裁判字號：臺灣新北地方法院97年訴字第4591號刑事判決
裁判日期：民國99年03月05日
裁判案由：商業會計法等
臺灣板橋地方法院刑事判決97年度訴字第4591號公訴人臺灣板橋地方法院檢察署檢察官被告丙○○上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（97年度偵字第730號、第3067號），本院判決如下：
主文丙○○共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑肆月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日，減為有期徒刑貳月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
被訴明知為不實之事項而記入帳冊部分無罪。
事實
一、丙○○係址設臺北縣三重市○○路○段○○號5樓「崇盛科技股份有限公司」（下稱崇盛公司）之負責人，為商業會計法所規定之商業負責人，明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，其可預見擅將崇盛公司之統一發票交由甲○○（未據起訴）使用，其可能以崇盛公司名義虛偽開立不實之統一發票予其他公司、行號申報扣抵銷項稅額，而幫助其他公司行號逃漏稅捐，詎其竟仍與甲○○共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，明知崇盛公司於民國93年3月至同年4月間，並無實際銷貨予硅谷國際行銷股份有限公司（下稱硅谷公司）之事實，竟任由甲○○以崇盛公司名義，在不詳處所，連續虛偽製作以硅谷公司為買受人，填入銷售品名、數量、金額均不實之會計憑證統一發票共計7紙，銷售額合計新臺幣（下同）1,915,500元，並經硅谷公司持上開統一發票，向稅捐稽徵機關申報作為進項憑證，以扣抵銷項稅額，共計幫助硅谷公司逃漏營業稅共計95,775元，以此不正方法幫助他人逃漏稅捐，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅款稽徵、管理之正確性。
二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣板橋地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、程序方面：按刑事訴訟法第159條第1項雖規定，被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定外，不得作為證據。惟同法第159條之5第1、2項已規定，經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據。當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意（指同條第1項之同意作為證據），此乃第159條第1項所容許，得作為證據之例外規定之一。經查，本案被告丙○○及檢察官於言詞辯論終結前，均未就判決所引用之各該被告以外之人於審判外之陳述（含共同被告基於被告以外之人身分所為陳述）及所調查之證據主張有刑事訴訟法第159條第1項不得為證據之情形，本院復審酌各該證據作成時並無違法及證明力明顯過低之瑕疵等情況，認為適當，是本案經調查之證據均有證據能力。至以下所引其餘非屬供述證據部分，既不適用傳聞法則，復查無違法取得之情事存在，自應認同具證據能力。
貳、實體部分：
一、訊據被告丙○○固坦承其自93年1月16日起，即擔任崇盛公司負責人之情，惟矢口否認有何違反商業會計法等之犯行，辯稱：伊雖然有看過崇盛公司之會計帳冊，但是崇盛公司給硅谷公司之發票係伊之會計「乙○○」所開立，且這部分「乙○○」並沒有給伊看，再實際上公司的業務被甲○○亂搞，故伊的公司係被詐騙集團所騙云云，經查：
㈠、上揭事實，業據證人甲○○於本院審理時結證稱：係伊介紹被告丙○○向崇盛公司之前負責人 高家芸 購買崇盛公司等語（見本院98年5月20日審判筆錄第9頁），而被告確於93年間申請擔任崇盛公司之負責人，且於93年1月16日獲准變更登記為崇盛公司之名義負責人等情，此有丙○○簽立之委託書、台北縣政府營利事業統一發證設立、變更登記申請書、使用統一發票申請書、有限公司變更登記表、營業稅稅籍資料查詢作業附卷可稽，是被告丙○○自93年1月16日起，即擔任崇盛公司之名義負責人乙情，至為明確。