裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第14號判決
裁判日期：民國98年05月13日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
98年度訴字第14號原告興傑鞋業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 卓志揚 會計師被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 陳文宗 （局長）訴訟代理人乙○○上列當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國97年10月31日台財訴字第09700412420號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於民國（下同）91年9月至92年6月間（處分書誤植為91年10月至92年6月）進貨，取具虛設行號力笙實業有限公司（下稱力笙公司）開立之統一發票，銷售額合計新臺幣（下同）14,152,600元，營業稅額707,630元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，核定補徵營業稅額707,63
0元，又裁罰處分時因其中銷售額2,500,000元已逾5年核課期間予以減除，並依行為罰及漏稅罰採擇一從重處罰結果，按所漏稅額582,630元處3倍罰鍰1,747,800元（計至百元止）。原告不服，申請復查，經被告97年7月4日北區國稅法一字第0970008017號復查決定駁回（下稱原處分）。原告不服，提起訴願，經財政部97年10月31日台財訴字第09700412420號訴願決定駁回，原告仍不服，遂向本院提起行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠原告確有進貨交易之事實，被告不應逕予補徵營業稅：
⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。
」、「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」、「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」及「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」分別為加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第19條第1項第1款、第33條第1款、第15條第1項及第3項所明定。次按「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」經財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函令釋在案。
⒉營業人是否有虛偽交易之違章事實，依法應由被告負擔客
觀證明責任，如果被告不能證明，其不利益應由被告負擔，不能遽行推斷營業人之違章事實。又「亦即稅捐之計算基礎，並不及於課稅基礎之事實。而對於課稅之基本事實，仍適用疑則闕如原則，不得推論之。」（參照 葛克昌 ，稅法基本問題，第138頁，元照出版），蓋虛設行號其營運並非全然為虛進虛銷交易，亦可能伴隨正常營運為之，力笙公司有進口貨物之情形，當亦有其實際交易行為，可見其非全然100%為虛設行號。訴願決定指稱力笙公司90至92年間進口貨物中96.5%為海鮮及蔬菜等農漁產品，品項與系爭統一發票所載品名「鞋子」顯不相符；又指稱力笙公司91及92年取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額佔其總進項比率達99.97%及99.39%；由此，涉嫌虛設行號之力笙公司未曾開立銷售海鮮及蔬菜等農漁產品之發票，可能存有漏銷海鮮及蔬菜等農漁產品之行為。本件力笙公司所營事業登記有鞋類批發業，也確有以該公司名義交貨鞋類貨品至原告之事實，即或力笙公司有取得涉嫌虛設行號之進項憑證，被告在無法查明原告確無向力笙公司進貨之情形下，不能據此推論原告與力笙公司之交易即有不法，故被告認為原告取得之進項憑證均為虛開等之不實發票，顯然有認定事實不憑證據之違誤，被告恣以力笙公司與其他營業人間交易是否真實，推論原告與力笙公司間無交易之事實，顯無依據。
⒊本件原告為在百貨公司專櫃經營鞋類買賣之企業，營業場
