裁判字號：最高行政法院97年判字第83號判決
裁判日期：民國97年03月13日
裁判案由：稅捐稽徵法
最高行政法院判決
97年度判字第00083號再審原告興固企業股份有限公司代表人甲○○再審被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○上列當事人間稅捐稽徵法事件，再審原告對於中華民國94年10月20日本院94年度判字第1623號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
理由
一、緣再審原告欠繳民國84年至90年使用牌照稅、房屋稅及地價稅計新臺幣（下同）5,545,223元，經再審被告所屬中南分處依稅捐稽徵法第24條第1項規定，分別以91年4月24日北市稽中南乙字第09161065900號函請臺北市大安地政事務所，就再審原告所有不動產標示（土地：坐落台北市○○區○○段3小段684、684之1、684之2地號，持分175/1000）不得為移轉或設定他項權利，及91年4月24日北市稽中南乙字第09161065901號函請臺北市監理處，就再審原告所有動產（車牌號碼：0000000、ＢＡ─6568、ＧＢ─4771、ＡＯ─9435、569─4101）不得為移轉或設定他項權利，並以91年4月24日北市稽中南乙字第09161065902號函通知再審原告。
再審原告不服該稅捐保全處分，循序提起行政訴訟，復經本院94年度判字第1623號判決（下稱原判決）駁回，遂以本件原判決有行政訴訟法第273條第1項第1款再審事由，對之提起再審之訴。
二、再審原告再審意旨略以：財政部70年8月25日台財稅第37059號函（下稱財政部70年函）第2段內容雖對於欠稅人已設定抵押權之不動產，認定在有保全實益情形下，稅捐稽徵機關可酌情為禁止處分之保全程序，惟該函第3段內容亦認為稅捐稽徵機關於實行稅捐保全處分時，對欠稅人每筆不動產之公告現值或評定價格，均遠超過其應納稅額，而又不能分割處理之情形，縱認確有保全之必要，得選擇較為接近應納稅額且較具有保全稅捐價值之一筆為禁止處分。惟原判決引用財政部70年函第3段時，卻認為「係指如對其中一筆為禁止處分已足以保全稅捐，應只就其中一筆為之」，明顯超出函釋文義，且原判決理由未說明何筆土地之債務殘額多少，有無殘額與土地現值之差額足供擔保之情形，即遽然不採納再審原告所提僅就一筆不動產為保全處分之主張，不僅適用法規顯有錯誤事由，且有判決理由不備之違法。又依房屋稅條例第1條適用稅捐稽徵法第16條規定、行政程序法第100條第1項、第110條第1項規定可知，稅單屬書面之行政處分，以合法送達相對人起發生效力，此基礎規定縱於行政程序法施行前，亦應視作法理加以適用。財政部65年12月31日台財稅第38474號函、90年5月8日台財稅字第0900405462號函釋反面解釋可知，未合法送達之稅單既未對納稅義務人生效，納稅義務人依法自無繳納稅捐之義務。司法院80廳民一字第621號函解釋亦認為非向處分相對人為送達時，要求代收之自然人簽名及註明身分，送達方為合法有效，是為大廈管理員代收之書面行政處分，於送達證書尚須有該管理員以受雇人身份簽名或蓋私章，否則不能認為以交付於處分之相對人。上述部分未合法送達稅單，嚴重影響原處分認定事實之正確性基礎，爰請廢棄原判決，撤銷訴願決定及原處分等語。
三、再審被告答辯意旨略以：再審原告系爭3筆土地依據公告現值加4成計算為114,483,267元，惟再審原告於其上所設定抵押共計356,655,646元之事實亦為再審原告不爭執，足認系爭3筆土地均已無殘餘價值，是再審被告為保全稅捐，酌情就再審原告系爭3筆土地為不得移轉或設定他項權利之處分，揆諸財政部70年函意旨，自屬有據，再審原告仍執原判決不採之理由再事爭訟，顯無理由，請判決駁回再審原告之訴等語。
四、按當事人對於本院判決提起再審之訴，必須具有行政訴訟法第273條第1項所列各款情形之一者，始得為之。而所謂「適用法規顯有錯誤者」，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋、判例有所牴觸者而言。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，自不得據為再審理由。查本件原判決係略以：「上訴人（即本件再審原告，下同）所有系爭3筆土地其上所擔保之債權已超過土地公告現值，業據原審查明，惟以被上訴人（即本件再審被告，下同）僅對系爭土地為保全處分，並非即時拍賣，且將來拍賣之價格，未必等於土地之公告現值，則被上訴人通知地政事務所對系爭3筆土地為限制登記處分，難謂無保全實益。財政部70年8月25日台財稅第37059號函『對於欠稅人已設定抵押權之不動產，其所擔保之債權縱已超過土地公告現值或房屋評定價格，未必即無保全之實益，稽徵機關對此等不動產，仍可酌情為禁止處分之保全程序。』尚難謂逾越稅捐稽徵法第24條第1項之規定或增加法律所無之限制。上訴意旨指摘該函釋違反法律，應屬無效云云，尚無可採。至該函釋另以『若欠稅人每筆不動產之公告現值或評定價格，均遠超過其應納稅額，而又不能分割處理時，稽徵機關如認為確有保全之必要，得選擇較為接近應納稅額且較具有保全稅捐價值之一筆為禁止處分』，應係指如對其中一筆為禁止處分已足以保全稅捐，應只就其中一筆為之，系爭3筆土地均設定高額抵押，且其未償債務已達3億餘元，有華南商業銀行大安分行、華僑商業銀行板橋分行、第一商業銀行信義分行等函附原審卷可稽，並非僅對其中一筆為限制處分即可達保全稅捐之目的，甚為顯然。原審判決因而維持被上訴人之處分，並無違背法令。上訴論旨，仍執前詞，指摘原審判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。」等語為得心證之理由，判決駁回再審原告之上訴。經核原判決所適用之法規與該案應適用之法規並不相違背，與判例、函釋、解釋意旨亦無相牴觸之情形。再審原告以其等法律上見解之歧異，執前程序所為主張，並為原判決所不採之事由再行爭執，揆諸前開說明，應認其再審之訴為顯無再審理由。末查縱認再審原告主張有部分稅單未合法送達，惟尚不影響就已合法送達稅單部分之保全程序。綜上所述，本件再審之訴為無理由，應予駁回。
五、據上論結，本件再審之訴為無理由，依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段規定，判決如主文。
中華民國97年3月13日
最高行政法院第三庭
審判長法官黃璽君
法官林茂權法官鄭忠仁法官黃本仁法官吳東都以上正本證明與原本無異中華民國97年3月14日
書記官王福瀛