裁判字號：臺灣高等法院105年上訴字第375號刑事判決
裁判日期：民國105年04月13日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決105年度上訴字第375號上訴人臺灣士林地方法院檢察署檢察官被告黃清枝選任辯護人陳濬理律師上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣士林地方法院104年度審訴字第74號，中華民國104年12月29日第一審判決（起訴案號：臺灣士林地方法院檢察署103年度偵字第6688號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決關於犯95年、96年、97年、98年商業會計法第七十一條第一款之記入不實罪共肆罪暨其定執行刑部分均撤銷。
黃清枝犯如附表二所示之罪，各處如附表二所示之刑；應執行有期徒刑伍月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。
事實
一、黃清枝自民國60年間起受家族所託，擔任位於新北市○○區0000000000號「銘珍食品廠有限公司」（下簡稱銘珍公司）之名義負責人，銘珍公司之實際負責人則先後由其公公 林天送 （已歿）、配偶 林清珍 （已歿）及其小姑配偶 呂大福 （已歿）擔任，嗣於95年間，呂大福死亡後，黃清枝始實際接手經營銘珍公司業務，為商業會計法所稱之商業負責人，明知依商業會計法第33條規定，非根據真實事項，不得在會計帳簿表冊作任何記錄，惟因銘珍公司為家族企業公司，黃清枝接手後，發現諸多帳目不清之處，竟基於利用不正當方法，致使財務報表發生不實結果之犯意，由於銘珍公司於94年度之資產負債表上記載之股東（業主）往來之金額為新臺幣（下同）41,866,451元，黃清枝接手後，因於辦理銘珍公司95年度稅務簽證時，委任之 王經武 會計師要求股東往來金額需提出資金證明，黃清枝無法提出資金證明，遂在95年度之資產負債表上，將股東（業主）往來不實登載為0元，然為維持資產負債表之平衡，遂將原本登載之股東（業主）往來金額41,866,451元，以如附表一編號1所示之方式，於96年5月初虛偽分配記載在「流動負債-應付款項」項下之應付帳款及應付費用等會計科目帳上，致使該資產負債表發生不實之結果。另於97年5月初、98年5月初、99年5月初，依序於製作如附表一編號2至4所示96年度至98年度資產負債表時，在「流動負債-應付款項」項下之應付帳款為如附表一編號2至4所示不實之記載，致使上開資產負債表發生不實之結果。迨至101年12月間，因股東 林澤銘 要求查帳，黃清枝於其上揭犯罪未被有偵查犯罪權限之機關或公務員發覺前，主動於102年5月16日至臺灣士林地方法院檢察署自首前開犯行，並接受裁判。
二、案經林澤銘告發暨黃清枝自首，由法務部調查局新北市調查處移送臺灣士林地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、
一、程序部分：本件關於被告黃清枝被訴99年至101年等3次違反商業會計法案件3罪，檢察官與黃清枝均未提起上訴而告確定。故本院僅就檢察官對於黃清枝被訴95年至98年等4次違反商業會計法案件4罪提起上訴部分調查審理，合先敘明。
二、證據能力部分：本件當事人對於本判決下列所引用之供述證據之證據能力，於本院審理時均同意有證據能力（本院卷第
83、96頁正反面），本院審酌上開證據資料製作時之情況，尚無違法不當及證明力明顯過低之瑕疵之情形，依刑事訴訟法第159條之5第1項規定，認均具有證據能力。又本院下列所引用之非供述證據（卷內之文書、物證）之證據能力部分，並無證據證明係公務員違背法定程序所取得，且當事人等於本院亦均未主張排除其證據能力，迄本院言詞辯論終結前均未表示異議（本院卷第83頁正反面、96頁），本院審酌前揭文書證據並無顯不可信之情況與不得作為證據之情形，依刑事訴訟法第158條之4反面解釋及第159條之4之規定，應認均有證據能力。
貳、實體部分：
