裁判字號：臺灣臺北地方法院96年訴字第541號刑事判決
裁判日期：民國96年05月24日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣臺北地方法院刑事判決96年度訴字第541號
公訴人臺灣臺北地方法院檢察署檢察官被告乙○○
丁○○上列被告等因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（96年度偵字第761號），被告等於準備程序期日就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：
主文丁○○、乙○○共同幫助納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，均以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
事實
一、丁○○為甲○○前夫之妹婿，乙○○則為丁○○任職於珠江大酒樓餐飲事業股份有限公司之同事。緣甲○○（原名何瓊芬，現經本院審理中）擔任址設臺北縣中和市○○路二四三─四號一樓納稅義務人裕晟有限公司（下簡稱裕晟公司）之董事，為公司法第八條所稱之公司負責人，亦屬商業會計法所稱之商業負責人，並以製作裕晟公司員工之各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下簡稱扣繳憑單）及裕晟公司營利事業所得稅結算申報書為其附隨業務，為從事業務之人，因有意虛增裕晟公司成本逃漏稅捐，乃拜託丁○○尋覓人頭職員供公司虛列薪資支出。丁○○、乙○○明知乙○○之母丙○○○、妻戊○○均未在裕晟公司任職，亦未向裕晟公司領有薪資，竟基於幫助裕晟公司逃漏稅捐之犯意聯絡，由乙○○取得不知情之母、妻丙○○○、戊○○之身分證影本資料後，於民國（下同）八十九年一月底前之某日，一次交丁○○提供甲○○替裕晟公司報稅之用，甲○○並透過丁○○交乙○○每人每年新臺幣（下同）約三千元之報酬。甲○○旋遂基於逃漏稅捐、行使業務上登載不實文書之概括犯意，連續於八十九年一月底、九十年一月底前某日，擅自製作丙○○○、戊○○於八十八年度及八十九年度在裕晟公司依序各領取十七萬五千元、五十一萬元（每人合計各虛報領取六十八萬五千元）薪資之不實扣繳憑單，並分別於八十九年五月底、九十年五月底前，連續將此不實之薪資資料，列入營利事業所得稅結算申報書後，持向財政部臺灣省北區國稅局中和稽徵所申報營利事業所得稅，丁○○、乙○○即以此方法幫助甲○○及裕晟公司逃漏營利事業所得稅二十一萬四千六百四十五元（於八十九年度逃漏稅額，因財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所核定該年度營利事業所稅時，已剔除更正戊○○領取裕晟公司八十九年度薪資為零元，且此部分亦未經檢察官於起訴事實論列於逃漏稅額中，非起訴範圍，惟起訴書原記載之逃漏稅額二十一萬五千元應予更正，計算方式詳後），足生損害於丙○○○、戊○○權益及稅捐稽徵機關對課徵稅捐之正確性。嗣丙○○○接獲法務部行政執行署桃園行政執行處通知書，始悉上情。
二、案經丙○○○、戊○○告訴及桃園縣政府警察局平鎮分局報由臺灣桃園地方法院檢察署呈請臺灣高等法院檢察署令轉臺灣臺北地方法院檢察署及臺灣臺北地方法院檢察署檢察官自動檢舉簽分偵查起訴。
理由
一、上揭犯罪事實，業經被告乙○○、丁○○於本院審理時自白不諱（見本院卷九十六年五月十日準備程序筆錄及同日審判筆錄），核與證人戊○○、丙○○○於偵查中所為之證述相符（見臺灣桃園地方法院檢察署九十三年度他字第一三九一號卷第十九至二十頁），復與共犯甲○○於偵查中供述情節一致（見臺灣桃園地方法院檢察署九十五年度偵緝字第五八八號卷第二四頁、第四八至四九頁）。此外，復有裕晟公司變更登記事項卡、變更登記表、裕晟公司出具戊○○、丙○○○於八十八、八十九年度之各類所得扣繳暨免扣繳憑單、裕晟公司八十八、八十九年度營利事業所得稅結算申報書、財政部臺灣省北區國稅局八十八、八十九年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、財政部臺灣省北區國稅局八十
八、八十九年度綜合所得稅BAN給付清單、財政部臺灣省北區國稅局八十八、八十九年度綜合所得稅各類所得資料清單（所得人丙○○○、戊○○）、戊○○、丙○○○八十八、八十九年度之薪資扣繳憑單、綜稅個人稅籍資料查詢作業、財政部臺灣省北區國稅局八十八、八十九年度申報核定綜合所得稅核定通知書、財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所九十四年四月十四日北區國稅中壢二字第○九四一○○五二○九號函暨附件、財政部臺灣省北區國稅局行政執行案件移送書各一份（分見臺灣桃園地方法院檢察署九十三年度他字第一三九一號偵查卷第四五頁至五四頁、第二五頁、同署九十五年度偵緝字第五八八號偵查卷第九八至九九、一二七至一三○頁、一三三至一三六頁、第五三至六八頁、第四二至四三頁）在卷可稽。