臺北高等行政法院98年度訴字第1056號判決

裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第1056號判決

裁判日期：民國98年09月24日

裁判案由：地價稅

臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1056號原告光華投資股份有限公司代表人甲○○（董事長）訴訟代理人 林恒志 律師複代理人 沈明達 律師被告桃園縣政府地方稅務局代表人乙○○（局長）訴訟代理人丁○○
丙○○上列當事人間地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國98年3月30日府法訴字第0980113212號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告所有坐落桃園縣桃園市○○段800、801地號及峨眉段15
1、151-1、169、170、170-1、172、172-1、172-2地號等10筆土地（下稱系爭土地），原按工業用地稅率課徵地價稅在案。原告以其於民國（下同）97年2月20日完成移轉登記而取得系爭土地，並仍出租予北誼興業股份有限公司（下稱北誼興業公司）桃園工廠作工業使用，乃於97年7月15日向被告申請按工業用地稅率課徵地價稅等情，前經被告以97年7月31日桃稅土字第0970101463號函否准所請。原告不服，提起訴願，經被告自行將上開處分撤銷，另以97年10月2日桃稅土字第0970004240號函（下稱原處分）復原告，就系爭土地之桃園縣桃園市○○段○○○○號土地改按公共設施保留地稅率計徵地價稅；同市○○段169、170地號部分面積（40,2
41.13平方公尺）准自97年起課徵田賦；系爭土地其餘部分因無工業主管機關核准之工廠登記證，核與土地稅法第18條第1項及其施行細則第14條第1項第1款規定不符，仍按一般用地稅率課徵地價稅。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：
（一）本件爭點在於系爭土地原按工業用地課徵地價稅，嗣工廠登記證被註銷，惟使用情形均未變更，是否應改按一般稅率課徵地價稅。
（二）系爭土地承租人北誼興業公司確實曾申請換發工廠登記證，因桃園縣政府認定非屬現行工廠管理輔導法規定之工廠登記範圍而予駁回，非如訴願決定所稱北誼興業公司逾期未辦理工廠登記證而遭註銷：
1.按土地稅法第18條第1項（同平均地權條例第21條第1項）、土地稅法施行細則第13條及財政部81年8月21日臺財稅第000000000號函釋規定，經註銷工廠登記證之工廠用地，出租與他人使用，仍應准繼續適用工業用地稅率課徵地價稅。系爭土地應以有無直接供工廠使用之事實為認定依據，被告及訴願決定機關疏於審酌實際情況，就系爭土地全部按一般用地稅率計課地價稅，是否符合實質課稅原則，以及財政部解釋以落實減輕傳統產業稅賦之意旨，殊值商榷。
2.北誼興業公司早於65年11月23日即獲經濟部核准於系爭土地設立工廠，並於67年6月9日取得工廠登記證，88年間亦曾向桃園縣政府申請變更工廠登記事項並獲核准而取得變更後之工廠登記證。嗣因90年3月14日制定之工廠管理輔導法對於工廠登記之範圍與原先該法未施行前主管機關之認定標準不一，對於北誼興業公司申請登記一事，遂以該公司所經營之「鋼瓶及鋼瓶開關修理」業務非屬新法即工廠管理輔導法之「工廠登記」之範圍而駁回其申請，此有桃園縣政府92年1月3日府建工字第0910540593號函可證，絕非訴願決定所稱，係因北誼興業公司逾期未申請換證而公告註銷工廠登記證。被告及訴願決定機關認該公司因逾期未辦理工廠登記證換證而遭註銷，以致無財政部94年10月20日臺財稅字第09404577100號令及86年7月31日臺財稅字第860435241號函釋之適用云云，顯有誤解。
3.參照本院91年度訴字第2585號判決意旨，其依財政部81年8月21日臺財稅第000000000號函釋規定，以經註銷工廠登記證之工廠用地，出租搭人使用，仍應准繼續適用工廠用地稅率課徵地價稅，故工廠登記證被註銷後，土地使用情形仍依原核定規劃使用，故應依工業用地課徵地價稅。