再崇盛公司自93年3月起至同年4月間，並無銷貨予硅谷公司之事實，被告丙○○竟以崇盛公司負責人之名義，向稅捐稽關申請統一發票，並交由證人甲○○以崇盛公司之名義，填製買受人、品名、數量及金額均不實之統一發票後，再交付給硅谷公司，作為該公司向崇盛公司買受商品之進項憑證，並由硅谷公司持該等統一發票向稅捐機關申報扣抵營業稅款，幫助硅谷公司逃漏營業稅共計95,775元等情，此亦有財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所98年7月13日北區國稅三重三字第0980020509號函、財政部臺灣省北區國稅局查緝案件稽查報告暨財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所96年7月23日北區國稅三重三字第0960009194號函、崇盛科技有限公司申報書跨中心查詢、財政部臺灣省北區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、營業稅年度資料查詢進項來源明細排行前20名及銷項去路明細排行前20名、專案申請調檔統一發票查核名冊及清單在卷可憑，是被告丙○○確有上揭違反商業會計法及稅捐稽徵法之犯行無訛。
㈡、至被告丙○○雖以前揭情詞置辯，惟查，被告於本院準備程序中先陳稱：伊原係用20萬元購買崇盛公司，後來因為該公司還有傢俱，所以伊又多加10萬元等語（見本院卷第19頁），惟其於本院審理時卻供稱：崇盛公司的資本額是1,000萬元，伊並未出資，甲○○說他要出錢，要伊只要出名字就好，因為伊以前曾在台電公司做過通信的工作，故伊雖然沒有錢，但是只要出名字就可等語（見本院99年2月9日審判筆錄第4頁），復稽以卷附之崇盛有限公司變更登記表所示，該公司資本總額係新台幣500萬元，與被告所稱崇盛公司的資本額為1,000萬元，其數額相差甚遠，然衡諸常情，被告既身為崇盛公司之負責人，其豈可能連崇盛公司之資本額多少都不清楚，故其是否有參與崇盛公司之實際經營，抑或僅是提供其名義給甲○○作為崇盛公司之名義負責人，即非無疑。再被告於準備程序時雖稱其用30萬元之資金購買崇盛公司云云，惟被告連崇盛公司之資本額為何均不清楚，其豈可能知道崇盛公司之淨值為何，進而如何能確認以多少價錢購買崇盛公司才係合理，是被告前揭辯詞，應均是臨訟卸責之詞，殊難採信。
㈢、次查，被告丙○○於本院審理時雖稱其曾在台電公司工作過，而甲○○為借重其在通訊方面之能力，所以才請其擔任崇盛公司之負責人云云，然稽以被告於本院審理時供稱：伊只有星期六、日才進公司，而平常的時候伊要去外面打工，甲○○1個星期會給我500元的車馬費，伊是不用去公司開會，甲○○會給伊看公司進貨的目錄如除濕機等語（見本院99年2月9日審判筆錄第5頁），惟誠如被告所言甲○○要借重其在通訊方面之長才，衡情，在週一至週五之平常上班日中，甲○○應有很多公司的業務需要被告提供專業之協助，然被告卻僅於星期六、日之假日才進公司上班，證人甲○○於平常之上班日中，將如何能借重被告通訊之長才？再被告身為一家公司之負責人，平日竟仍需至其他處所打工賺錢，此與一般人所認知之「公司負責人」應為該公司之實際經營者，且應以此為本業為是，惟依被告上述所稱，其似乎係以在外之打工工作為本業，崇盛公司之工作反而成為其副業，此顯與常情有悖，至為灼然。復徵以被告領取統一發票後，旋交由甲○○使用，未過問其事等情觀之，被告之所作所為，均未參與崇盛公司之實際營運，反而僅係提供其名義給甲○○使用，以遂甲○○違反商業會計法、稅捐稽徵法之犯行，是被告既係一智慮健全之成年人，且自承在台電公司上班過，應有相當之社會經驗，其主觀上應可預見其擅將崇盛公司之統一發票交由甲○○使用，甲○○可能以崇盛公司名義虛偽開立不實之統一發票予其他公司、行號申報扣抵銷項稅額，其猶同意甲○○給其每週500元之車馬費，作為其擔任崇盛公司名義負責人之代價，是其與甲○○間就以崇盛公司名義填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯行，應堪認有犯意聯絡及行為分擔。
㈣、綜上，本件事證明確，被告上揭犯行足可認定，應依法論科。
二、新舊法比較：
㈠、被告行為後，商業會計法第71條於95年5月24日修正施行，該條第1款原規定「商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者」，修正後則將上開條文之刑度規定提高為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，經比較新舊法結果，以修正前之規定對被告較有利，自應依刑法第2條第1項前段規定，適用行為時之法律即修正前商業會計法第71條第1款規定論處。
㈡、又被告行為後，刑法及其施行法業於95年7月1日修正施行，關於新舊法律變更之比較適用，原則上應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高法院95年第8次刑事庭會議決議參照）。經查：
⒈修正前刑法第55條牽連犯、第56條連續犯之規定業經修正公
布刪除，則被告之犯行，因行為後新法已刪除牽連犯、連續犯之規定，此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更。修正前刑法第55條牽連犯、第56條連續犯規定，前者加重其刑至二分之一，後者從一重罪處斷；上開規定於修正刪除後，刑法就行為罪數，除接續犯、想像競合犯、結合犯等實質上或裁判上一罪，以一罪論處，原則上採取一罪一罰及數罪併罰，故修正前之處罰結果，顯較修正刑法規定一罪一罰或數罪併罰對被告有利。