所遍佈全省各大百貨公司，所有交易行為均需開立發票，於91年7月至92年6月間，因業務所需部分進貨係向力笙公司承購貨物，進貨金額計14,152,600元，營業稅額707,
630元。有關進貨交易及付款資金流程明細詳如進貨交易及付款資金流程明細表（見本院卷第31、32頁），上開進貨事實取有力笙公司開立統一發票及隨貨附於箱內之出貨簽收單（原告留存存根聯，見本院卷第33至44頁），可為原告向力笙公司進貨事實之佐證；付款資金流程部份，其中13,708,000元（含營業稅）係以匯款方式給付貨款，餘1,152,230元（含營業稅）為現金付款，並依規定取有銀行存款憑條或進貨廠商簽收現金單據等付款證明（見本院卷第45至53頁），足證原告進貨之事實應甚明確；又原告於交易過程為求確保交易安全，對於交易對象力笙公司取有營業人銷售額與稅額申報書（上有加蓋稅捐稽徵機關收件章，見本院卷第54、55頁）及經濟部公司登記資料查詢（見本院卷第56頁），以為徵信，原告與力笙公司交易期間因而合理信賴該公司為正常營業之公司。經由營業人銷售額與稅額申報書顯示力笙公司已按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納營業稅，原告應有財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函之適用，即原告應免予補稅處罰。
㈡原告無違章之故意或過失，已善盡一般應有之注意與責任，被告不應裁處營業稅額3倍之罰款：
⒈按「一、稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間
開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。二、本令發布日前之未確定案件，稽徵機關應儘速再予查核，依上開規定辦理。」經財政部95年5月23日台財稅字第09504535
500號函令釋在案。又按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」為營業稅法第51條第5款所規定。再按稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知規定：「…四、本表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止…」可知當違章情節較輕者，被告依裁罰基準非不得減輕其罰鍰。
⒉本件原告之進貨事實為被告所不爭執，且原告所能掌握交
易對象之納稅人申報資料亦不若被告完整，但原告於交易過程為求確保交易安全，對於交易對象力笙公司取有營業人銷售額與稅額申報書影本，依營業人銷售額與稅額申報書及經濟部公司登記資料查詢，顯示原告與力笙公司交易期間，該公司仍屬正常營業中公司，且其營業項目有鞋類批發業乙項，足令原告產生合理信賴該公司為正常營業之公司；本案原告付款資金部份，其中13,708,000元（含營業稅）係以匯款方式給付貨款，餘1,152,230元（含營業稅）為現金付款，並取有銀行存款憑條或進貨廠商簽收現金單據等付款證明，足證已支付進項稅額予力笙公司，揆諸原告徵提之營業人銷售額與稅額申報書，顯示力笙公司亦依規定按期申報進、銷項資料，國庫並未因本件而短漏徵營業稅，原告應有財政部95年5月23日台財稅字第09504535500號函之適用，即原告應免予補稅處罰。且原告已善盡一般注意與責任，應無被告所指稱利用虛設行號逃漏稅之故意與過失，被告不應裁處原告3倍之漏稅罰。
⒊退步言之，本件被告並不爭執原告有實際交易、進貨及付
款給力笙公司之事實，只是爭執原告實際交易之對象非力笙公司，係取得非實際交易對象之發票，乃依法不得扣抵之憑證；並且被告亦不爭執原告只是過失取得虛設行號之發票而已。而原告與力笙公司之交易，係在臺北世貿鞋展與力笙公司員工（真實名字不詳）接洽交易，因時間已久，已無法與之聯繫。經查，力笙公司開立統一發票及隨貨附於箱內之出貨簽收單，可為原告向力笙公司進貨事實之佐證；且付款資金流程部份，其中13,708,000元（含營業稅）係以匯款方式給付貨款，餘1,152,230元（含營業稅）為現金付款，並取有銀行存款憑條或進貨廠商簽收現金單據等付款證明，足證原告進貨之事實應甚明確，核與被告所稱不爭執原告有實際交易、進貨及付款給力笙公司，而是爭執原告實際交易之對象非力笙公司而已之事實一致。又本件系爭交易之期間，國內諸多鞋廠外移大陸設廠，政府政策處於管制大陸鞋類進口階段，這是大環境的現實問題，而原告經由鞋展廠商之進貨交易，事實上無法掌控其貨品來源，又恐與虛設行號交易而觸法，只能盡其可能採取徵提廠商之營業人銷售額與稅額申報書及公司所營事業登記資料，以佐證對方係正常營業公司，並從付款方式及保存相關進貨單據，佐證進貨事實，以避免誤觸稅法規定，實有不得已之情形。如果力笙公司確如被告所指稱之虛設行號，原告之疏失亦係在不知情下受虛設行號集團之所害，本質上亦是受害人，與純無進貨、亦未付款而圖謀漏稅之情節相較，自屬情節較輕，是其補稅以外之處罰倍數，自應考量其違章較輕之情節，即當違章情節較輕者，被告依裁罰基準非不得減輕其罰鍰。