（三）北誼興業公司使用系爭土地屬因無法取得工廠登記證但已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，依財政部86年7月31日臺財稅字第860435241號函釋意旨，可適用工業用地稅率課徵地價稅：
1.參照財政部86年7月31日臺財稅字第860435241號函回復經濟部工業局之意見，略以：「『工業區內供貨櫃運輸倉儲業使用之土地，因貨櫃運輸倉儲業非屬工廠，無法取得工廠登記證，但如其確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，其申請按工業用地稅率課徵地價稅乙節，似無違土地稅法第十八條暨其施行細則第十三條第一款、第十四條第一項第一款之規定，宜予考量辦理。』本部同意該局上開意見。」等語，當工廠無法取得工廠登記證，欲適用工業用地稅率繳納地價稅時，尚非不可能，但須符合已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，且須領有營利事業登記證之要件。
2.按「凡依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地，已按工業主管機關核定規劃使用者，無論自有自用或出租與興辦工業人使用，均得適用土地稅法第十八條規定之工業用地特別稅率課徵地價稅。」財政部69年6月13日臺財稅字第34700號函釋在案。
3.北誼興業公司確實因新制定之工廠管理輔導法而無法取得工廠登記證，而該公司在系爭土地上已合法經營液化石油氣之分裝、儲存、壓力容器之檢驗、鋼瓶及鋼瓶開關之修理等業務數十年，曾領有工廠登記證，現並仍持有營利事業登記證，參照最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）86年度判字第2462號判決，引用財政部69年5月28日臺財稅第34244號函釋規定，能證實原工廠登記證經註銷後，仍符核定規劃使用，自可按工業用地稅率課徵地價稅，是本件工廠登記證雖被註銷，惟所有人、使用人未變更，經營事項亦未變更，應可按原地價稅率課徵，故依原告所提行政院勞工委員會北區勞動檢查所91年12月24日勞北檢綜字第0911019096號等函載，可證北誼興業公司之工廠登記證被註銷後，其使用之土地仍符合目的事業主管機關對於該地核定規劃用途，依上開見解，被告應依法核定原告所有之系爭土地中除已課徵田賦及按公共設施保留地稅率課徵地價稅以外之土地，按工業用地稅率課徵地價稅。
（四）為此，原告依據行政訴訟法第5條第2項規定提起本件訴訟，並聲明求為判決：
1.訴願決定及原處分關於否准原告坐落桃園縣桃園市○○段○○○○號土地及同巿峨眉段151、151-1、170（40,241.13平方公尺除外）、170-1、172、172-1、172-2地號土地按一般用地稅率課徵地價稅部分均撤銷。
2.被告應對前開否准土地部分之申請，作成按工業用地稅率（千分之十）課徵之行政處分。
3.訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：
（一）按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。……」、「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。……」、「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第十八條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。一、工業用地：應檢具工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」為土地稅法第14條、第18條、第41條、同法施行細則第13條第1款及第14條第1項第1款所明定。
