高雄高等行政法院94年度訴字第543號判決

裁判字號：高雄高等行政法院94年訴字第543號判決

裁判日期：民國94年12月07日

裁判案由：綜合所得稅

高雄高等行政法院判決
94年度訴字第00543號原告甲○訴訟代理人 黃秋火 會計師
洪秋禎 會計師被告財政部高雄市國稅局代表人 邱政茂 局長訴訟代理人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十四年五月二十日台財訴字第０九四００一一一０六０號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：緣原告之母 柯陳彩蓮 於民國（下同）九十一年六月三十日死亡，原告依所得稅法第七十一條之一規定，辦理柯陳彩蓮九十一年度綜合所得稅辦理結算申報，原列報財產交易所得新台幣（下同）一００、０九六元，對國防、勞軍、政府等捐贈列舉扣除額一、０００、０００元、一般捐贈列舉扣除額
四、０００、三九八元及依私立學校法第五十一條規定之捐贈列舉扣除額五五０、０００元，被告初查以其所列報對國防、勞軍、政府等捐贈列舉扣除額計一、０００、０００元，因憑證未符合規定，否准扣除；又所列報私立學校法第五十一條規定之捐贈列舉扣除額五五０、０００元，未符合私立學校法第五十一條規定，乃轉列為一般捐贈列舉扣除額，並按綜合所得總額二十％計算可扣除之金額，核定捐贈列舉扣除額為三、二七二、九一三元；另財產交易所得則按申報數核定。原告對核定捐贈及財產交易所得等項目不服，申請復查結果，獲准追認對國防、勞軍、政府等捐贈列舉扣除額
一、０００、０００元，一般捐贈列舉扣除額九元及追減財產交易所得四八元，其餘復查駁回。原告對依私立學校法第五十一條規定之捐贈核定部分仍不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
參、兩造之爭點：
一、原告主張之理由：
（一）透過「私立學校興學基金會」對私立學校捐贈者，其列報綜合所得稅扣除之捐贈限額為綜合所得額百分之五十，原告捐贈時該基金尚未成立乃行政怠惰所致，不得因此損及納稅義務人之合法權利，自仍應准按私立學校法第五十一條第二項規定核認捐贈限額。
（二）按私立學校法第五十一條規定：「教育部為促進私立學校發展，得成立財團法人私立學校興學基金會，辦理個人或營利事業對私立學校捐款有關事宜。個人或營利事業透過前項基金會對私立學校之捐款，得依左列規定於申報當年度所得稅時，作為列舉扣除額或列為費用或損失：一、個人之捐款，不超過綜合所得總額百分之五十。．．．基金會之組織及運作辦法，由教育部會同財政部定之。」，其法條使用「得」字者，固然常屬裁量之規定，但並非謂凡有「得」字，即屬裁量授權，不少情形「得」字用於賦予行政機關某種權限，與裁量無關（ 吳庚 著行政法之理論與實務八版頁一一五及一一六參照）。故私立學校法第五十一條第一項「得」成立財團法人興學基金會，自屬職權之授予，並非裁量授權。易言之，教育部與財政部本即有依私立學校法規定設置「私立學校興學基金會」之職權與義務，而該法條自修正（八十六年六月十八日經總統公布實施）迨九十一年七月設立基金會長達五年，該二部會難脫行政怠惰之指摘。基於「行政一體」之法理，自不得責由納稅義務人承擔其行政怠惰之損害（即按綜合所得總額百分之五十認列捐贈限額之法定權益喪失），依公平法則自仍應准依私立學校法第五十一條第二項規定核認捐贈限額，始屬正辦。
（三）再者，依被告編印之綜合所得稅結算申報手冊九十年版第二十六頁，列明「（８）私立學校法規定之捐贈：個人依私立學校法第五十一條規定，透過財團法人私立學校興學基金會對私立學校之捐款，其金額不得超過綜合所得總額五十％。須檢附收據正本以供查核。」。惟被告明知行為時該「財團法人私立學校興學基金會」迄未成立，而此類政策文宣亦已印行多年，豈非「畫梅止渴」？且與行政程序法第一條「．．．確保依法行政之原則，以保障人民權益，提高行政效能，增進人民對行政之信賴．．．。」之立法意旨背道而馳，洵無可採。