㈢又，原告於6年9月5日在被告所屬中和稽徵所談話筆錄（
見本院卷147至150頁）第3頁㈥付款情形：第4問題「答：現金部分係由在場人（ 張藝凡 ）交付力笙公司王小姐，現金匯款大部分係由本公司張小姐交付現金與力笙公司王小姐再由王小姐至銀行作現金匯款，少部分係由本公司張小姐陪同至銀行，惟皆由王小姐去櫃檯作匯款作業（交付現金前會先請對方作現金簽收單，若確有現金匯款單回傳至公司再將現金簽收單銷毀）。」其於存款憑條上所留連絡電話，原告並不確知為何，對於電話號碼0000000000、0000000000、00000000因而無法詳細陳報。
㈣為此，原告依據行政訴訟法第4條第1項提起本件撤銷訴訟，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以：㈠本稅：
⒈本件原告持以作為進項憑證之系爭統一發票之銷售名義人
力笙公司負責人為 黃勇輝 ，而「黃勇輝明知現今犯罪集團或不法份子為掩飾其不法獲利行徑，避免執法人員之追究處罰，經常誘使一般民眾提供身分證件等個人資料作為公司行號之掛名負責人或股東，渠等再反覆以此公司行號名義填製不實之統一發票，對外販售給有意逃漏稅捐之其他公司行號，供作該等公司行號逃漏稅捐或其他各種財產犯罪之不法用途使用；且為使民眾掛名之公司逃漏稅捐，乃向其他公司行號收集統一發票，虛列公司進項金額，再反覆持向稅捐機關申報營業稅或營利事業所得稅而行使之。黃勇輝預見如此，竟於民國90年間某日，在臺北縣三重市某處，將其身分證等資料交付給綽號『 小鄭 』之成年男子，而自90年9月14日起（起訴書誤載為自90年10月間起，併辦意旨誤載為自90年8月1日起）至92年10月間止擔任力笙實業有限公司（下稱力笙公司，址設臺北縣永和市○○街○○號2樓，自92年9月21日起停業）之名義負責人，並自90年11月23日起至92年5月27日止（併辦意旨誤載為自91年9月20日起至93年7月16日止）擔任長茗實業有限公司（下稱長茗公司，址設臺北縣永和市○○路○段○○○巷○號）之名義負責人。故黃勇輝主觀上應已預見可能發生幫助犯罪集團或不法份子上開不法犯罪之結果，卻容任該結果之發生。嗣該犯罪集團或不法份子即基於商業負責人填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，且基於業務上登載不實文書並持以行使之概括犯意，分別為下述行為：（一）於90年10月至92年10月間，明知力笙公司無銷貨之事實，而連續虛偽開立如附表一所示之統一發票共計1,452張，發票金額合計新臺幣（下同）556,972,
772元，分別交付給如附表一所示之公司行號，供作該等公司行號等納稅義務人充作進項憑證使用，該等公司行號再據以向稅捐機關申報扣抵營業稅額，連續幫助上開納稅義務人逃漏營業稅合計24,469,698元（按：該等公司行號僅申報上述統一發票中之1,322張）。（二）於90年12月（併辦意旨書誤載為10月間）至91年12月間，明知力笙公司無進貨之事實，而向如附表二所示之公司行號，分別取得如附表二所示之統一發票合計47張，並於其業務上文書即營業人銷售額與稅額申報書，虛列該公司有上開進項金額合計為42,814,700元，再連續持向財政部臺灣省北區國稅局申報營業稅而行使之，因此逃漏營業稅合計2,140,73
8元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。（三）於91年9月（併辦意旨書誤載為10月間）至91年12月間，明知長茗公司無進貨之事實，而向如附表三所示之公司行號，分別取得如附表三所示之統一發票合計28張，並於其業務上文書即營業人銷售額與稅額申報書，虛列該公司有上開進項金額合計為26,374,940元，再連續持向財政部臺灣省北區國稅局申報營業稅而行使之，因此逃漏營業稅合計1,318,750元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。」等情，業據臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）判處黃勇輝「幫助連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元佰元折算壹日。減為有期徒刑月，如易科罰金，以銀元佰元折算壹日。」在案，有板橋地院97年度簡字第2688號刑事簡易判決書可稽（見本院卷第91至10