（二）系爭土地原按工業用地稅率課徵地價稅，惟該等土地並無工業主管機關核准之工廠登記證，被告遂以97年7月31日桃稅土字第0970101463號函，改按一般用地稅率核課地價稅，原告不服，提起訴願，經被告以上開處分之事證仍有不足，爰依訴願法第58條規定，以97年9月17日桃稅法字第0970114762號函，將該處分撤銷，經重行審查，另以原處分通知原告，略以系爭土地中之桃園縣桃園市○○段○○○○號土地，係都市計畫公共設施保留地，核符土地稅法第19條規定，應按公設保留地6/1000稅率計徵地價稅；另同縣市○○段169、170地號等2筆土地（部分面積40,241.13平方公尺），為林口特定保護區，經現場勘查係原始林，核符土地稅法第22條第1項但書第1款規定，應課徵田賦，系爭土地其餘部分即同縣市○○段○○○○號、峨眉段151、151-1、170（部分面積11,511平方公尺）、170-1、172、172-1、172-2地號等8筆土地，仍應按一般用地稅率課徵地價稅。
（三）原告稱承租人北誼興業公司確曾申請換發工廠登記證，因桃園縣政府認定非屬現行工廠管理輔導法規定之工廠登記範圍而予駁回，並非逾期未辦理工廠登記證而遭註銷；系爭土地因屬無法取得工廠登記證，但已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，依財政部86年7月31日臺稅財字第860435241號函釋規定，應按工業用地稅率課徵地價稅云云。惟系爭土地之承租人北誼興業公司桃園工廠之工廠登記及工廠登記證係因逾期未辦理工廠登記換證，經桃園縣政府依工廠管理輔導法第33條規定公告註銷在案，並非原告所稱該公司桃園工廠非屬90年3月14日公布之工廠管理輔導法第2條規定應辦理換發工廠登記證之對象，此有桃園縣政府92年8月29日府商登字第09201979741號公告可資為證。是依財政部95年5月24日臺財稅字第09504528400號函釋規定：「主旨：所詢已註銷工廠登記證之土地，有無本部58臺財稅發02220號令釋規定之適用疑義乙案。說明：……四、公司所有坐落工業區或工業用地之土地，如原持工廠登記證向稅捐稽徵機關請准按工業用地課徵地價稅，嗣後工廠登記證被註銷，……其工廠用地即屬未依原核定之規劃使用，亦即其適用特別稅率課徵地價稅之原因、事實消滅，依同法第41第2項規定，土地所有權人應即向主管稽徵機關申報，並自次年（期）起改按一般用地稅率課徵地價稅。」之意旨，系爭土地之工廠用地，即屬未依核定之規畫使用，其適用特別稅率課徵地價稅之原因、事實即消滅，不符土地稅法第18條規定之適用，俟系爭土地核符土地稅法第18條規定後，原告應依同法第41條第2項規定，檢具證明文件，向被告重行申請。
（四）原告稱依財政部86年7月31日臺財稅第000000000號函釋規定，係以實質上是否作工業使用為判斷依據，無須工廠登記證，其應有該函釋之適用云云，惟依財政部86年7月31日臺財稅第000000000號函釋規定：「……因貨櫃運輸倉儲業非屬工廠，無法取得工廠登記證，但如其確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，其申請按工業用地稅率課徵地價稅乙節，似無違土地稅法第十八條暨其施行細則第十三條第一款、第十四條第一項第一款之規定，宜予考量辦理。……」等語，有關貨櫃運輸倉儲業因非屬工廠，故無法取得工廠登記證，倘其確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，仍有土地稅法第18條規定之適用，惟系爭土地之承租人北誼興業公司桃園工廠之工廠登記，非屬無法取得工廠登記證之工廠，已如前述，自無財政部上開86年7月31日函釋之適用，原告所稱洵屬法令誤解，故被告所為處分並無違誤。
