裁判字號：最高行政法院98年裁字第1900號裁定
裁判日期：民國98年07月30日
裁判案由：綜合所得稅
最高行政法院裁定
98年度裁字第1900號上訴人甲○○訴訟代理人 徐秀蘭 律師被上訴人財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國96年6月11日臺中高等行政法院95年度訴字第669號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院解釋或本院之判例，則應揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。
二、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，係略以：本件土地登記簿、所有權狀等公文書，係登記受託人為「所有權人」，受託人確實係依據法律行為取得信託財產之所有權，原判決卻稱「在未依該買賣契約之內容辦理移轉登記之前，依民法第758條之規定，尚不生不動產物權取得之效力」，顯屬誤解。依據民法第758條規定，上訴人當已取得系爭土地之所有權，土地登記簿及所有權狀亦載明無誤，差別僅在於「登記原因」之不同。登記原因為買賣或信託，並不會影響上訴人是否已取得系爭土地之所有權，僅在於處分系爭土地之收益是否得歸於「所有權人」享有。信託利益不得由受託人享有之，並非因為其非屬法律上之所有權人而是因為信託目的及信託法特別規定之故。故原判決認為上訴人尚未依民法第758條規定，取得系爭土地之所有權，顯屬對信託法之誤解及適用不當。倘若本案系爭土地之交易被認定為二個買賣行為，依法自應對該買賣行為課與二次土地增值稅，則上訴人既係因買賣關係取得系爭土地所有權，自得享有捐贈扣除之利益。反之，系爭土地之交易被認定係信託行為，則無土地增值稅之產生，而上訴人依法不得享有捐贈扣除之利益。亦即系爭土地移轉之法律關係應為一致之認定，豈有既是買賣、又是信託行為並存的情況，地方政府可以課二次土地增值稅，而國稅局又否准捐贈利益之扣除、課徵上訴人較高之綜合所得稅，形成國庫、縣庫雙重獲利之貌。原判決以「本件 洪炳輝 或其他人有無因佣金所得或土地交易應負擔之土地增值稅，與本件系爭捐贈被上訴人否准上訴人得列為其當年度特別扣除額間均無重複課稅之可言，本件被上訴人處分亦無違反行政程序法第4條之情形」，容許一個經濟實態，其因課稅機關之不同，對於法律關係得為不同之認定，繼而課徵稅捐，顯然有悖論理法則。而對於此種矛盾之情形，原判決僅以「無重複課稅之可言、無違反行政程序法第4條」之結論帶過，卻未具體說明其理由，顯已具有理由不備之違法等語，為其理由。
三、本件上訴人對於高等行政法院判決上訴，雖以該判決有判決適用法規不當之違背法令及理由不備之違法為由。惟查上訴人在原審之各項主張如何不足採，原判決均已詳為論斷，並無不合。且查原判決係認以：系爭土地為上訴人以受託人身分，將信託登記取得之信託財產捐贈予望安鄉公所等情。且據以辦理系爭土地信託登記之土地登記申請書所載明「原因發生日期」、「委託人」、「受託人」、「受益人」、「信託目的」、「信託期間」、「信託關係消滅事由」、「信託財產之管理或處分方法」、「信託關係消滅時，信託財產之歸屬人」等情，足證上訴人係以受託人身分，為委託人之利益，將信託登記取得之信託財產捐贈澎湖縣望安鄉公所，系爭土地其實質所有權人仍為委託人兼受益人 鄭施素真 及廖乾元甚明。因認原處分以其未符合所得稅法第17條第1項第2款第2目第1小目捐贈額之扣除，予以否准認列，符合租稅法律與實質課稅原則，爰予維持原處分。經核原判決於法尚無違誤，且縱如上訴人所主張信託利益不得由受託人享有之，並非因為其非屬法律上之所有權人而是因為信託目的及信託法特別規定之故。則依本件信託目的所載，乃屬上訴人係以受託人身分，為委託人之利益，將信託登記取得之信託財產捐贈澎湖縣望安鄉公所，信託利益仍不得由受託人即上訴人享有。另查縱原審有未於判決中加以論斷者，惟不影響於判決之結果，亦與所謂判決不備理由之違法情形不相當。是上訴人執詞指摘原判決，已無足取。至於其餘上訴理由，仍執與起訴意旨略同且經原審不採之陳詞及見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，並就原審已論斷者，泛言未論斷，或泛言判決適用法規不當，而未具體表明合於適用法規不當或行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，難認對該判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首揭說明，應認其上訴為不合法。
四、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國98年7月30日
最高行政法院第六庭
審判長法官吳明鴻
法官黃本仁法官林茂權法官侯東昇法官黃秋鴻以上正本證明與原本無異中華民國98年7月31日
書記官王福瀛