0頁）。⒉力笙公司設立於90年8月1日，登記營業項目為國際貿易
等，依力笙公司91年度及92年度進項來源明細表分析（詳原處分卷第第260及261頁），力笙公司進項來源取自其他虛設行號計有：遠亮有限公司（呢絨、綢緞批發）進項金額19,974,660元，凰加企業有限公司（電腦套裝軟體批發）進項金額15,041,225元，佳寬企業有限公司（代理商）進項金額12,492,851元，坤伍有限公司（服裝批發）進項金額10,799,640元，銧德企業有限公司（電子器材、設備批發）進項金額9,948,400元，虹銧企業有限公司（綜合商品批發）進項金額9,199735元，采舍企業有限公司（衛浴設備批發）進項金額4,992,050元，炎明企業有限公司（電子器材、設備批發）進項金額2,730,000元，威致興有限公司（其他未分類專賣批發）進項金額2,214,000元，取自其他已通報主關機關撤銷登記行號鋐煜企業有限公司（蔬菜批發）進項金額5,220,800元，力笙公司進貨之公司行號均非經營鞋類之廠商，亦即該公司並無鞋類貨品可供銷售予原告，又力笙公司91及92年取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率達99.97%及99.39%，有該公司91及92年進項來源明細可稽，是力笙公司於系爭違章期間並無進銷貨之事實，係專以出具統一發票牟取不法利益為業之虛設行號，自無從銷貨予原告。
⒊原告就系爭交易所提出之銀行存摺明細、存款憑條及支票
存款往來對帳單等應係原告與其實際交易對象為規避稅捐稽查、刑事查緝所為，尚難執以為有利於原告之認定，且查所提示之存款憑條（詳原處分卷第122至128頁）存款人所留聯絡電話0000000000、0000000000、00000000，經查分別為 黃良龍 （擔任越龍國際貿易有限公司及勝超國際有限公司負責人）、黃勇輝（擔任力笙公司負責人）及鄭雅萍（擔任勝越興業有限公司負責人）所有（見本院卷第
101至110頁），存款人（即原告）所留聯絡電話竟為其他公司負責人之電話號碼，顯與一般商業常理不符，該等存款憑條顯為資金安排；至所提示進存量單等資料，亦僅能佐證有進貨事實，尚無法證明其實際交易對象為力笙公司。
⒋綜上所述，依被告刑事案件移送書所載，力笙公司無進銷
貨事實，開立不實統一發票予其他營業人，供他人充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，不法情事已載明甚詳；次查該公司90至92年間進口貨物中96.5%為海鮮及蔬菜等農漁產品，其餘3.5%為小塑像、塑膠製品及衣服等，與系爭統一發票所載品名「鞋子」顯不相符；又查力笙公司91及92年取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率達99.97%及99.39%，有該公司91及92年進項來源明細可稽，原告自無可能向該公司進貨；按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證之責任。」為民事訴訟法第277條前段所明定，有關課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。原告主張因向力笙公司進貨而取得該公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，除應證明其確有進貨之事實外，尚須證明其交易對象確為力笙公司，及其確實已交付營業稅款予力笙公司。原告雖提示支票存款往來對帳單、出貨簽收單、存款憑條及存貨異動明細表等資料，僅能佐證其有進貨事實，無法證明力笙公司確為其實際交易對象。原告既未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，依首揭規定，原核定補徵營業稅額707,630元並無不合。
⒌另原告於系爭交易期間尚取得其他虛設行號開立統一發票
作為進項憑證扣抵銷項稅額，該等案件業經臺北高等行政法院判決駁回在案（見97年度訴字第2651號、96年度訴字第第3398號及97年度再字第194號判決，本院卷第111至
144頁）。㈡罰鍰：