（五）原告將其所有系爭土地出租予北誼興業公司，此有不動產租賃契約書可稽，依財政部81年8月21日臺財稅第000000000號函釋規定：「××罐頭廠股份有限公司，於註銷工廠登記後，將所有××地號等三筆經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地，租予○○公司使用，如經查明仍符合工業用地有關規定，應准繼續適用工業用地稅率課徵地價稅。」之意旨，若北誼興業公司經查明仍符合工業用地有關規定，自准繼續適用工業用地稅率課徵地價稅，惟依土地稅法施行細則第14條規定及桃園縣政府98年7月29日府商登字第0980288879號函說明二：「經查北誼興業股份有限公司桃園工廠其產品為『鋼瓶及鋼瓶開關修理』，非屬製造加工業，依『工廠管理輔導法』之規定非屬『工廠登記』範圍，於92年8月29日府商登字第09201979741號公告註銷在案。」等語，北誼興業公司之工廠登記證已於92年8月29日公告註銷，不符合工業用地之有關規定，亦無上開函釋之適用。又被告對於北誼興業公司工廠登記證註銷前、後之使用土地情形及經營項目相同之事實並不爭執。
（六）財政部86年7月31日臺財稅第000000000號函釋係就貨櫃運輸倉儲業，系爭土地之北誼興業公司係屬鋼瓶及鋼瓶開關修理業，核無該函釋之適用。復參照財政部94年10月20日臺財稅字第09404577100號令規定：「原依工廠設立登記規則領有工廠登記證之汽車修理廠及其他工廠，其用地經核准按工業用地稅率課徵地價稅，不論其土地坐落於工業區（用地）內或工業區（用地）外，於工廠管理輔導法公布施行後，因非屬該法第2條及相關公告規定之從事物品製造、加工範圍，免予辦理工廠登記者，於原領之工廠登記證依該法第33條規定被公告註銷後，在土地所有權人及使用情形均未變更前，仍准繼續適用工業用地稅率。」，系爭土地原為社團法人中國國民黨所有，97年2月20日完成土地所有權移轉登記予原告，此為原告所不爭，依上開函釋規定，土地所有權人變更後，已不符合繼續適用工業用地稅率之規定。至於原告所提最高行政法院86年度判字第2462號判決意旨，仍須向工業主管機關舉證，是依土地稅法施行細則第14條第1項第1款規定，須檢附工廠登記證，而原告無法重新申請工廠登記證，故本件情形與該判決意旨不符。
（七）按財政部91年7月31日臺財稅字第0910453050號函釋：「工廠管理輔導法於九十年三月十四日公布施行，為因應工廠登記制度之變革，申請適用工業用地稅率課徵地價稅及合法登記工廠減半徵收房屋稅之案件，應依下列規定辦理：一、依土地稅法第十八條第一項第一款規定，工業用地按千分之十課徵地價稅，上開規定係以辦理工廠登記之廠房用地為適用對像，亦即以製造業為主要對像，工廠管理輔導法實施後，工廠登記改以達一定標準者，始需依該法申辦工廠登記。故製造業之範圍包括領有工廠登記證之工廠及免辦工廠登記而實際從事物品製造、加工行為者。是以，於工業用地或工業區內，須設廠從事物品製造、加工者，始可准予適用工業用地稅率課徵地價稅，至於是否達申辦工廠登記標準，則非所問。」之意旨，系爭土地上之北誼興業公司之工廠登記證已於92年8月29日公告註銷，依註銷前之工廠登記證所載：「主要產品：鋼瓶及鋼瓶開關修理（不得從事壓力容器及鋼瓶製造）」，惟依工廠管理輔導法第2條規定，不符上開製造業之範圍，按工業用地稅率課徵地價稅之規定。
（八）綜上所述，原處分並無違誤等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴，訴訟費用由原告負擔。
四、上開事實概要欄所述之事實，除後列之爭點事項外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分書、原告與北誼興業公司97年3月14日簽訂之不動產租賃契約書及租賃標的位置圖、桃園縣政府88年1月6日88府建工字第324248號函、經濟部88年1月6日工廠登記證、桃園縣政府營利事業登記證、系爭土地使用分區查詢、桃園縣政府97年9月4日府商登字第0970290451號函、桃園縣政府92年8月29日府商登字第0920197974號函、桃園縣政府92年8月29日府商登字第09201979741號公告及公告註銷工廠登記及工廠登記證名冊節略、使用執照存根、97年9月18日勘查記錄及照片影本3張（系爭土地中之桃園縣桃園市○○段169、170地號土地）、桃園縣桃園市公所97年9月1日桃市產字第0970041194號函、被告訴願原處分撤銷另為適法處分列管案件通報單、被告97年9月17日桃稅法字第0970114762號函、被告97年7月31日桃稅土字第0970101463號函、原告97年7月11日（97）光華產字第9700036號申請書（被告於97年7月15日收文）、桃園縣政府98年7月29日府商登字第0980288879號函、被告98年7月27日桃稅法字第0980019070號函、桃園縣政府92年1月3日府建工字第0910540593號函、行政院勞工委員會北區勞動檢查所91年12月24日勞北檢綜字第0911019096號函、94年2月
