臺中高等行政法院89年度訴字第694號判決

裁判字號：臺中高等行政法院89年訴字第694號判決

裁判日期：民國90年04月04日

裁判案由：贈與稅

臺中高等行政法院判決八十九年度訴字第六九四號
原告甲○○代表人乙○○訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年四月十九日台八十九訴字第一一二一二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文再訴願決定、訴願決定及原處分（即復查決定）均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
甲、事實概要：緣被告查獲贈與人 林武雄 於民國八十三年七月四日贈與原告、 林彩逢 、 林金顯 、 徐勝德 、 林讚陞 等五人現金新台幣（下同）分別為五百萬元、一百二十萬元、三百萬元、三百萬元及一百八十萬元（第一次贈與），同年八月六日贈與徐勝德及原告現金各六百萬元（第二次贈與），乃核定八十三年度贈與總額為二千六百萬元，贈與稅額八、一三一、二五○元，並處以罰鍰八、一三一、二○○元（計至百元止）。林武雄不服，申經復查，准予追減贈與原告之金額五百萬元，變更贈與總額為二千一百萬元，罰鍰變更裁處為六、一三一、二○○元。林正雄仍不服而向財政部提起訴願，經遭駁回，因未提起再訴願而告確定。嗣林武雄逾贈與稅繳納期限仍未繳納，且無財產可供執行，被告乃依行為時遺產及贈與稅法第七條第一項第二款及第二項規定，就林武雄君二次贈與（即八十三年八月六日贈與原告及徐勝德君各六百萬元部分）應納贈與稅四、四五五、○○○元部分改以受贈人等為納稅義務人，並按受贈人受贈之比例計算原告應納贈與稅額為
二、二二七、五○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，循序提起行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：原告之訴駁回。
丙、兩造之陳述：
壹、原告起訴及補充意旨略以：
一、按「本法所稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」遺產及贈與稅法第四條第二項定有明文，次按「稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或特定之目的，管理或處分信託財產之關係。」信託法第一條定有明文。雖信託法於八十五年一月二十六日始公布施行，然在私法自治原則下，於該法施行前之信託行為，實務上仍承認其效力。又本條為定義性規定，得以之為判定該法施行前之法律行為是否為信託行為之標準。
二、本件被告係以訴外人林武雄於八十三年八月六日將六百萬元存入原告大里市農會帳戶之行為而認其間屬贈與行為，惟原告已一再否認其與林武雄間有贈與行為，依行政訴訟法第一百三十六條準用民事訴訟法第二百七十七條規定，被告若主張原告與林武雄間就六百萬元存有贈與契約，應負舉證責任。且原告與林武雄僅係朋友而非二親等親屬，且林武雄係以農為業，而非賈商鉅富，以勞力為生之人，焉有將數千萬資金無償贈與他人之理，本件係林武雄為分散所得規避綜合所得稅，借用原告及他人名義存款，而非贈與，再原告確於八十三年九月八日將其存放之六百萬元領出並當面交林武雄點收，法令並末規定交付金錢應以票據或存款為之，原告將資金交付林武雄後，其如何安排，更非原告所能過問。該贈與自始不存在，應無由原告代贈與人繳納贈與稅之適用。
三、林武雄於八十五年七月二十五日在中機組應訊時已供稱：「我在丁○○接手承辦前述本檢舉案調查期間，我因有感於被檢舉乙事已化解不掉，且避免不了處分，我為了逃避將來遭中區國稅局處分逃漏贈與稅及強制執行時能予以減少我應被課徵負擔之稅額及罰鍰，我乃主動要求大里市農會存款戶甲○○、林讚陞、林彩逢、林金顯、徐勝德等友人之同意，於八十三年七月四日同日分別存入上述五人之帳戶有五百萬元、三百萬元、二百萬元、五百萬元、五百萬元以求脫產，規避查封我的財產」，嗣林武雄於八十三年八月六日再將六百萬元二筆分別存入原告及徐勝德帳戶內，其情形自屬相同。且該二千六百萬元係林武雄父親 林新田 出售大里市土地予他人所得款項，林新田並無贈與林武雄之意思。而林武雄於八十三年七月四日存入原告帳戶之五百萬元已於同月二十二日再轉入林武雄帳戶內，被告據以減列贈與總額五百萬元，其餘款項亦於調查基準日後提前解約，亦經被告在復查決定書內詳加敘明，林武雄於八十三年八月六日存入原告帳戶之六百萬元，已於同年九月八日提款交還林武雄，更有林武雄所立收據可證，林武雄亦於九十年二月二十二日到庭證實，該二千六百萬元既非林武雄所有，其自無以之贈與原告及林讚陞等人之理，且其間若確係贈與，各該款項已歸屬受贈人所有，受贈人豈有歸還林武雄之理，是依上開事由，更足證明林武雄與原告間未存有贈與契約，無繳納贈與稅之問題。