原告主張已善盡一般之注意及責任，並無利用虛設行號逃漏稅之故意與過失乙節，按財政部依所得稅法第21條第2項授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計憑證辦法第21條第1項規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」違反規定者應依稅捐稽徵法第44條受罰，原告為營利事業，與他人進行營業交易時，有向銷貨人取得進項憑證之義務，查本件付款以現金支付部分，金額單筆皆為10萬元以上，並非小額零星支出，惟系爭交易請款單之領款人只蓋公司大小章，無實際領款人之簽名，原告對持有該公司名義統一發票前來送貨請款者毫無所悉，逕與之交易，而收受該公司名義開立之統一發票作為進項憑證，顯未盡查證義務，自難謂無過失。至原告主張力笙公司已依規定按期申報進銷項資料並繳納稅款，應予免罰乙節，依營業稅法第19條第1項第1款規定，購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者，進項稅額不得扣抵銷項稅額，力笙公司在無實際交易情況下，與其他營業人對開統一發票沖抵進、銷項及以虛進虛銷循環開立統一發票方式互抵稅款，為實質無繳稅或繳納少許稅款以出售統一發票牟利之虛設行號，有刑事案件移送書及力笙公司系爭交易期間申報書（按年度）跨中心查詢資料可稽，是尚無從以該公司有繳納營業稅即認本件無漏稅情事；況我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務（最高行政法院《89年7月1日改制前為行政法院》87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議意旨參照），是原告有逃漏稅捐之結果堪以認定，自不得據上開規定主張免予處罰，併予敘明。
㈢綜上所述，原告所訴顯無理由等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、本院之判斷：㈠本件原告於91年9月至92年6月間進貨，取具虛設行號力笙
公司開立之統一發票26紙，合計14,152,600元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額707,630元，經被告查獲，有刑事案件移送書、通報函、統一發票及專案申請調檔統一發票查核清單等資料影本可稽，違反營業稅法規定，被告初查乃核定補徵營業稅額707,630元，又被告於裁罰處分時因其中銷售額2,500,000元已逾5年核課期間予以減除，並依行為罰及漏稅罰採擇一從重處罰結果，按所漏稅額582,
630元【（14,152,600─2,500,000）5%】處3倍罰鍰1,747,800元。原告不服，主張確有進貨及支付貨款之事實，並無虛報進項稅額，國庫亦未短漏徵營業稅，又91年7月至
8月進項稅額125,000元已逾核課期間，請撤銷原核定云云。申經被告復查決定以，依被告刑事案件移送書所載，力笙公司無進銷貨事實，開立不實統一發票予其他營業人，供他人充當進項憑證申報扣抵銷項稅額，幫助他人逃漏營業稅，不法情事已載明甚詳；次查該公司90至92年間進口貨物中96.5﹪為海鮮及蔬菜等農漁產品，其餘3.5%為小塑像、塑膠製品及衣服等，與系爭統一發票所載品名「鞋子」顯不相符；又查力笙公司91及92年取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率達99.97%及99.39%，有該公司91及92年進項來源明細可稽，原告自無可能向該公司進貨；原告雖提示支票存款往來對帳單、出貨簽收單、存款憑條及存貨異動明細表等資料，僅能佐證其有進貨事實，無法證明力笙公司確為其實際交易對象。原告既未能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，原核定補徵營業稅額707,630元並無不合。至原告主張系爭取得91年7月至8月進項稅額125,000元已逾核課期間乙節，查本件原核定稅額繳款書1,290,980元係於96年9月5日送達原告，原查嗣因計算錯誤重行更正應補徵稅額為707,630元，並於97年3月5日重行送達，本件營業稅已於核課期間內發單開徵，嗣後因更正，重新發單並改訂限繳日期，並不發生核課期間之適用問題等由，駁回其復查之申請。以上事實為兩造所不爭執，並有原核定書及復查決定書附卷可稽。
㈡原告不服，循序提起行政訴訟，並為上開事實部分記載之主張，是本件應審酌者厥為：
⒈力笙公司是否為原告實際交易對象？⒉原告就漏稅事實有無故意或過失？本件有無財政部95年5
月23日台財稅字第09504535500號函之適用？㈢經查：