一、上揭事實，業據黃清枝於法務部調查局調查新北市調查處、檢察官偵查、原審與本院準備及審理時均供承認罪在卷（臺灣士林地方法院檢察署102年度他字第1931號偵查卷「下稱第1931號他卷」第22至25、2至7頁反面，原審卷第80頁反面至81頁反面、114頁反面至115頁反面、146頁反面、150頁反面，本院卷第83頁反面、98頁反面），核與林澤銘在偵查中指述情節（同署102年度他字第3679號偵查卷「下稱第3679號他卷」㈠第1至11、400至403頁，第3679號他卷㈡第7至10、16至20頁），與證人 王錦祥 會計師、王經武會計師分別於偵查中指 述渠 等先後受黃清枝委託處理銘珍公司記帳事務，進而建議黃清枝釐清或調整銘珍公司相關財務報告等情節（第1931號他卷第165至166、174至175頁），大致相符。
二、此外並有1.銘珍公司在臺灣銀行淡水分行、第一商業銀行大同分行、土地銀行淡水分行帳戶歷年之交易明細資料。2.銘珍公司95年至101年歷年之資產負債表影本。3.得力聯合會計師事務所出具之協議程序執行報告影本等各在卷可稽（第3679號他卷㈠第63至65、66至77、78至83、84至89、90至131頁，第3679號他卷㈡第23至33頁，第3679號他卷㈠第43至260頁）。而銘珍公司98年以前之總帳、資產負債表等會計帳冊、財務報表已遭黃清枝於100年農曆年前送至金寶山墓園全數銷燬，黃清枝因此所犯故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損罪，亦經臺灣士林地方法院以101年度審簡字第1130號判決判處有期徒刑4月確定在案，此有上揭判決書及本院被告前案紀錄表各在卷足憑（臺灣士林地方法院101年度審簡字第1130號刑事卷宗影本第16頁反面至第18頁，本院卷第74頁）。由上說明，可見黃清枝自白與事實相符，應堪採信。
三、綜上所述，本件事證明確，黃清枝犯行，應堪認定。
四、新舊法之比較適用：被告於行為後，刑法50條有關數罪併罰要件之規定已於102年1月23日修正，並自102年1月25日起生效施行。修正前刑法第50條規定：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之」；修正後刑法第50條規定：「裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行刑者，依第51條規定定之。」比較新舊法之規定，新法使得易科罰金之罪，不因與不得易科罰金之罪併罰，致不得易科罰金，有利於被告，且被告並得請求檢察官依新修正刑法第50條第2項規定，定其應執行之刑，經比較新舊法之結果，本件被告自應適用修正後新法之規定。
五、論罪部分：㈠按商業會計法第18條之規定「商業應根據原始憑證，編製記
帳憑證，根據記帳憑證，登入會計帳簿。」而會計上財務報表之產生，係依照先前所製作之會計帳簿匯總而來。本件黃清枝將95年度財務報表上股東往來科目更改為0元，為使財務報表平衡，乃虛增應付款項科目之行為，本應有編製記帳憑證（即所謂的會計傳票），登入會計帳簿後，再匯總製成資產負債表。然關於95至98年度之相關會計資料，卷內非供述證據清單僅有「銘珍公司95-101年資產負債表7份」（見起訴書證據清單編號第9項）。經查該資產負債表係向北區國稅局調閱取得，惟銘珍公司之98年度以前之總分類帳、進出貨傳票及憑證、進貨金額等各項資料，已遭黃清枝銷燬如前述，是以本案並無證據可供核對黃清枝是否有填製會計憑證或記入帳冊，僅能依從北區國稅局調得之資產負債表，確認銘珍公司94年原有之股東往來41,866,451元，於95至98年度時全數歸零，應付款項科目金額並因此而大增，依卷內證據所示，黃清枝之犯罪型態係屬商業會計法第71條第5款所規定之利用不正方法，致生不實罪。
㈡按資產負債表依商業會計法第28條規定，為該法所稱之財務
報表。查黃清枝係銘珍公司負責人，此經其陳明在卷，並有銘珍公司有限公司變更登記表在卷足憑（同署103年度偵字第6688號偵查卷第35至36頁），依商業會計法第4條、公司法第8條規定，係商業負責人，故黃清枝以前所述其他不正當方法，據以編製不實之資產負債表，致使該等財務報表發生不實之結果如前，依上說明，自應按律處罰。
㈢核黃清枝自96年5月初起至99年5月初止，以其他不正當方法