四、再林武雄就原先被告核定其八十三年贈與總額為二千六百萬元、贈與稅額為八百一十三萬一千二百五十元之處分申請復查，經被告認為林武雄於八十三年七月四日存入原告帳戶五百萬元之行為係在被告查獲前，且有資金流程證明轉回林武雄，認定其非贈與，准予減列贈與總額五百萬元，重新核定為二千一百萬元。然不論是七月四日所存入之五百萬元，或是系爭八月六日存入之六百萬元，均係林武雄為達避稅目的所為之信託讓與行為而非贈與，被告竟將六百萬元與五百萬元作不同之解讀與認定，自與論理法則有違。至於林武雄就申請復查後另核定贈與總額為二千一百萬元之復查決定提起訴願遭駁回而未提起再訴願致該案確定一事，因原告非該案之受處分人，無法於該案為權利救濟，主張課稅處分違法，自不得以此拘束本件原告。
五、綜上所陳，被告不但無法舉證證明原告與林武雄間存有贈與契約，原告更已證明其與林武雄間無贈與行為，自無贈與稅轉嫁之問題。況被告對於轉嫁金額二、二
二七、五○○元，係依林武雄贈與總額二千一百萬元而計算，但其計算式之分母則誤為一千二百萬元，致得出二百二十二萬七千五百元之轉嫁數額，依法亦有未合。
貳、被告答辯意旨略以：
一、本件林武雄於八十三年八月六日將六百萬元存入原告帳戶，為原告所不否認，而原告並未支付任何代價，符合遺產及贈與稅法第四條規定贈與要件，被告就雙方之客觀贈與行為已盡舉證責任，原告要求被告應舉證證明其與林武雄雙方主觀贈與意思之存在，實屬牽強，亦將導致舉證責任分配失其均衡，倘原告主張其無償收受林武雄給與之六百萬元有其他法律關係存在，自應由原告負舉證之責。然原告於起訴中主張林武雄將該款存入其帳戶，係基於信託關係所為，隨後又主張該價金非林武雄所有，無贈與之理，惟價金非林武雄所有，即無所謂信託管理之可能，是其前後說辭矛盾，自不足採。
二、原告主張其與林武雄間無親屬關係，無贈與之可能，惟有無親屬關係與是否為贈與行為，二者間並無必然之關聯，遺產及贈與稅法第四條亦未將無親屬關係間無償允受財產之行為排除在贈與行為之外，原告又稱系爭款項係林武雄為分散所得，乃借用其名義存款，惟未能提供其有將利息返還林武雄或其他足資證明之證明之證據以實其說，依前行政法院三十六年判字第十六號判例意旨，自不能認其主張為真正。另原告雖主張其已於八十三年九月八日提領六百萬元全數返還林武雄，惟係在被告於八十三年九月七日（調查基準日）發函台中縣大里農會查詢相關資金流程後所為之提領，且無其他證明確有返還情事，是其主張分散所得及資金已回流等節，委不足採。本件原告確實無償收受林武雄六百萬元，事後亦無法證明已返還林武雄，故由該行為之外觀及原告經濟上已受益之角度觀之，被告依法課徵贈與稅，並無違法或不當之處。證人林武雄於庭上應訊時雖表示原告有將六百萬元返還，惟無資金流程證明，該款非蠅頭小數，林武雄於台中縣大里市農會亦有存款帳戶，倘原告提領六百萬元後確實有返還林武雄，由其舉證並非難事，然原告始終無法提出有將利息所得或六百萬元返還林武雄之確實證明；且事實證明林武雄名下無任何財產，被告始須改以受贈人發單補稅，故原告主張其已將六百萬元返還林武雄君，顯不足採。
三、贈與人林武雄曾就系爭贈與稅提起行政救濟，於八十六年八月二十五日接獲財政部台財訴第000000000號訴願決定書後，未於法定期間提起再訴願，是系爭贈與稅早已確定，該贈與事實自亦應確定在案，併予敘明。
理由
一、按「送達於住居所事務所或營業所不獲會晤應受送達人者，得將文書付與有辦別能力之同居人或受僱人」為民事訴訟法一百三十七條所規定。本件行政院再訴願決定書於八十九年四月廿二日送至原告之台中縣○○鄉○○村○○路○○○○巷○○號住所，因原告不在而未能獲會晤，由原告之妹 曾淑貞 代收，而原告之戶籍地設於上址，曾淑貞之戶籍地則設於台中縣太平市○○里○○路○○○巷○○號，有訴願文書送達證書及渠等二人之戶籍謄本附卷可佐，是原告及其妹曾淑貞並非設籍於同一地址，再者，曾淑貞亦到庭證稱：當時係回娘家洽事，代為簽收再訴願決定書，但不知此為重要文件而未交付原告等語，依上所述，曾淑貞應非原告之同居人或受僱人，自非屬本件再訴願文書之收受送達人。本件原告主張其直至八十九年九月六日，因被告所屬大屯稽徵所通知原告應補繳稅款，故向再訢願決定機關行政院查詢始知其妹曾淑貞代為收受再訴願文書，並於八十九年十月廿二日向其取回，原告實於八十九年十月廿二日始收到再訴願決定書，因其妹與原告非同居一家，故應以實際收受日之八十九年十月廿二日為送達日等語。揆諸前開說明，收受本件再訴願決定書之曾淑貞既非屬依法得為送達之人，自應以原告實際數受再訴願書之時為送達時。本件並無證據足認原告於八十九年十月二十二日以前已實際收受上開再訴願決定書，原告以其於八十九年十月二十二日始實際收受，而於八十九年十一月廿二日提起本件行政訴訟，並無起訴逾期，合先敘明。至證人曾淑貞另證述其當時將收到再訴願書之信件放在原告之窗戶旁，以供原告返家後可發現等語，與原告起訴書所載由其向 曾女 取回有間乙節，惟依上述本件再訴願書於八十九年四廿二日之送達既不合法，又無其他證據足認原告於何時收受該文書，此部分亦難推定為原告早已受收該文書，而有起訴逾期之情事，併予論敘。
