裁判字號：最高行政法院100年判字第1796號判決
裁判日期：民國100年10月13日
裁判案由：贈與稅
最高行政法院判決
100年度判字第1796號再審原告 吳振華 訴訟代理人 蘇吉雄 律師
陳雅娟 律師 葉維惇 再審被告財政部高雄市國稅局代表人 何瑞芳 上列當事人間贈與稅事件，再審原告對於中華民國99年9月9日本院99年度判字第907號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、再審原告之母 曾麗靜 於民國（下同）90年3月4日死亡，經再審被告查得曾麗靜持有之華南商業銀行高雄分行（下稱華銀高雄分行）無記名可轉讓定期存單金額新臺幣（下同）356,000,000元，至該定期存單到期日87年9月9日，本金356,000,000元及孳息10,110,390元均由其子即再審原告具領，涉有贈與情事，惟曾麗靜未依規定申報贈與稅，再審被告初查乃核定贈與總額366,110,390元，應徵贈與稅183,055,195元，因曾麗靜業已死亡，遂以再審原告為納稅義務人，發單補徵稅額。再審原告不服，申經復查結果，獲追減贈與總額10,110,390元。再審原告仍表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，嗣提起行政訴訟，經高雄高等行政法院96年度訴字第13號判決，將訴願決定及原處分（復查決定）關於不利於再審原告部分均撤銷。案經再審被告重核復查決定，贈與總額維持原核定為356,000,000元，繳款書納稅義務人欄位記載轉換為「曾麗靜（歿）代繳義務人：吳振華」及「依司法院釋字第622號解釋以遺產為執行標的」。再審原告猶未甘服，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，經高雄高等行政法院97年度訴字第582號判決（下稱原審判決）駁回其訴，再審原告仍不服，提起上訴，復經本院99年度判字第907號判決（下稱原確定判決）駁回。再審原告猶未甘服，主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由，遂提起本件再審之訴。
二、再審原告起訴主張：再審被告重核復查決定將再審原告由納稅義務人改為代繳義務人，已變更納稅主體，實質上已將原處分撤銷，而為一重新處分，且此二個處分納稅主體不同，身分無法替換，自非行政處分之轉換，再審被告認定本件贈與事實發生於00年0月0日，核課期間至94年9月間屆滿，新處分對贈與人曾麗靜核課贈與稅，顯逾核課期間。另曾麗靜係於87年3月9日無償為再審原告購買系爭無記名可轉讓定存單，則本件贈與日期應為87年3月9日，然依再審被告復查決定核發之繳款書（單照號碼E0000000號）及嗣後為更正納稅義務人名義所重新核發之繳款書（號碼A0000000號）所記載之贈與發生時間仍為87年9月9日，此錯誤之處分顯已違反行政程序法第111條第7項規定自始無效等語，求為判決訴願決定及原處分（重核復查決定含原核定處分）關於贈與總額356,000,000元部分均撤銷。
三、再審被告則以：高雄高等行政法院96年度訴字第13號判決並無撤銷原核課處分，再審被告依據課稅處分作成時之有效法令，以再審原告為納稅義務人發單，原贈與稅繳款書於92年12月4日合法送達，再審被告已於核課期間內行使核課權，並無違誤。再審被告嗣後既已依司法院釋字第622號解釋、高雄高等行政法院96年度訴字第13號判決意旨及財政部96年9月29日臺財稅字第09604546720號函釋，作成重核復查決定，以處理其因法律見解變更而將義務人之類別變更為代繳義務人，原贈與稅繳款書送達自屬合法有效。而該重核復查決定將原來之納稅義務人地位，變更為代繳義務人，使再審原告僅負有稅捐稽徵法第14條第1項規定之義務，係有利於再審原告。又其性質上為原行政處分之部分減縮，即仍在同一處分範圍，減縮後未消滅部分之處分，仍為有效行政處分。本件贈與稅既已於核課期間內依法核課，且送達對象並無錯誤，縱嗣後因法律見解變更而將納稅義務人地位變更為代繳義務人，應僅係贈與稅繳款書內容之更正，自非重新核課，不生逾核課期間之問題。而依據客觀存在之事實，系爭可轉讓定期存單於87年9月9日以再審原告名義兌償，以該日為贈與日，應無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回再審原告之訴。
四、本院按：㈠按當事人對於確定終局判決提起再審之訴，必須具有行政訴
訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而不為主張者，不在此限。又按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原審判決或原確定判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審之理由。
㈡經查，再審原告提起本件再審之訴主張再審被告重核復查決
定將再審原告由納稅義務人改為代繳義務人，已變更納稅主體，為一重新處分，與原處分納稅主體不同，並非行政處分之轉換，再審被告認定本件贈與事實發生於00年0月0日，核課期間至94年9月間屆滿，新處分對贈與人曾麗靜核課贈與稅，顯逾核課期間，及再審被告未重新發單課徵而不得以更正方式為之等語。此部分已經再審原告於前訴訟程序主張其事由，並經原確定判決詳予論述不採之理由，始認原審判決並無判決不適用法規之違背法令情形在案（見原確定判決第
7、8頁），再審原告執於前訴訟程序為原確定判決所不採之法律見解為指摘，核屬主觀法律見解之歧異，尚與「適用法規顯有錯誤」有間，其據以提起本件再審之訴，揆諸上揭法條但書規定，難認合法。
㈢次查，原確定判決認原審判決以再審被告因再審原告之被繼
承人於90年3月4日死亡，並無書面契約或辦理贈與申報，而無從得知該無記名可轉讓定期存單何時贈與再審原告，該贈與日期僅得依客觀存在之事實予以認定，認應以87年9月9日兌償日為贈與日，屬原審取捨證據認定事實職權之行使，並無違誤在卷（見原確定判決第9頁）。再審原告主張再審被告另案所核定之金錢贈與日期87年6月26日為存單之購買日，係以購買存單之時點為贈與日期，非以到期日88年6月28日為贈與日期，本件卻以到期日87年9月9日兌償日，亦有經手人員可提供證詞，有違平等、誠實信用原則及證據法則等語。核係對事實認定之歧異，再審原告縱對之有爭執，依上揭規定與說明，要難謂為適用法規錯誤，而不得據為再審之理由。
㈣綜上所述，原審判決駁回再審原告前訴訟程序之訴，原確定
判決予以維持，核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。再審原告提起本件再審之訴，主張原確定判決適用法規顯有錯誤，係屬法律上見解之歧異，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。從而再審原告起訴主張原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由提起本件再審之訴，揆諸首揭說明，殊難認有再審理由，應予駁回。又再審原告其餘主張核屬事實之認定或法律上見解之歧異，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審之理由，併予敘明。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由。依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國100年10月13日
最高行政法院第五庭
審判長法官黃合文
法官黃淑玲法官劉介中法官帥嘉寶法官陳鴻斌以上正本證明與原本無異中華民國100年10月13日
書記官王史民