且關於漏稅額之計算，依營利事業所得稅查核準則第一百十二條規定：「漏報或短報所得額之申報案件，應先就申報部分進行查帳，以求得申報部分查帳核定之所得額，並依下列公式計算漏稅額：申報查定所得額×稅率－累進差額＝申報部分應納稅額，（申報查定所得額＋匿報所得）×稅率－累進差額＝全部應納稅額，全部應納稅額－申報部分應納稅額－短漏報所得額之已扣繳稅款＝漏稅額」其中全部應納稅額之減項，有申報部分應納稅額，而無申報部分之已扣減稅款。蓋因營利事業應計算營利所得之收入，通常情形較少應依規定先行扣繳稅款之所得，申報部分之應納稅額，通常大於（包括）該部分已被扣繳之稅款，自不應重複減除。惟在特殊情形下，申報部分之應納稅額小於該部分之已扣繳稅款時，扣繳稅款大於應納稅額部分，既已先被扣繳，入於國庫中，足供納稅義務人抵充應納稅額之用，無逃漏可言；且在計算營業稅之漏稅額時，稽徵機關均自應納稅額中，減除營業人之留抵稅額。查裕晟公司八十八、八十九年度營利事業所得稅，據卷存之營利事業所得稅申報書所載，均以書面審查方式為之，未先行扣繳稅款之所得，故其於八十八年度逃漏稅額為八萬七千一百四十五元【逃漏稅額計算式如下：（38579＋175000＋175000）×0.00－00000＝87145，87145－0＝87145，原本已核定所得額38579元免稅，加計虛列薪資後，已逾100000元，應依Ｔ（應納稅額）＝
0.25×Ｐ（應核定收入總額）－10000之公式計算】；另於八十九年度逃漏稅額，因財政部臺灣省北區國稅局中壢稽徵所核定該年度營利事業所稅時，已剔除更正戊○○領取裕晟公司八十九年度薪資部分為零元，故逃漏稅額為十二萬七千五百元【510000×0.25＝127500】，準此，總計本案裕晟公司逃漏稅額為二十一萬四千六百四十五元【87145＋127500＝214645】。綜上所述，足認被告乙○○、丁○○之自白均與事實相符，應可採信，本件事證明確，被告二人犯行均堪以認定，應依法論科。
二、按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第二條第一項定有明文。本件被告等行為後，刑法總則編於九十四年二月二日大幅修正公布後，並於九十五年七月一日正式施行，而刑法第二條第一項固修正為「行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律」，此乃為與刑法第一條罪刑法定主義相互契合，而貫徹法律禁止溯及既往原則，係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，故刑法第二條第一項雖經修正，但因屬適用法律之準據法，本身即無所謂比較新舊法之問題，應逕適用裁判時之修正施行後刑法第二條之規定以決定適用之刑罰法律。又本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院九十五年五月二十三日九十五年度第八次刑庭會議決議意旨可資參照）。按稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪之法定刑得科新臺幣六萬元以下罰金，而刑法第二百十六條、第二百十五條之罪之法定刑得科銀元五百元以下罰金，據修正後刑法施行法增訂第一條之一：「中華民國九十四年一月七日刑法修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。九十四年一月七日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自九十四年一月七日刑法修正施行後，就其所定數額提高為三十倍。但七十二年六月二十六日至九十四年一月七日新增或修正之條文，就其所定數額提高為三倍」（按新增訂刑法施行法第一條之一規定，僅係替代罰金罰鍰提高標準條例部分條文，與罰金罰鍰提高標準條例罰金額度相同，只是貨幣單位由銀元改成新臺幣，並不發生有利、不利之問題，亦非法律變更刑度之條文，並無比較新舊法之問題，應逕予適用，附此說明。）及刑法第三十三條第五款修正為：「罰金：新臺幣一千元以上，以百元計算之」等規定，稅捐稽徵法第四十三條第一項之罪所得科處之罰金刑最高額雖於修正前後均相同，惟最低額，依被告行為時之刑罰法律，即罰金罰鍰提高標準條例第一條前段規定之提高倍數十倍及刑法第三十三條第五款規定之罰金最低額一元予以計算，修正前經換算為新臺幣三十元，修正後提高為新臺幣一千元；而修正後刑法第二百十六條、第二百十五條所得科處之罰金刑最高為新臺幣一萬五千元、最低為新臺幣一千元，然而，修正前刑法第二百十六條、第二百十五條之罰金刑最高為銀元五千元，最低額為銀元十元，若換算為新臺幣，最高額雖與新法同為新臺幣一萬五千元，然最低額僅為新臺幣三十元。因此，比較上述修正前、後之刑罰法律，自以被告等行為時關於科處罰金刑之法律較有利於被告。又刑法第五十五條後段牽連犯之規定，業於九十五年七月一日修正刪除生效。於新法修正後，關於牽連犯之數犯罪行為，即應依刑法第五十一條之規定予以分論併罰。經比較修正前、後之刑法規定，以修正前之刑法較有利於被告。揆諸前揭說明，綜合上開罪刑全部比較結果，認適用行為時之舊法對被告等較有利，應依刑法第二條第一項前段規定，適用修正前之刑法規定，以為論處。至於被告犯罪時之刑法第三十條第一項、第二項分別規定：「幫助他人犯罪者，為從犯。雖他人不知幫助之情者，亦同」、「從犯之處罰，得按正犯之刑減輕之」，而行為後刑法第三十條第一項、第二項修正為：「幫助他人實行犯罪行為者，為幫助犯，雖他人不知幫助之情者，亦同」、「幫助犯之處罰，得按正犯之刑減輕之」，與刑法第二十八條之規定，均僅屬於用語之修正，故無庸為新舊法比較，併此說明。