2日勞北檢綜字第0945000965號函及94年1月20日勞動檢查結果通知書、94年2月16日勞北檢綜字第0945001563號函及94年2月4日勞動檢查結果通知書、94年5月2日勞北檢綜字第0945004580號函、94年5月31日勞北檢綜字第0945005843號函及94年5月25日勞動檢查結果通知書、94年7月25日勞北檢機字第0945008632號函、94年9月7日勞北檢綜字第0945011516號函、94年10月14日勞北檢衛字第0945013536號函94年11月21日勞北檢綜字第0945014764號函及從事清槽作業因缺氧致死職業災害案例、95年12月29日勞北檢機字第0955030041號函、96年2月6日勞北檢綜字第0965004810號函及96年1月31日勞動檢查結果通知書、96年3月26日勞北檢綜字第0965014555號函及96年4月24日LPG業安全衛生管理說明會課程表、96年12月20日勞北檢綜字第0965041836號函、97年2月4日勞北檢機字第0975001332號函、97年12月24日勞北檢機字第0975026984號函、97年12月9日勞北檢綜字第0975024358號函及97年12月4日勞動檢查結果通知書、97年12月26日勞北檢機字第0975026985號函及96年12月14日勞動檢查結果通知書等件附於原處分卷、訴願卷及本院卷可稽，為可確認之事實。
五、歸納兩造上述之主張，本件爭執之重點在於：被告以系爭8筆土地，不符合土地稅法第18條第1項及其施行細則第14條第1項第1款規定之工業用地，按一般用地稅率課徵地價稅，是否合法？系爭8筆土地，有無工業主管機關核准之工廠登記證？原告可否適用財政部81年8月21日台財稅第000000
000號函釋、86年7月31日臺財稅第000000000號函釋及財政部94年10月20日台財稅字第09404577100號令？茲分述如下：
（一）按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。……」、「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。……」、「依本法第十八條第一項特別稅率計徵地價稅之土地，指左列各款土地經按目的事業主管機關核定規劃使用者。一、工業用地：為依區域計畫法或都市計畫法劃定之工業區或依其他法律規定之工業用地，及工業主管機關核准工業或工廠使用範圍內之土地。」、「土地所有權人，申請適用本法第十八條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。一、工業用地：應檢具工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」為土地稅法第14條、第18條、第41條、同法施行細則第13條第1款及第14條第1項第1款所明定。
（二）經查：系爭土地原按工業用地稅率課徵地價稅，惟該等土地並無工業主管機關核准之工廠登記證，被告遂以97年7月31日桃稅土字第0970101463號函，改按一般用地稅率核課地價稅，原告不服，提起訴願，經被告以上開處分之事證仍有不足，爰依訴願法第58條規定，以97年9月17日桃稅法字第0970114762號函，將該處分撤銷，經重行審查，另以原處分通知原告，略以系爭土地中之桃園縣桃園市○○段○○○○號土地，係都市計畫公共設施保留地，核符土地稅法第19條規定，應按公設保留地6/1000稅率計徵地價稅；另同縣市○○段169、170地號等2筆土地（部分面積40,241.13平方公尺），為林口特定保護區，經現場勘查係原始林，核符土地稅法第22條第1項但書第1款規定，應課徵田賦，系爭土地其餘部分即同縣市○○段801地號、峨眉段151、151-1、170（部分面積11,511平方公尺）、170-1、172、172-1、172-2地號等8筆土地，仍應按一般用地稅率課徵地價稅等情，被告97年7月31日桃稅土字第0970101463號函、被告97年9月17日桃稅法字第0970114762號函、被告97年9月18日勘查記錄及照片影本3張（系爭土地中之桃園縣桃園市○○段169、170地號土地）及原處分附於原處分卷可參，足見原處分揆諸前揭規定，並無違誤。