二、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人經他人允受而生效力之行為。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第二項所明定。又當事人主張有利於己之事實，就其事實有舉證責任，民事訴訟法第二百七十七條前段定有明文，依行政訴訟法第一百三十六條之規定，亦有準用，且當事人主張之事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實，亦經行政法院（現為最高行政法院）以三十六年判字第十六號作成判例可資參照。是本件原告是否有如被告所指之贈與行為，其構成要件事實，被告應負舉證責任。
三、本件原告不服被告所為如首揭事實欄所載核課其贈與稅之處分，並否認被告所稱之贈與事實，且主張其與林武雄僅係朋友而非二親等親屬，且林武雄係以農為業，非賈商鉅富而係以勞力為生之人，焉有將數千萬元資金無償贈與他人之理，本件係因林武雄為分散所得規避綜合所得稅，借用原告及他人名義存款，並非贈與，再原告確於八十三年九月八日將其存放之六百萬元領出並當面交林武雄點收，並製有收據為憑，該贈與自始不存在，應無由原告代贈與人繳納贈與稅之適用等語。
四、經查本件被告核課原告贈與稅之處分，其課稅基礎之事實無非以訴外人林武雄於八十三年八月六日將六百萬元存入原告大里市農會帳戶之行為，而認其二人間屬贈與行為，惟依遺產及贈與稅法第四條第二項所規定贈與之要件，除須贈與人有以自己之財產無償給予他人之意思及行為外，尚須受贈人有允受之意思。本件訴外人林武雄以原告名義存款之行為，除有將自己之財產轉入原告之事實外，並未有為贈與之意思表示，且於本件亦尚乏依據足認原告有以受贈之意思而予以允受。況原告主張本件存款係因林武雄為分散所得規避綜合所得稅所為之事實，亦經林武雄到庭證述無訛，是被告僅以此存款行為，即推定本件贈與行為之存在，自有未合。
五、又查被告認定林武雄於八十三年七月四日贈與訴外人林彩逢、林金顯、徐勝德、林讚陞等四人現金分別為一百二十萬元、三百萬元、三百萬元及一百八十萬元（第一次贈與），同年八月六日贈與徐勝德現金六百萬元（第二次贈與）等與本件贈與有關之事實。惟擁有大額現金之人，為分散所得規避綜合所得稅，借用數人名義存於金融機構，並非罕見，而林武雄與原告及訴外人林彩逢等五人僅係友人而非至親，又無其他特殊緣由，其將二千餘萬元資金於短暫一個月內期間，分二次存入彼等五人於大里市農會帳戶之行為，如認林武雄無償贈與他人鉅款，亦違事理。再者，林武雄於八十三年八月六日將六百萬元存入原告大里市農會帳戶原告旋於八十三年九月八日提領，有台中縣大里農會八十四年十一月二十五日八四里農信字第五四二號函及提領一百萬元以上登記簿影本附原處分卷可稽，存款與提款之間相距僅一月又二日，提款時間雖在被告於八十三年九月七日（調查基準日）發函台中縣大里農會查詢相關資金流程之後，但亦徵資金流動快速，此筆存款於被告發覺之際，原告即不顧定期存款提前解約之利息損失將該款提領，終與一般贈與之常情有別。又原告稱其將提款之六百萬元全數返還林武雄，經林武雄到庭證述屬實，並有其所出具之收據一紙在卷可佐。此外，林武雄於八十六年八月二十五日接受財政部台財訴字第000000000號訴願決定後，未提起再訴願而確定，該等課稅行政處分僅對林武雄具有拘束力，並不及於本件原告，亦不能以此推定本件課稅基礎事實之贈與行為確實存在。
六、綜上所陳，本件原告主張系爭款項非贈與，而係林武雄為分散所得規避綜合所得稅，以原告帳戶存款為辯，尚非全無可採信。而被告僅以上開事證，即認原告與林武雄間有上揭贈與行為，並據以補徵贈與稅，自有認定課稅基礎事實，未依證據之違法，一再訴願決定遞予維持，亦有可議，是原告據以指摘，經核非無理由，應由本院將原處分即復查決定及一再訴願決定均予撤銷，由被告查明事實後，再為適法之處分，以昭折服。
據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項前段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年四月四日
臺中高等行政法院第四庭
審判長法官沈應南
法官黃淑玲法官許武峰右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份(每份三十四元)。
中華民國九十年四月六日
法院書記官詹靜宜