裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第5271號判決
裁判日期：民國91年08月29日
裁判案由：稅捐稽徵法
臺北高等行政法院判決九十年度訴字第五二七一號
原告甲○○訴訟代理人 莊乾城 律師複代理人 林清源 律師被告台北市稅捐稽徵處代表人乙○○(處長)訴訟代理人 邱敏生 右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服臺北市政府中華民國九十年六月二十一日府訴字第九○○五九七四○○一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告欠繳民國（下同）八十五年至八十七年地價稅，其欠繳應納稅額及滯納金合計為新台幣（以下同）三二八、五三七元，經被告所屬松山分處依稅捐稽徵法第二十四條第一項規定，以九十年四月四日北市稽松山乙字第九○九○一六四一○○號函請臺北市松山地政事務所辦理原告登記所有臺北市○○區○○段九十之十二地號土地不得為移轉或設定他項權利之不動產禁止處分，並以九十年四月四日北市稽松山乙字第九○九○一六四一○一號函通知原告。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：⒈訴願決定及原處分均應撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造爭點：被告所屬松山分處以原告欠繳八十五年至八十七年地價稅，其欠繳應
納稅額及滯納金合計為新台幣三二八、五三七元，乃函請臺北市松山地政事務所辦理原告登記所有臺北市○○區○○段九十之十二地號土地不得為移轉或設定他項權利之不動產禁止處分，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈依稅捐稽徵法第二十四條第一項所稱：「納稅義務人欠繳應納稅捐者」一語，
係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐，未於規定期間內繳納者之謂。又依土地稅法第四條第一項第四款規定，主管稽徵機關因土地所有權人申請由占有人代繳者，得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦。系爭土地之占有使用人張 楊惠嬌 、 姚琢奇 、 胡謨聖 及 金重聲 等人均於民國五十五年向與原告就該土地合建房屋之聯合公司買受房屋，故渠四人自斯時起即占有使用該土地； 嗣金重聲 將其占有部分於民國五十九年讓與 宋國英 ，是該 張楊惠嬌 、姚琢奇、胡謨聖及宋國英等人應為系爭土地納稅義務人。
⒉原告業對該實際占有系爭土地等四人為納稅義務人之請求，終於九十年五月二
十二日經該管稅捐稽徵機關同意自八十九年度起辦理分單代繳，但不同意自實際占有之日起代繳，是就原告所有系爭土地為禁止移轉登記之行政處分，顯然違法不當。依財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函釋示：「土地所有權人依照土地稅法第四條第一項第四款規定，申請由占有人代繳地價稅案件，應．．．向稽徵機關提出申請始予辦理分單手續。．．．」系釋明稽徵機關准土地所有權人依土地稅法第四條第一項第四款申請由占有人代繳地價稅者，應俟土地所有權人提出申請始予辦理分單手續，不應未待申請即主動辦理代繳分單手續；非謂應由自申請時起方可准由現占有人代繳，而不得溯及於實際占有之日由實際占有人代繳，故該管稅捐稽徵機關依該函所作解釋及處分，顯然有誤。
⒊系爭土地地價稅應溯及實際占有之日由實際占有人代繳已如前述，則依前述財
政部函：「．．．至於經稽徵機關分單指定負責代繳地價稅之占有人逾滯納期限仍未繳納時，可先就代繳人之財產予以移送法院強制執行，倘代繳人之財產不足抵繳滯欠之地價稅時，再以占用之土地為標的移送執行。」稽徵機關既已准由現占有人代繳地價稅，且應溯及占有人實際占有時起算，依前開函示，應先就代繳人之財產移送法院強制執行，倘不足時，方以占有之土地為標的移送執行，被告率爾為禁止原告不得就系爭土地為移轉或設定他項權利之處分，誠屬違法不當，應予撤銷。
㈡被告主張之理由：
⒈按稅捐稽徵法第二十四條第一項前段規定：「納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅
捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利。」同法第四十九條規定：「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。但第六條關於稅捐優先及第三十八條關於加計利息之規定，對於罰鍰不在準用之列。」財政部六十五年十二月三十一日臺財稅第三八四七四號函釋：「稅捐稽徵法第二十四條規定，旨在稅捐之保全，故該條第一項所稱『納稅義務人欠繳應納稅捐者』一語，係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐，未於規定期限內繳納者之謂。」土地稅法第三條規定：「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。」同法第四條第一項規定：「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦．．．四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函釋示：「土地所有權人依照土地稅法第四條第一項第四款規定，申請由占有人代繳地價稅案件，應由申請人檢附．．．向稽徵機關提出申請始予辦理分單手續．．．至於經稽徵機關分單指定負責代繳地價稅之占有人逾滯納期限仍未繳納時，可先就代繳人之財產予以移送法院強制執行，倘代繳人之財產不足抵繳滯欠之地價稅時，再以占用之土地為標的移送執行。」⒉本件起訴理由略謂：⑴依土地稅法第四條第一項第四款規定，主管稽徵機關因
土地所有權人申請由占有人代繳者，得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦。系爭土地之占有使用人為張楊惠嬌、姚琢奇、胡謨聖及宋國英，是該四人應為系爭土地之納稅義務人。⑵原告業對該實際占有人張楊惠嬌等四人為納稅義務人之請求，經該管稽徵機關同意自八十九年度起辨理分單代繳。但不同意自實際占有之日起代繳，是就原告所有系爭土地為禁止財產處分。惟依財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函前段釋示，系釋明稽徵機關准土地所有權人依照土地稅法第四條第一項第四款規定申請由占有人代繳地價稅者，應俟土地所有權人提出申請始予辨理分單手續，不應未待申請即主動辦理；非謂應由自申請時起方可准由現占有人代繳。⑶稽徵機關既已准由現占有人代繳地價稅，且應溯及占有人實際占有時起算，依財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函後段釋示，占有人逾滯納期限仍未繳納時，可先就代繳人之財產予以移送法院強制執行，倘不足時，方以占用之土地為標的移送執行，被告率爾為禁止原告不得就系爭土地為移轉或設定他項權利之處分，誠屬違法不當應予撤銷。
⒊依土地稅法第四條第一項第四款規定：「主管稽徵機關因土地所有權人申請由
占有人代繳者，得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦。」復依財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函釋示：「土地所有權人依照土地稅法第四條第一項第四款，申請由占有人代繳地價稅案件，應向稽徵機關提出申請始予辨理分單手續。」係釋明應由土地所有權人提出申請，且經核准後始由占有人代繳。查本案原告遲至八十九年六月二十九日及九十年四月六日，始委託九興聯合律師事務所莊乾城律師向土地所在地之被告所屬松山分處申請地價稅由占有人張楊惠嬌等四人代繳，松山分處經審查後以九十年四月十六北市稽松山乙字第九○六一○八八五○○號函核准占有人張楊惠嬌、姚琢奇部分，乃以九十年五月十一日北市稽松山乙字第九○一六一三六五九○○號函核准占有人胡謨聖、宋國英部分，自八十九年度起辦理分單代繳在案。又本案被告辦理禁止財產處分查係原告欠繳八十五年至八十七年之地價稅，各該年度原告無申請代繳情事，依土地稅法第三條規定原告為上開欠繳地價稅之納稅義務人，殆無疑義。原告主張稽徵機關准由現占有人代繳地價稅，應主動溯及占有人實際占有時起算，顯係誤解財政部函示規定。綜上所述，原告為系爭土地之所有權人為不爭之事實，自為稅法上規定之納稅義務人，其欠繳八十五年至八十七年地價稅，既未申請分單代繳，被告依稅捐稽徵法第二十四條第一項規定辦理禁止財產處分，於法並無不合。
理由