，分別在如附表一編號1至4所示資產負債表上故為不實記載，均係犯商業會計法第71條第5款規定，利用不正方法，致生不實罪。該罪係刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定（最高法院92年台上字第3677號判例要旨參照），應優先適用，故不再論以前開業務上登載不實文書罪，附此敘明。
㈣黃清枝係於每年報稅前之5月初製作資產負債表，此據其於
本院審理時供明在卷（本院卷第99頁）。由此可知，如附表一編號1至4所示95至98年度之資產負債表製作年份分別係96年5月初、97年5月初、98年5月初及99年5月初等時段甚明。
其自96年起至99年間，於每年度報稅前之5月初，分別製作前一年之不實資產負債表如前，前後共4年即4個年度，在客觀上當可依黃清枝在各個年度編製不實財務報表行為，自應分開評價，故應認黃清枝共犯4個利用不正方法，致生不實罪。所犯上開4罪，應依數罪併罰規定，予以分論併罰。
㈤查黃清枝在犯罪尚未被發覺前，主動向檢察官自首，有其偵
訊筆錄在卷可證（第1931號他卷第2至5、7頁），其事後並接受裁判，故其所犯上揭4罪，合乎自首之規定，均依刑法第62條前段規定減輕其刑。
叁、撤銷原判決關於黃清枝犯虛偽不實記載95至98年度資產負債表，違反商業會計法4罪暨其定執行刑部分：
一、原審經調查結果，以黃清枝所犯前述虛偽不實記載95至98年度資產負債表，違反商業會計法4罪部分，事證明確，予以論罪科刑，固非無見。
二、惟查：㈠黃清枝於行為後，刑法第50條有關數罪併罰要件之規定已於
102年1月23日修正，並自102年1月25日起生效施行。經比較新舊法適用結果，本件自應適用修正後新法之規定對黃清枝有利如前。原判決就此漏未說明新舊法之比較適用，且於據上論斷欄將刑法第51條第5「款」規定，誤載為第51條第5「項」，均有未洽。
㈡黃清枝所虛偽不實記載如附表一編號1至4所示之95至98年度
資產負債表，依商業會計法第28條第1項第1款之規定，屬於財務報表，並非同法第71條第1款所稱之會計憑證或帳冊。
黃清枝所犯如事實欄一所述虛偽不實記載95至98年度資產負債表4罪部分，係犯商業會計法第71條第5款規定，利用不正方法，致生不實罪。然原判決於事實部分，則誤認黃清枝所犯上開4罪係在資產負債表（財務報表）上故為不實記載，致誤認係均犯商業會計法第71條第1款之記入不實罪，其認事用法亦有違誤。
㈢查會計處理上「股東往來」科目應正確放置於「負債」科目
項下，原判決附表所述95至98年之「股東往來」科目誤放在「股東（業主）權益」科目項下，顯然有誤。
㈣檢察官上訴指稱，黃清枝虛偽不實記載之95年資產負債表，
該部分犯行係在96年4月24日以前，故應有前揭九十六年罪犯減刑條例減刑之適用一節。然如附表一編號1所述95年度資產負債表，係黃清枝於96年5月初製作，已如前述。則黃清枝製作不實之95年度資產負債表之犯罪行為時間顯然與中華民國九十六年罪犯減刑條例（下稱九十六年罪犯減刑條例）第2條第1項所稱之犯罪在中華民國96年4月24日以前之規定不合，自無九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款規定減刑之適用，檢察官此部分上訴，尚有誤會，而非可採。檢察官上訴指稱黃清枝所為，係犯商業會計法第71條第5款利用不正方法，致生不實4罪，為有理由，且判決既有上揭不當與可議之處，該部分顯屬無可維持，自應由本院將上開4罪暨其定執行刑部分撤銷改判，以期適法。
肆、本院科刑部分：爰審酌黃清枝擔任銘珍公司之負責人，本應據實製作財務報表，以明確公司之財務狀況，然其卻無視於前開應負之會計責任，隨意編製不實之財務報表，使銘珍公司財務陷於混亂不可解，直接影響股東應有之保障，間接亦影響國家課稅以至於整體會計制度，且時間非短，原不宜輕縱，姑念黃清枝始終坦承犯行，犯後態度尚屬良好，且依現有事證，亦查無黃清枝有藉此從中牟利之不法情事，且其於犯後已與股東林澤銘和解，並經林澤銘具狀表示不予追究，且有刑事陳報狀與和解書各在卷足憑（原審卷第136、154至157頁），及其年齡智識、生活經驗與其他一切情狀，分別量處如附表二所示之刑，並定其應執行刑為有期徒刑5月，及均諭知易科罰金之折算標準，以示懲儆。