（三）原告雖主張：承租人北誼興業公司確曾申請換發工廠登記證，因桃園縣政府認定非屬現行工廠管理輔導法規定之工廠登記範圍而予駁回，並非逾期未辦理工廠登記證而遭註銷；系爭土地因屬無法取得工廠登記證，但已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，依財政部86年7月31日臺稅財字第860435241號函釋規定，應按工業用地稅率課徵地價稅云云。惟查：系爭土地之承租人北誼興業公司桃園工廠之工廠登記及工廠登記證係因逾期未辦理工廠登記換證，經桃園縣政府依工廠管理輔導法第33條規定公告註銷在案，並非原告所稱該公司桃園工廠非屬90年3月14日公布之工廠管理輔導法第2條規定應辦理換發工廠登記證之對象，此有桃園縣政府92年8月29日府商登字第09201979741號公告附於原處分卷可證。
是依財政部95年5月24日臺財稅字第09504528400號函釋規定：「主旨：所詢已註銷工廠登記證之土地，有無本部58臺財稅發02220號令釋規定之適用疑義乙案。說明：……四、公司所有坐落工業區或工業用地之土地，如原持工廠登記證向稅捐稽徵機關請准按工業用地課徵地價稅，嗣後工廠登記證被註銷，……其工廠用地即屬未依原核定之規劃使用，亦即其適用特別稅率課徵地價稅之原因、事實消滅，依同法第41第2項規定，土地所有權人應即向主管稽徵機關申報，並自次年（期）起改按一般用地稅率課徵地價稅。」之意旨，系爭土地之工廠用地，即屬未依核定之規畫使用，其適用特別稅率課徵地價稅之原因、事實即消滅，不符土地稅法第18條規定之適用，俟系爭土地核符土地稅法第18條規定後，原告應依同法第41條第2項規定，檢具證明文件，向被告重行申請。足見原告此部分之主張，洵非可採。
（四）原告又主張：依財政部86年7月31日臺財稅第000000000號函釋規定，係以實質上是否作工業使用為判斷依據，無須工廠登記證，其應有該函釋之適用云云。惟查：依財政部86年7月31日臺財稅第000000000號函釋規定：「……因貨櫃運輸倉儲業非屬工廠，無法取得工廠登記證，但如其確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，其申請按工業用地稅率課徵地價稅乙節，似無違土地稅法第十八條暨其施行細則第十三條第一款、第十四條第一項第一款之規定，宜予考量辦理。……」等語，有關貨櫃運輸倉儲業因非屬工廠，故無法取得工廠登記證，倘其確已按目的事業主管機關核定規劃之用途使用，領有營利事業登記證者，仍有土地稅法第18條規定之適用，惟系爭土地之承租人北誼興業公司桃園工廠之工廠登記，非屬無法取得工廠登記證之工廠，業如前述，自無財政部上開86年7月31日函釋之適用。足見原告此部分之主張，洵屬法令誤解，不足採信。
（五）原告再主張：依財政部81年8月21日台財稅第000000000號函釋，經註銷工廠登記證之工廠用地，出租與他人使用，仍應准繼續適用工業用地稅率課徵地價稅等規定以觀，系爭土地即應以有無直接供工廠使用之事實為認定依據云云。惟查：原告所有系爭土地出租予北誼興業公司，此有不動產租賃契約書附原卷可稽，依財政部81年8月21日台財稅第000000000號函釋規定：「XX公司於註銷工廠登記後，將所有○○地號等3筆經核准按工業用地稅率課徵地價稅之土地，租予○○公司使用，如經查明仍符合工業用地有關規定，應准繼續適用工業用地稅率課徵地價稅。」，若北誼興業公司經查明「仍符合工業用地有關規定」，自准繼續適用工業用地稅率課徵地價稅，惟依土地稅法施行細則第14條規定：「土地所有權人，申請適用本法第18條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。一、工業用地：……其已開工生產者，應檢附工廠登記證。」，及桃園縣政府98年