二、被告答辯之理由：
（一）按「捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。但有關國防、勞軍之捐贈及對政府之捐獻，不受金額之限制。」為所得稅法第十七條第一項第二款第二目第一小目所明定。次按「教育部為促進私立學校發展，得成立財團法人私立學校興學基金會，辦理個人或營利事業對私立學校捐款有關事宜。個人或營利事業透過前項基金會對私立學校之捐款，得依左列規定於申報當年度所得稅時，作為列舉扣除額或列為費用或捐失：一、個人之捐款，不超過綜合所得總額百分之五十。二、營利事業之捐款，不超過所得總額百分之二十五。個人或營利事業透過第一項基金會，得指定捐款予特定之學校。基金會之組織及運作辦法，由教育部會同財政部定之。」為私立學校法第五十一條所明定。
（二）私立學校法八十六年六月修正公布後，因「私立學校興學基金會」基金籌措問題，迄九十年始經政府與中華民國私立大學校院協進會、私立文教協會及私立教育事業協會等，協調共同分擔基金定案，並於九十一年七月完成設立。
原告未深明基金負擔所致延宕緣由，以長達五年成立該會，即認定行政機關怠惰，顯係出於一己主觀臆測。至於被告所編印之綜合所得稅結算申報手冊九十年版明列私立學校法之捐贈項目，因該文宣內容明白揭示個人需透過「財團法人私立學校興學基金會」捐贈，縱當時該會尚未成立，亦無損人民信賴。柯陳彩蓮對私立南華大學捐贈時，財團法人私立學校興學基金會既尚未成立，其所為之捐贈自不符合私立學校法第五十一條規定，且該法亦無溯及既往適用之規定，被告將其列為一般捐贈，亦無違誤。
理由
一、按「個人之綜合所得稅，就個人綜合所得總額，減除免稅額及扣除額後之綜合所得淨額計徵之。」、「．．．二、扣除額：納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除外，並減除特別扣除額：．．．（二）列舉扣除額：１．捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。．．．。」、「中華民國境內居住之個人於年度中死亡，其死亡及以前年度依本法規定應申報課稅之所得，除依第七十一條規定免辦結算申報者外，應由遺囑執行人、繼承人或遺產管理人於死亡人死亡之日起三個月內，依本法之規定辦理結算申報，並就其遺產範圍內代負一切有關申報納稅之義務。但遺有配偶為中華民國境內居住之個人者，仍應由其配偶依第七十一條之規定，合併辦理結算申報納稅。」分別為行為時所得稅法第十三條、第十七條第一項第二款第二目第一小目前段及第七十一條之一第一項所明定。次按「教育部為促進私立學校發展，得成立財團法人私立學校興學基金會，辦理個人或營利事業對私立學校捐款有關事宜。個人或營利事業透過前項基金會對私立學校之捐款，得依左列規定於申報當年度所得稅時，作為列舉扣除額或列為費用或捐失：一、個人之捐款，不超過綜合所得總額百分之五十。二、營利事業之捐款，不超過所得總額百分之二十五。個人或營利事業透過第一項基金會，得指定捐款予特定之學校。基金會之組織及運作辦法，由教育部會同財政部定之。」亦為私立學校法第五十一條所明定。
二、本件原告之母柯陳彩蓮於九十一年六月三十日死亡，原告依所得稅法第七十一條之一規定，辦理柯陳彩蓮九十一年度綜所稅辦理結算申報，原列報財產交易所得一００、０九六元，對國防、勞軍、政府等捐贈列舉扣除額一、０００、０００元、一般捐贈列舉扣除額四、０００、三九八元及依私立學校法第五十一條規定之捐贈列舉扣除額五五０、０００元，被告初查以其所列報對國防、勞軍、政府等捐贈列舉扣除額計一、０００、０００元，因憑證未符合規定，否准扣除；又所列報私立學校法第五十一條規定之捐贈列舉扣除額五五０、０００元，未符合私立學校法第五十一條規定，乃轉列為一般捐贈列舉扣除額，並按綜合所得總額二十％計算可扣除之金額，核定捐贈列舉扣除額為三、二七二、九一三元；另財產交易所得則按申報數核定。