裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第4020號判決
裁判日期：民國94年09月07日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
93年度訴字第04020號原告丞泰投資股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 吳仲立 律師被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國93年10月12日台財訴字第09300332940號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告87年度未分配盈餘申報，原列報當年度依所得稅法第4條之1、第4條之2及同法施行細則第8條之四規定，不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失新台幣（下同）31,877,644元，申報未分配盈餘為負3,296,935元。經被告初查以原告87年度營利事業所得稅經核定課稅所得額為虧損261,309元，加計依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額25,917,188元，及當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額3,121,502元，核定原告87年度之未分配盈餘為28,777,381元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願亦經決定駁回後，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告計算87年度未分配盈餘，得否減除其88、
89年度之虧損？㈠原告主張之理由：
⒈查原告為投資公司，83年成立之初即以三粹企業股份公
司（下稱三粹公司）之未上市股票作價37,653,000元，加上現金347,000元正，登記為資本額38,000,000元，歷年來產生之保留盈餘多為三粹公司配發之股票股利，詎料，三粹公司於88年底發生財務危機，並於89年3月被櫃檯買賣中心裁定下櫃，目前已停業多年，原告持有之股票實變成廢紙，已無變現之可能，而無實際盈餘可供股東於未來作分配，故於89年3月將87、88及89年度之未分配盈餘合計申報在案，並依法向台北地方法院提出清算解散之申請，並經法定程序完成解散之公告及結算申報，向各主管機關及稅務管轄單位完成解散之登記在案。
⒉另參照財政部89年11月23日台財稅第0000000000號函釋
：「主旨：營利事業依所得稅法第66條之6第1項規定計算稅額扣抵比率時，如其截至86會計年度止係累積虧損者，其依商業會計法規定處理之87年度或以後年度之累積未分配盈餘，應包含該累積虧損。說明︰…三、又所得稅法第66條之9規定，營利事業計算其應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘時，可減除彌補以往年度之虧損。而所稱彌補以往年度之虧損，依同法施行細則第48條之10第4項規定，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額，非僅限於87年度以後之虧損，…」足見未分配盈餘係得減除以後年度之虧損，故本件原告於解散辦理營利事業所得稅申報時，將88及89年度之虧損與87年度之未分配盈餘合併申報，於法尚無不合。
⒊再參照本院91年度訴字第3072號判決意旨，有關盈餘分
配係以股東會承認分派議案之盈餘數為依據，並非以稅捐單位核定之盈餘為準。被告核定原告87年度未分配盈餘為28,777,381元而加徵10%營利事業所得稅2,877,738元，然三粹公司於88年底發生財務危機，並於89年3月被櫃檯買賣中心裁定下櫃，致原告持有之股票實已變成廢紙，損失31,877,644元，於89年3月根本無盈餘可供分配，被告所核定之課稅所得並非公司之實際所得，股東無法因被告核定增加所得而得分配盈餘，是被告原處分厥屬不當。
㈡被告主張之理由：
⒈按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，
應就該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：當年度應納之營利事業所得稅。彌補以往年度之虧損。…其他經財政部核准之項目。」為所得稅法第66條明定。又「本法第66條之9第2項所稱依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額，係指左列各款規定之所得額：…⒉依本法第4條之1規定停止課徵所得稅之所得額。」及「左列各款，於計算營利事業當年度應加徵10﹪營利事業所得稅之未分配盈餘時，得依所得稅法第66條之9第2項第10款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除：⒈依所得稅法第4條之1及其施行細則第8條之4規定，不得自所得額中減除之證券交易損失及土地交易損失。」復為同法施行細則第48條之10第1項第2款及營利事業所得稅查核準則(下稱查核準則)第111條之1第1款所明定。
⒉原告87年度未分配盈餘申報，原列報減項「依所得稅法
第4條之1、第4條之2及其施行細則第8條之4規定，不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失」31,877,644元，申報未分配盈餘為負3,296,935元。
被告以其87年度營利事業所得稅經核定課稅所得額為虧損261,309元，加計依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額25,917,188元，及當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額3,121,502元，核定87年度之未分配盈餘為28,777,381元而加徵10%營利事業所得稅，按諸前揭規定，並無違誤。