7月29日府商登字第0980288879號函說明二：「經查北誼興業公司桃園工廠其產品為『鋼瓶及鋼瓶開關修理』，非屬製造加工業，依『工廠管理輔導法』之規定非屬『工廠登記』範圍，於92年8月29日府商登字第09201979741號公告註銷在案。」，北誼興業公司之工廠登記證已於92年
8月29日公告註銷，核已不符合工業用地有關規定，亦無前揭函釋規定之適用。足見原告此部分之主張，委無可採。
（六）原告另主張：系爭土地符合財政部94年10月20日台財稅字第09404577100號令及財政部86年7月31日台財稅字第860435241號函釋意旨云云。惟查：財政部86年7月31日台財稅字第860435241號函釋係就貨櫃運輸倉儲業，本案系爭土地上之北誼公司係「鋼瓶及鋼瓶開關修理」業，故核無此函釋之適用；另財政部94年10月20日台財稅字第09404577100號令規定：「原依工廠設立登記規則領有工廠登記證之汽車修理廠及其他工廠，其用地經核准按工業用地稅率課徵地價稅，不論其土地坐落於工業區（用地）內或工業區（用地）外，於工廠管理輔導法公布施行後，因非屬該法第2條及相關公告規定之從事物品製造、加工範圍，免予辦理工廠登記者，於原領之工廠登記證依該法第33條規定被公告註定後，在土地所有權人及使用情形均未變更前，仍准繼續適用工業用地稅率。……。」然查：本件系爭土地原為社團法人中國國民黨所有，97年2月20日完成土地所有權移轉登記予原告，此為原告所不爭，依前揭函釋規定，土地所有權人變更後，已不符合繼續適用工業用地稅率之規定。足見原告此部分之主張，亦非可採。
（七）原告末主張：北誼興業公司之工廠登記證被註銷後，其使用之土地仍符合目的事業主管機關對於該地核定規劃用途，參照最高行政法院86年度判字第2462號判決意旨，被告應依法核定原告所有之系爭土地中除已課徵田賦及按公共設施保留地稅率課徵地價稅以外之土地，按工業用地稅率課徵地價稅云云。惟查：依財政部91年7月31日臺財稅字第0910453050號函釋：「工廠管理輔導法於九十年三月十四日公布施行，為因應工廠登記制度之變革，申請適用工業用地稅率課徵地價稅及合法登記工廠減半徵收房屋稅之案件，應依下列規定辦理：一、依土地稅法第十八條第一項第一款規定，工業用地按千分之十課徵地價稅，上開規定係以辦理工廠登記之廠房用地為適用對像，亦即以製造業為主要對像，工廠管理輔導法實施後，工廠登記改以達一定標準者，始需依該法申辦工廠登記。故製造業之範圍包括領有工廠登記證之工廠及免辦工廠登記而實際從事物品製造、加工行為者。是以，於工業用地或工業區內，須設廠從事物品製造、加工者，始可准予適用工業用地稅率課徵地價稅，至於是否達申辦工廠登記標準，則非所問。」之意旨，系爭土地上之北誼興業公司之工廠登記證已於92年8月29日公告註銷，依註銷前之工廠登記證所載：「主要產品：鋼瓶及鋼瓶開關修理（不得從事壓力容器及鋼瓶製造）」，惟依工廠管理輔導法第2條規定，不符上開製造業之範圍，按工業用地稅率課徵地價稅之規定。足見原告此部分之主張，亦非可採。
（八）至於原告援用本院91年度訴字第2585號判決，僅屬個案之見解，故本院不受其拘束，併此敘明。
六、綜上所述，原告主張各節，均無可採，本件被告所為原處分，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分關於否准原告坐落桃園縣桃園市○○段○○○○號土地及同巿峨眉段151、151-1、170（40,241.13平方公尺除外）、170-1、172、172-1、172-
2地號土地按一般用地稅率課徵地價稅部分均撤銷，及被告應對前開否准土地部分之申請，作成按工業用地稅率（千分之十）課徵之行政處分，均為無理由，應予駁回。
七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年9月24日
臺北高等行政法院第一庭
審判長法官王立杰
法官劉錫賢法官許麗華上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年9月28日
書記官蘇婉婷