三、按所得稅扣繳義務人依所得稅法第八十九條第二項、第九十二條第一項所填製之薪資扣繳憑單，僅係證明全年度支付員工薪資及代為扣繳綜合所得稅之情形，為徵、繳雙方課徵與申報綜合所得稅之依據，非造具記帳憑證所根據之憑證（原始憑證），亦非證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證（記帳憑證），自非商業會計法所規定之商業會計憑證（最高法院九十一年度臺上字第七一七二、七四一一號判決意旨可供參照），是各類所得扣繳暨免扣繳憑單係由扣繳義務人依所得稅法第九十二條規定所製作之單據，為業務上製作之文書，甚為明確。核被告丁○○、乙○○所為，係犯刑法第三十條第一項、第二百十六條、第二百十五條之幫助行使業務登載不實罪及違反稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪。其等係基於幫助之意思，對於正犯甲○○資以助力，而未參與實施犯罪之行為，為行使業務登載不實文書罪之幫助犯，非共同正犯，爰依刑法第三十條第二項規定減輕其刑。又被告二人間，就前開幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，有犯意聯絡、行為分擔，應論以共同正犯。檢察官起訴書於正犯甲○○部分，認係涉犯以不正當方法逃漏稅捐罪嫌，卻誤載被告丁○○、乙○○部分涉犯幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐罪嫌，應予更正，附此說明。又其等所犯幫助行使業務登載不實文書與幫助逃漏稅捐二罪間，有方法目的之牽連關係，應依修正前刑法第五十五條規定，從一重之幫助逃漏稅捐罪處斷。爰審酌被告二人均無前科，有臺灣高等法院被告前案紀錄表各一份可表，被告丁○○基於人情關係、被告乙○○因貪圖不法利益，而幫助裕晟公司虛報薪資逃漏稅捐，造成戊○○、丙○○○之損害，並影響稅捐機關核課稅款之正確性，犯罪所生之危害及其等犯後均坦認犯行、態度甚為良好等一切情狀，而分別量處如
主文所示之刑。再者，被告二人行為後，刑法第四十一條亦已於九十四年二月二日修正公布，九十五年七月一日起施行，其中第一項前段修正為「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣一千元、二千元或三千元折算一日，易科罰金」，然依被告二人行為時法律，即修正前刑法第四十一條第一項前段：「犯最重本刑為五年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受六個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以一元以上三元以下折算一日，易科罰金」及罰金罰鍰提高標準條例第二條：「依刑法第四十一條易科罰金者，均就其原定數額提高為一百倍折算一日；法律所定罰金數額未依本條例提高倍數，或其處罰法條無罰金刑之規定者，亦同」等規定，易科罰金之折算標準最高為銀元三百元即新臺幣九百元，最低為銀元一百元即新臺幣三百元，茲比較新、舊法結果，以被告二人行為時之法律，對其等較為有利，而均應依修正前刑法第四十一條第一項前段規定，併諭知易科罰金之折算標準。
據上論結，爰依刑事訴訟法第二百七十三條之一條第一項、第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十三條第一項，刑法第十一條前段、第二條第一項前段、第二十八條、第二百十六條、第二百十五條、第三十條第一項、第二項、修正前刑法第五十五條、第四十一條第一項前段，刑法施行法第一條之一，修正前罰金罰鍰提高標準條例第二條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第二條，判決如主文。
本案經檢察官黃惠敏到庭執行職務。
中華民國96年5月24日
刑事第十六庭法官徐千惠上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後10日內向本院提出上訴狀(應抄附繕本)。
書記官李典育中華民國96年5月28日附錄論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新台幣6萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第43條第1項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
中華民國刑法第215條（業務上文書登載不實罪）從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或5百元以下罰金。
中華民國刑法第216條（行使偽造變造或登載不實之文書罪）行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。