據上論斷，應依刑事訴訟法第369條第1項前段、第364條、第299條第1項前段，商業會計法第71條第5款，刑法第2條第1項後段、第11條前段、第62條前段、第41條第1項前段、第51條第5款，刑法施行法第1條之1第1項、第2項前段，判決如主文。
本案經檢察官董怡臻到庭執行職務。
中華民國105年4月13日
刑事第十庭審判長法官李麗玲
法官賴邦元法官陳坤地以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
書記官徐仁豐中華民國105年4月13日附表一┌─┬──┬────────────────────────────┐│編│製作│││號│財報│虛偽記載情形│││日期││├─┼──┼────────────────────────────┤││96年│應在95年度資產負債表上「流動負債-其他流動負債」項下之││1│5月│「股東往來」會計科目記載之41,866,451元，分散記載在「流││││初│動負債-應付款項」項下之「應付帳款」、「應付費用」會計││││科目欄位。│├─┼──┼────────────────────────────┤││97年│應在96年度資產負債表上「流動負債-其他流動負債」項下之││2│5月│「股東往來」會計科目記載之41,866,451元，分散記載在「流│││初│動負債-應付款項」項下之「應付帳款」會計科目欄位。││├─┼──┼────────────────────────────┤││98年│應在97年度資產負債表上「流動負債-其他流動負債」項下之││3│5月│「股東往來」會計科目記載之41,866,451元，分散記載在「流││││初│動負債-應付款項」項下之「應付帳款」會計科目欄位。││├─┼──┼────────────────────────────┤││99年│應在98年度資產負債表上「流動負債-其他流動負債」項下之││4│5月│「股東往來」會計科目記載之41,866,451元，分散記載在「流││││初│動負債-應付款項」項下之「應付帳款」會計科目欄位。││└─┴──┴────────────────────────────┘附表二
㈠95年部分┌───┬───────────────────────────────┐│所犯之│黃清枝犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法，致││罪暨宣│生不實罪，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元││告刑│折算壹日。│└───┴───────────────────────────────┘
㈡96年部分┌───┬───────────────────────────────┐│所犯之│黃清枝犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法，致││罪暨│生不實罪，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元││宣告刑│折算壹日。││└───┴───────────────────────────────┘
㈢97年部分┌───┬───────────────────────────────┐│所犯之│黃清枝犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法，致││罪暨│生不實罪，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元││宣告刑│折算壹日。│└───┴───────────────────────────────┘
㈣98年部分┌───┬───────────────────────────────┐│所犯之│黃清枝犯商業會計法第七十一條第五款之利用不正方法，致││罪暨│生不實罪，處有期徒刑叁月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元││宣告刑│折算壹日。│└───┴───────────────────────────────┘附錄：本案論罪科刑法條全文商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。