⒈補徵營業稅部分：
⑴按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購
進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為營業稅法第19條第1項第1款所規定。次按「取得虛設行號發票申報扣抵之案件…⒉有進貨事實者…⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第51條第5款規定補稅並處罰。」「稽徵機關查核營業人取得涉嫌虛設行號涉案期間開立之統一發票申報扣抵銷項稅額案件，仍應就交易雙方之進、銷貨情形覈實查核，不得逕按本部83年
7月9日台財稅第000000000號函辦理，如無法查明營業人確無向其進貨，且該涉嫌虛設行號已依規定按期申報進、銷項資料，並按其應納稅額繳納者，應免予補稅處罰。」為財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令所明釋。
⑵復按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額
之帳簿憑證及會計紀錄。前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、驗印、會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部另定之。」為行為時所得稅法第21條所明定。依該條授權制定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。前項所稱營業事項包括營利事業之貨物、資產、勞務等交易事項。
」核此規定，乃為執行母法之細節性技術性事項加以規定，合乎立法使營利事業保持足以正確計算其銷售額及營利事業所得額之帳簿憑證之意旨，且未逾越母法之限度，自得適用。是營業人有交易之事實，即應依規定取得實際交易對象開立之進貨憑證，或給與對方銷貨憑證，若有未取得或未給與憑證，即屬違章行為，應受處罰。
⑶查本件原告取具力笙公司開立之統一發票26紙，其記載
之品名為「鞋子」，有該統一發票26紙附卷可稽（見本院卷第33至44頁）。而力笙公司設立於90年8月1日，登記營業項目為國際貿易等，依力笙公司91年度及92年度進項來源明細表分析（詳原處分卷第第260及261頁），力笙公司進項來源取自其他虛設行號計有：遠亮有限公司（呢絨、綢緞批發）進項金額19,974,660元，凰加企業有限公司（電腦套裝軟體批發）進項金額15,041,225元，佳寬企業有限公司（代理商）進項金額12,492,851元，坤伍有限公司（服裝批發）進項金額10,799,640元，銧德企業有限公司（電子器材、設備批發）進項金額9,948,400元，虹銧企業有限公司（綜合商品批發）進項金額9,199735元，采舍企業有限公司（衛浴設備批發）進項金額4,992,050元，炎明企業有限公司（電子器材、設備批發）進項金額2,730,000元，威致興有限公司（其他未分類專賣批發）進項金額2,214,000元，取自其他已通報主關機關撤銷登記行號鋐煜企業有限公司（蔬菜批發）進項金額5,220,800元，力笙公司進貨之公司行號均非經營鞋類之廠商，亦即該公司並無鞋類貨品可供銷售予原告，又力笙公司91及92年取得涉嫌虛設行號開立不實統一發票金額占其總進項比率達99.97%及99.39%，有該公司91及92年進項來源明細可稽，是力笙公司於系爭違章期間並無進銷貨之事實，係專以出具統一發票牟取不法利益為業之虛設行號，自無從銷售「鞋子」予原告。
⑷又查力笙公司負責人為黃勇輝，依板橋地院97年度簡字
第2688號刑事簡易判決書記載：「黃勇輝明知現今犯罪集團或不法份子為掩飾其不法獲利行徑，避免執法人員之追究處罰，經常誘使一般民眾提供身分證件等個人資料作為公司行號之掛名負責人或股東，渠等再反覆以此公司行號名義填製不實之統一發票，對外販售給有意逃漏稅捐之其他公司行號，供作該等公司行號逃漏稅捐或其他各種財產犯罪之不法用途使用；且為使民眾掛名之公司逃漏稅捐，乃向其他公司行號收集統一發票，虛列公司進項金額，再反覆持向稅捐機關申報營業稅或營利事業所得稅而行使之。黃勇輝預見如此，竟於民國90年間某日，在臺北縣三重市某處，將其身分證等資料交付給綽號『小鄭』之成年男子，而自90年9月14日起（起訴書誤載為自90年10月間起，併辦意旨誤載為自90年8月1日起）至92年10月間止擔任力笙實業有限公司（下稱力笙公司，址設臺北縣永和市○○街○○號2樓，自92年9月21日起停業）之名義負責人，並自90年11月23日起至92年5月27日止（併辦意旨誤載為自91年9月20日起至93年7月16日止）擔任長茗實業有限公司（下稱長茗公司，址設臺北縣永和市○○路○段○○○巷○號）之名義負責人。