⒊又查，財政部89年11月23日台財稅第0000000000號函釋
意旨，係營利事業依所得稅法第66條之6第1項規定計算稅額扣抵比率時，如其截至86會計年度止係累積虧損者，其依商業會計法規定處理之87年度或以後年度之累積未分配盈餘，應包含該累積虧損，並非如原告所稱當年度之未分配盈餘係得減除以後年度虧損，原告顯屬誤解。又本院91年度訴字第3072號判決，係對於轉讓之股票，其成交日每股資產淨值應如何計算問題，與本案係核定87年度未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅之案件無涉，自無適用之餘地，原告所訴各節核無足採。
理由
一、按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：一、當年度應納之營利事業所得稅。二、彌補以往年度之虧損。…九、當年度損益計算項目，因超越規定之列支標準，未准列支，而具有合法憑證或能提出正當理由者。十、其他經財政部核准之項目。」所得稅法第66條之9定有明文。又「本法第66條之9第2項所稱依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額，係指左列各款規定之所得額：…二、依本法第4條之1規定停止課徵所得稅之所得額。」及「左列各款，於計算營利事業當年度應加徵10％營利事業所得稅之未分配盈餘時，得依所得稅法第66條之9第2項第10款規定，自稽徵機關核定之課稅所得額中減除：
一、依所得稅法第4條之1及其施行細則第8條之4規定，不得自所得額中減除之證券交易損失及土地交易損失。」亦為同法施行細則第48條之10第1項第2款及營利事業所得稅查核準則(下稱查核準則）第111條之1第1款所明定。
二、經查，原告辦理87年度未分配盈餘申報，原將88、89年度之未分配盈餘合併申報，並列報88、89年度依所得稅法第4條之1、第4條之2及同法施行細則第8條之4規定，不得自所得額中減除之證券、期貨交易損失及土地交易損失為31,877,644元，申報未分配盈餘為負3,296,935元。惟經被告初查以原告87年度營利事業所得稅經核定課稅所得額為虧損261,309元，當年度依所得稅法規定減免所得稅之所得額為25,917,188元，及當年度依所得稅法規定不計入所得課稅之所得額為3,121,502元等情，有原告87年度未分配盈餘申報書、87年營利事業所得稅結算申報核定書及該年度資產負債表附原處分卷可稽，並為原告所不爭，堪信為真實。故被告以原告87年度營利事業所得稅經核定課稅所得額為虧損261,309元，加計依所得稅法規定減免所得稅之所得額25,917,188元，及當年度依所得稅法規定不計入所得課稅之所得額3,121,502元，核定其87年度之未分配盈餘為28,777,381元，而加徵10%營利事業所得稅2,877,738元，揆諸前揭規定，並無不合。
三、原告不服循序提起行政訴訟，雖主張：其公司歷來保留之盈餘多為三粹公司配發之股票股利，惟該公司於88年底發生財務危機，並於89年3月經裁定下櫃，原告持有之股票已成廢紙，原告於89年3月申報87年度未分配盈餘時，已無實際盈餘可供分配，依財政部89年11月23日台財稅第0000000000號函釋意旨，未分配盈餘得減除以後年度之虧損，原告於解散辦理營利事業所得稅結算申報時，自得將88、89年度虧損與87年度未分配盈餘合併申報，已無可分配之盈餘云云。
四、惟查，所得法第66條之9第1項規定之立法意旨，係為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔，乃明定營利事業應自87年度起，就當年度之未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，是未分配盈餘之計算自應以公司當年度實際所得為基礎，故財政部89年11月23日台財稅第0000000000號函釋略以：「主旨：營利事業依所得稅法第66條之6第1項規定計算稅額扣抵比率時，如其截至86會計年度止係累積虧損者，其依商業會計法規定處理之87年度或以後年度之累積未分配盈餘，應包含該累積虧損。說明︰…三、又所得稅法第66條之9規定，營利事業計算其應加徵10％營利事業所得稅之未分配盈餘時，可減除彌補以往年度之虧損。而所稱彌補以往年度之虧損，依同法施行細則第48條之10第4項規定，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額，非僅限於87年度以後之虧損，…」係核釋營利事業依所得稅法第66條之6第1項規定計算稅額扣抵比率時，如其截至86會計年度止係累積虧損者，其依商業會計法規定處理之87年度或以後年度之累積未分配盈餘，應包含該累積虧損，俾正確計算公司當年度實際之財上盈餘為若干，並非如原告所稱當年度之未分配盈餘係得減除以後年度虧損，原告所訴，顯有誤解。又本院91年度訴字第3072號判決意旨，係以未分配盈餘為公司實際可供分配之盈餘，而闡釋對於轉讓之股票，其成交日每股資產淨值應如何計算問題，核與本案之情形無涉，原告執稱其於89年3月間辦理87年度未分配盈餘申報時，該公司實際上已無可供分配之盈餘，自不應就87年度未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅云云，尚不足採。
五、綜上所述，原處分並無違誤，復查、訴願決定遞予維持，俱無不合，原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年9月7日
第四庭審判長法官徐瑞晃
法官吳慧娟法官蕭惠芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國94年9月7日
書記官李淑貞