原告對核定捐贈及財產交易所得等項目不服，申請復查結果，經被告以九十四年二月一日財高國稅字第０九四０００一三八０號復查決定獲准追認對國防、勞軍、政府等捐贈列舉扣除額一、０００、０００元，一般捐贈列舉扣除額九元及追減財產交易所得四八元，其餘復查仍駁回等情，有九十一年度綜合所得稅結算申報書、核定通知書、被告九十四年二月一日財高國稅法字第０九四０００一三八０號復查決定書等附原處分卷可稽，自堪認定。原告提起本件訴訟，無非以：透過私立學校興學基金會對私立學校捐贈者，其列報綜合所得稅扣除之捐贈限額為綜合所得稅百分之五十，被告亦已將其列在綜合所得稅申報手冊九十年版中，行為時該基金尚未成立乃行政怠惰所致，自不得因此損及納稅義務人之合法權利云云，資為爭執。
三、經查，依私立學校法第五十一條規定可知：個人捐款予私立學校時，應透過財團法人私立學校興學基金會辦理捐款相關事宜，始得依該條規定於申報當年度所得稅時，作為列舉扣除額。次查，財團法人私立學校興學基金會係於九十一年八月二十二日辦理設立登記，其設立之沿革乃私立學校法於八十六年六月十八日修正公布時，於第五十一條第三項規定將其組織及運作辦法，由教育部會同財政部定之，迄教育部於九十會計年度編列預算補助該基金會之部分捐助成立基金會二千萬元，並經由三大私立學校團體向私立學校募款各三百五十萬元，共同完成設立基金三千零五十萬元，於九十一年三月研提「財團法人私立學校興學基金會成立評估報告」，陳報行政院秘書長該基金會設置之必要性，同年六月送件申請同意設立教育事務財團法人，同年八月由教育部社教司以社（四）字第九一一一九八一五號函同意設立許可，另於九十一年六月十三日董事籌備會議中推選出第一屆董事長，於九十一年十月三十一日該會九十一年第一次董事暨監察人聯席會議中選聘該會執行長，自九十一年十二月起方正式運作，並以對外辦理各界對私立學校之捐款等相關業務訊息，於九十一年十二月十七日召開創立記者會對外做宣導及說明，此有財團法人私立學校興學基金會以九十四年九月二十八日九四興學字第０一五號函就該會設立之源由及沿革所為之說明附本院卷可稽。本件訴外人即原告之母 陳柯彩蓮 雖於九十一年四月二十九日、五月二日、六月十日分別捐贈私立南華大學二十萬元、三十萬元及五萬元，固有私立南華大學所開立南華會字第Ｃ0000000、Ｃ0000000、Ｃ0000000號收據附原處分卷可參，但依前揭說明，當時財團法人私立學校興學基金會尚未辦理設立登記，並對外開始運作，則訴外人陳柯彩蓮自係於財團法人私立學校興學基金會尚未設立前即捐款予私立南華大學，甚為明確。而依私立學校法第五十一條規定，既明定個人對於私立學校之捐贈，必須透過財團法人私立學校興學基金會辦理相關手續，始得作為列舉扣除額，已如前述；且被告所編印之綜合所得稅結算申報手冊九十年版所列私立學校法之捐贈項目，亦明白揭示個人需透過財團法人私立學校興學基金會辦理捐贈，始得於申報當年度所得稅時，作為列舉扣除額。是訴外人陳柯彩蓮既於財團法人私立學校興學基金會設立前，即對私立南華大學於為前揭贈與，而原告所出具之捐贈收據，亦係由私立南華大學所開立，揆諸前揭說明，依法自不能作為列舉扣除額，被告將其系爭捐贈轉列為一般捐贈列舉扣除額，自屬有據。原告執前揭情詞所為爭執，核不足採。
四、綜上所述，被告以訴外人陳柯彩蓮並非透過財團法人私立學校興學基金會捐贈五十五萬元予私立南華大學，而將之列為一般捐贈，依法並無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦，經核與判決結果不生影響，爰不一一論述，併此敘明。
五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。中華民國94年12月7日
第三庭審判長法官邱政強
法官李協明法官詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票7份（每份34元）。
中華民國94年12月7日
書記官宋鑠瑾