裁判字號：臺北高等行政法院101年再字第198號判決
裁判日期：民國102年07月23日
裁判案由：營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決
101年度再字第198號再審原告丞燕國際股份有限公司代表人 黎維龔 （董事長）再審被告財政部臺北國稅局代表人 何瑞芳 （局長）住同上上列當事人間營利事業所得稅事件，再審原告對最高行政法院中華民國101年4月26日101年度判字第362號判決及本院100年12月15日100年度訴字第1067號判決，提起再審之訴，本院判決如下：
主文再審之訴駁回。
再審訴訟費用由再審原告負擔。
事實及理由
一、再審被告原名財政部臺北市國稅局，配合行政院組織改造，自民國102年1月1日起更名為財政部臺北國稅局；又再審被告代表人變更為何瑞芳，茲據其具狀向本院聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、事實概要：再審原告97年度營利事業所得稅結算，依限申報交際費，並列報其他費用新臺幣（下同）95,690,145元。經再審被告初查以再審原告所列報之其他費用中2,943,000元屬交際費性質，轉列交際費後，因已超限，乃全數否准認列，核定其他費用為92,747,145元，並補徵稅額735,750元。再審原告不服，申請復查獲准追認其他費用1,234,800元（獎勵金730,
800元、獎勵產品504,000元），再審原告仍就其招待經銷商香港旅遊機票門票1,708,200元被轉列為交際費部分不服，提起訴願遭駁回，遂提起行政訴訟，經本院以100年度訴字1067號判決（下稱本院前判決）駁回，再審原告不服，提起上訴，經最高行政法院認上訴為無理由，以101年度判字第362號判決（下稱原確定判決）駁回確定在案。再審原告仍不服，以原確定判決及本院前判決有行政訴訟法第273條第1項第11款事由，提起本件再審之訴。
三、再審原告主張略以：
（一）本院前判決及原確定判決均以財政部69年4月19日臺財稅第33171號函釋（下稱財政部69年4月19日函釋）為判決基礎，認再審原告招待直銷商出國觀光旅遊所支付費用，屬交際費性質。惟財政部於101年10月31日發布台財稅字第10100105170號函釋（下稱財政部101年10月31日函釋），就營利事業招待經銷商及客戶國內外旅遊費用之稅捐核課釋疑，謂「自102年1月1日起，營利事業與經銷商或客戶約定，以達到一定購銷數量或金額為招待旅遊之條件者，該營利事業招待經銷商或客戶國內外旅遊之費用，非屬本部69年4月19日台財稅第33171號函所定『交際費』範疇，應按『其他費用』列支，並應依所得稅法第89條第3項規定列單申報主管稽徵機關及填發免扣繳憑單予納稅義務人。」
（二）財政部69年4月19日函釋乃就招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊之營利事業而為，可謂「依一般性特徵」（招待經銷商、顧客出國觀光旅遊之營利事業）可得確定，並係針對「招待經銷商、顧客出國觀光旅遊之費用」所為之規範，為行政程序法第92條第2項前段規定之「對人之一般處分」，從而，財政部101年10月31日函釋亦為一種「對人之一般處分」，而財政部101年10月31日函釋已變更69年4月19日函釋之處分，則以財政部69年4月19日函釋為判斷基礎之本件訴願決定、原處分（含復查決定）、本院前判決及原確定判決已失所附麗，爰依行政訴訟法第273條第1項第11款及第275條第3項規定提起再審之訴，並聲明求為判決：⑴原確定判決及本院前判決均廢棄。⑵訴願決定、原處分（含復查決定）關於向再審原告補徵97年度營利事業所得稅427,050元部分，應予撤銷。
四、再審被告則辯以：本院前判決及原確定判決並未以其他行政處分，作為判決之基礎，而係依據再審原告支付系爭費用性質審查，進而適用法令並參考財政部69年4月19日函釋見解認定為交際費性質。嗣財政部鑑於該函釋雖規定營利事業招待經銷商或與業務有關之顧客出國觀光旅遊所支付費用可按交際費認列，但無明文規定須對接受招待之經銷商列單申報免扣繳憑單，由於經銷商與營利事業並不具僱傭關係，如其享受國內外旅遊獎勵，係達到一定業績之報償，自無所得稅法第14條第1項第
3類第2款但書免納所得稅之適用，惟為考量對接受招待之經銷商辦理列單申報免扣繳憑單所受不利益影響，乃發布10
1年10月31日函釋，自102年1月1日起，營利事業與經銷商或客戶約定，以達到一定購銷數量或金額為招待旅遊之條件者，該營利事業招待經銷商或客戶國內外旅遊之費用，非屬69年4月19日函釋所定「交際費」範疇，應按「其他費用」列支，並規範該營利事業應依所得稅法第89條第3項規定列單申報主管稽徵機關及填發免扣繳憑單予納稅義務人。此尚非屬行政訴訟法第273條第1項第11款所定，其後行政處分已變更者之情形，是再審原告提起本件再審之訴，顯無理由等語。並聲明求為判決駁回再審原告之訴。
五、本院之判斷：
（一）按行政訴訟法第273條第1項第11款固規定：「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更。」得為再審事由，惟所謂「為判決基礎之民事或刑事判決及其他裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更」，須原確定判決係以該等裁判或行政處分為裁判基礎，而該裁判或行政處分，已因其後確定之裁判或行政處分有所變更，致使原確定判決之基礎發生動搖者而言。若原確定判決並非以該等裁判或行政處分為裁判基礎，而僅引為判決之證據資料者，縱其後之確定裁判或行政處分已變更，亦不得依前開條款規定提起再審之訴。次按行政處分係指中央或地方機關就公法上具體事件所為之決定或其他公權力措施而對外直接發生法律效果之單方行政行為而言，此觀行政程序法第92條第
1項規定即明；而同法第159條第2項第2款規定，上級機關本於職權，為協助下級機關統一解釋法令而訂頒之解釋性規定，為行政規則。是財政部本於中央主管機關權責，為協助下級機關統一解釋法令，而訂頒處理營利事業所得稅案件之相關函釋，依司法院釋字第548號及第287號解釋意旨，屬解釋性行政規則，並非對人之一般行政處分。
（二）本件再審原告雖主張本院前判決及原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審事由，惟觀諸本院前判決及原確定判決之內容，並無以任何民事或刑事判決及其他裁判或行政處分為其判決之基礎。雖本院前判決及原確定判決理由有引述上開財政部69年4月19日函釋，惟並非以之為裁判之基礎。況財政部69年4月19日函釋既非民刑事判決，依前揭說明，其性質僅為行政規則，亦非行政處分，故本件並無所謂為判決基礎之裁判或行政處分，依其後之確定裁判或行政處分已變更之情形。再審原告主張財政部69年4月19日函釋及財政部101年10月31日函釋為對人之一般行政處分，而認本院前判決及原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第11款之再審情形云云，顯無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項規定，不經言詞辯論，逕以判決駁回。
六、至再審原告於提起本件再審之訴後，另於102年4月15日行政補充再審理由狀，及同年5月7日行政補充再審理由(續)狀，主張本院前判決有行政訴訟法第273條第1項第1款之事由部分，核屬再審之追加，本院另為裁定，併予敘明。
七、據上論結，本件再審之訴顯無理由，爰依行政訴訟法第278條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國102年7月23日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官胡方新
法官劉穎怡法官李君豪
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國102年7月26日
書記官樓琬蓉