故黃勇輝主觀上應已預見可能發生幫助犯罪集團或不法份子上開不法犯罪之結果，卻容任該結果之發生。嗣該犯罪集團或不法份子即基於商業負責人填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意，且基於業務上登載不實文書並持以行使之概括犯意，分別為下述行為：（一）於90年10月至92年10月間，明知力笙公司無銷貨之事實，而連續虛偽開立如附表一所示之統一發票共計1,452張，發票金額合計新臺幣（下同）556,972,772元，分別交付給如附表一所示之公司行號，供作該等公司行號等納稅義務人充作進項憑證使用，該等公司行號再據以向稅捐機關申報扣抵營業稅額，連續幫助上開納稅義務人逃漏營業稅合計24,469,698元（按：該等公司行號僅申報上述統一發票中之1,322張）。
（二）於90年12月（併辦意旨書誤載為10月間）至91年12月間，明知力笙公司無進貨之事實，而向如附表二所示之公司行號，分別取得如附表二所示之統一發票合計47張，並於其業務上文書即營業人銷售額與稅額申報書，虛列該公司有上開進項金額合計為42,814,700元，再連續持向財政部臺灣省北區國稅局申報營業稅而行使之，因此逃漏營業稅合計2,140,738元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。（三）於91年9月（併辦意旨書誤載為10月間）至91年12月間，明知長茗公司無進貨之事實，而向如附表三所示之公司行號，分別取得如附表三所示之統一發票合計28張，並於其業務上文書即營業人銷售額與稅額申報書，虛列該公司有上開進項金額合計為26,374,940元，再連續持向財政部臺灣省北區國稅局申報營業稅而行使之，因此逃漏營業稅合計1,318,750元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之正確性。」等情，業據臺灣板橋地方法院（下稱板橋地院）判處黃勇輝「幫助連續商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元佰元折算壹日。減為有期徒刑月，如易科罰金，以銀元佰元折算壹日。」在案，有板橋地院97年度簡字第2688號刑事簡易判決書可稽（見本院卷第91至100頁）。依該判決書所載犯罪事實，確包含本件原告取得虛設行號之發票（詳本鈞院卷第97頁判決書附表一編號37），益徵本件力笙公司確非原告實際交易對象。
⑸復按「當事人主張有利於己之事實者，就其事實有舉證
之責任。」為民事訴訟法第277條前段所明定，有關課稅處分之要件事實，基於依法行政原則，為權利發生事實者，如營業稅有關銷售額計算基礎之銷項收入，依上開規定，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，惟進項稅額則因在計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關進項稅額存在之事實，不論從證據掌控或利益歸屬觀點，均應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任。原告主張因向力笙公司進貨而取得該公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，除應證明其確有進貨之事實外，尚須證明其交易對象確為力笙公司，及其確實已交付營業稅款予力笙公司。
⑹原告雖提示出貨簽收單、存款憑條及存貨異動明細表等資料，然查：
就存貨異動明細表部分，僅能佐證其有進貨之事實，無法證明力笙公司確為其實際交易對象。
就存款憑條部分，如確為原告所存入支付予力笙公司
，則其存款人所留聯絡電話應係原告之電話，然事實上，其存款人所留聯絡電話0000000000、0000000000、00000000（見本院卷第45至50頁），經查分別為黃良龍（擔任越龍國際貿易有限公司及勝超國際有限公司負責人）、黃勇輝（擔任力笙公司負責人）及鄭雅萍（擔任勝越興業有限公司負責人）所有，（見本院卷第101至110頁），存款人（即原告）所留聯絡電話竟為其他公司負責人之電話號碼，顯與一般商業常理不符，該等存款憑條顯為資金安排。至原告稱：現金匯款大部分係由本公司張小姐交付現金與力笙公司王小姐，再由王小姐至銀行作現金匯款，少部分係由本公司張小姐陪同至銀行，惟皆由王小姐去櫃檯作匯款作業，其於存款憑條上所留連絡電話，原告並不確知為何乙節。然原告並未舉證以實其說，且上開存款憑條上所留連絡電話，並非所指王小姐之電話，是原告所述，自不足採。