一、按「納稅義務人欠繳應納稅捐者，稅捐稽徵機關得就納稅義務人相當於應繳稅捐數額之財產，通知有關機關，不得為移轉或設定他項權利。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。但第六條關於稅捐優先及第三十八條關於加計利息之規定，對於罰鍰不在準用之列。」稅捐稽徵法第二十四條第一項前段及第四十九條分別定有明文。次按「稅捐稽徵法第二十四條規定，旨在稅捐之保全，故該條第一項所稱『納稅義務人欠繳應納稅捐者』一語，係指依法應由納稅義務人繳納之稅捐，未於規定期限內繳納者之謂。」財政部六十五年十二月三十一日臺財稅第三八四七四號函釋在案，核與法律無違，應予適用。又「地價稅或田賦之納稅義務人如左：一、土地所有權人。」、「土地有左列情形之一者，主管稽徵機關得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦．．．四、土地所有權人申請由占有人代繳者。」土地稅法第三條、第四條第一項亦有明定；而「土地所有權人依照土地稅法第四條第一項第四款規定，申請由占有人代繳地價稅案件，應由申請人檢附．．．向稽徵機關提出申請始予辦理分單手續．．．至於經稽徵機關分單指定負責代繳地價稅之占有人逾滯納期限仍未繳納時，可先就代繳人之財產予以移送法院強制執行，倘代繳人之財產不足抵繳滯欠之地價稅時，再以占用之土地為標的移送執行。」復為財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函所釋示，核與法律規定相符，亦應適用。
二、本件原告因欠繳八十五年至八十七年地價稅，應納稅額及滯納金合計為三二八、五三七元，經被告所屬松山分處依稅捐稽徵法第二十四條第一項規定，以九十年四月四日北市稽松山乙字第九○九○一六四一○○號函請臺北市松山地政事務所辦理原告登記所有臺北市○○區○○段九十之十二地號土地不得為移轉或設定他項權利之不動產禁止處分，並以九十年四月四日北市稽松山乙字第九○九○一六四一○一號函通知原告等情，有上開函、訴願決定書等附卷可稽，且為兩造所不爭執，堪信為真實。
三、按稅捐稽徵法第二十四條為稅捐保全之規定，其第一項在防納稅義務人以移轉不動產所有權或設定抵押權等規避稅捐執行，故以限制登記之法，以收釜底抽薪之效。原告起訴主張依土地稅法第四條第一項第四款規定，主管稽徵機關因土地所有權人申請由占有人代繳者，得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦。系爭土地之占有使用人為張楊惠嬌、姚琢奇、胡謨聖及宋國英，是該四人應為系爭土地之納稅義務人，且應自實際占有時起算云云；但查，㈠依土地稅法第四條第一項第四款規定：「主管稽徵機關因土地所有權人申請由占有人代繳者，得指定土地使用人負責代繳其使用部分之地價稅或田賦。」復依財政部七十一年十月七日台財稅第三七三七七號函釋示：「土地所有權人依照土地稅法第四條第一項第四款，申請由占有人代繳地價稅案件，應向稽徵機關提出申請始予辦理分單手續。」意旨，必由土地所有權人提出申請，且經核准後，始符由占有人代繳之要件。㈡原告係於八十九年六月二十九日及九十年四月六日，始委託九興聯合律師事務所莊乾城律師向土地所在地之被告所屬松山分處申請地價稅由上開占有人張楊惠嬌等四人代繳，松山分處經審查後以九十年四月十六北市稽松山乙字第九○六一○八八五○○號函核准占有人張楊惠嬌、姚琢奇部分，並以九十年五月十一日北市稽松山乙字第九○一六一三六五九○○號函核准占有人胡謨聖、宋國英部分，自八十九年度起辦理分單代繳，於法並無不合。㈢本件被告辦理禁止財產處分，係以原告欠繳八十五年至八十七年之地價稅為由，各該年度原告並無申請代繳情事，依土地稅法第三條規定原告為上開欠繳地價稅之納稅義務人，要無疑義。㈣綜上諸情，原告主張稽徵機關既核准由現占有人代繳地價稅，即應主動溯及占有人實際占有時起算，顯屬誤解，洵不足採。
四、綜上所述，原告為系爭土地之所有權人，為稅法上規定之納稅義務人，其欠繳之八十五年至八十七年地價稅，既未申請分單代繳，被告依稅捐稽徵法第二十四條第一項規定辦理禁止財產處分，並無不合，訴願決定予以維持，亦無違誤，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、本件法律關係及事實已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與前開論斷結果無礙，爰不逐一論究，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如
主文。中華民國九十一年八月二十九日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官林樹埔
法官曹瑞卿法官闕銘富右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年八月三十日
書記官吳芳靜