至出貨簽收單部分，雖記載送貨人為力笙公司（見本
院卷第33至44頁），然本件力笙公司既無進貨鞋類之事實，已如上述，自無可能出售鞋類予原告，故該出貨簽收單顯為刻意安排之證據資料，亦無法證明其實際交易對象為力笙公司。
⑺本件原告既無向該虛設行號進貨之事實，自無財政部95
年5月23日台財稅字第0950453550號令釋免予補稅處罰之適用，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅。從而，被告依首揭規定核定補徵營業稅707,630元，並無違誤。
⒉罰鍰部分：
⑴按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自
他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、…五、虛報進項稅額者。」分別為稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第5款所明定。又「主旨：納稅義務人同時觸犯租稅行為罰及漏稅罰相關罰則之案件，依本函規定處理。說明：一、…二、案經本部85年3月8日邀集法務部、本部相關單位及稽徵機關開會研商，並作成左列結論，應請參照辦理：…（二）營業人觸犯營業稅法第51條各款，如同時涉及稅捐稽徵法第44條規定者，參照行政法院84年9月20日9月份第二次庭長評事聯席會議決議意旨，勿庸併罰，應擇一從重處罰。…。」經財政部85年4月26日台財稅第000000000號函釋在案。
⑵本件被告經就相關資料查核結果，原告於91年9月至92
年6月間，無與力笙公司交易之可能，已如前述。原告所稱已善盡一般之注意及責任，並無利用虛設行號逃漏稅之故意與過失乙節，查依原告所提示力笙公司91年9月至92年6月間出貨單上，均僅有該公司章，別無代表人或其他自然人之簽章，且原告與力笙公司交易金額逾10,000,000元以上，金額非微，何以整個交易過程均無任何自然人之署名，原告對持有該等公司名義統一發票前來送貨請款者毫無所悉，顯未盡查證義務，難謂無過失。
⑶至原告主張力笙公司已依規定按期申報進銷項資料並繳
納稅款，應予免罰乙節，按營業稅法第19條第1項第1款規定，購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者，進項稅額不得扣抵銷項稅額，力笙公司係虛設行號，一般而言，虛設行號即旨在逃漏營業稅，是本件原告取自非實際交易對象之統一發票申報，卻主張其未逃漏稅捐，顯違背經驗法則，且力笙公司在無實際交易情況下，與其他營業人對開統一發票沖抵進、銷項及以虛進虛銷循環開立統一發票方式互抵稅款，為實質無繳稅或繳納少許稅款以出售統一發票牟利之虛設行號，有力笙公司系爭交易期間申報書（按年度）跨中心查詢資料可稽，是尚無從以該公司有繳納營業稅即認本件無漏稅情事；況我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非實際交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務（最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議意旨參照），是原告有逃漏稅捐之結果堪以認定，自不得據上開規定主張免予處罰。原告係營業人，應知悉營業行為應取具實際交易對象憑證之規定，依前揭查證結果，原告與力笙公司並無交易行為，卻取具涉嫌虛進虛銷之虛設行號力笙公司所開立之發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額，縱非故意，仍有過失，自難以不知力笙公司為虛設行號而冀邀免罰。從而，被告依營業稅法第51條第5款及稅捐稽徵法第44條規定採擇一從重處罰結果，按所漏稅額582,630元處3倍之罰鍰1,747,80
0元，並無不合。㈣從而，原處分並無不法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年5月13日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官徐瑞晃
法官蔡紹良法官陳金圍上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年5月13日
書記官陳可欣