⒉修正前刑法第28條規定：「2人以上共同實施犯罪之行為者
，皆為正犯」，修正後刑法第28條則規定：「2人以上共同實行犯罪之行為者，皆為正犯」；又修正前刑法第31條第1項規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實施或教唆、幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，修正後刑法第31條第1項則規定：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減輕其刑」。其中「實施」一語，涵蓋陰謀、預備、著手及實行之概念在內，其範圍較廣；而「實行」則著重於直接從事構成犯罪事實之行為，其範圍較狹，是修正後刑法共同正犯之範圍已有限縮。共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正（最高法院96年度臺上字第934號判決參照），本案被告之犯罪行為，依新舊法，均成立共同正犯，適用新法並無較有利於被告；另被告本即商業負責人，並無適用第31條第1項但書減輕其刑之餘地，該修正亦未有利於被告。
⒊就易科罰金之折算標準部分，如依修正前刑法第41條第1項
及修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，應以銀元300元即新臺幣900元折算1日，惟若依修正後刑法第41條第1項前段（原罰金罰鍰提高標準條例第2條已同時刪除）之規定，應以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，二者相較之下，應以修正前之規定較有利於被告。
⒋刑法第33條第5款修正為：「主刑之種類如下：五、罰金：
新臺幣1,000以上，以百元計算之」；與修正前刑法第33條第5款規定之罰金最低額銀元1元相比較，應適用被告行為時之修正前刑法第33條第5款規定論處被告罪責，對被告較為有利。
⒌綜上，經綜合比較前述各項法律變更之結果後，本案因修正
後之規定並未對被告更為有利，依據刑法第2條第1項前段，自應適用修正前之相關規定。
三、查被告為崇盛公司之負責人，係商業登記法第9條所規定之商業負責人，屬商業會計法第4條所稱之商業負責人；又營利事業銷貨統一發票，應認屬於商業會計法第15條所指商業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而填製會計憑證，即應認構成商業會計法第71條第1款之罪，該罪與刑法第215條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高法院92年臺上字第6792號判決意旨參照）。是被告丙○○明知崇盛公司並無銷貨予硅谷公司之事實，竟任由甲○○開立不實之統一發票，提供予硅谷公司為進項憑證，以扣抵銷項稅額，幫助納稅義務人硅谷公司逃漏營業稅捐之行為，核係犯稅捐稽徵法第43條第1項幫助逃漏稅捐罪，及修正前商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪。又被告與甲○○間，就前揭犯行，有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。本件雖無證據證明被告有參與開立及販售崇盛公司之統一發票行為，然被告既同意將該公司所領取之統一發票供甲○○任意使用，被告主觀上應有預見可能，且不違背其本意，其與甲○○自屬共同正犯關係，堪予認定。又被告多次填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐之犯行，時間緊接、方法相同、所犯各係構成要件相同之罪名，顯均係基於概括之犯意為之，為連續犯，均應依修正前刑法第56條之規定各論以一罪，並依法加重其刑。又被告所各犯上開填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐二罪間，有方法、結果之牽連關係，應依修正前刑法第55條規定從一重之填製不實會計憑證罪處斷。爰審酌被告丙○○任意將崇盛公司之統一發票交由甲○○使用，致甲○○得以開立不實發票幫助其他公司逃漏稅捐達95,775元，造成國家財政損失，嚴重影響稅賦管理之公平性，犯罪所生危害非輕，兼衡其素行、犯罪之動機、目的、手段及犯後態度等一切情狀，爰量處如主文所示之刑，並諭知如易科罰金之折算標準。又本件被告犯罪時間係在96年4月24日以前，合於中華民國96年罪犯減刑條例第
2條第1項第3款之規定，應予減刑二分之一，並諭知如易科罰金之折算標準。
叁、無罪部分：
一、公訴意旨另略以：被告丙○○基於將不實事項記入帳冊之犯意，明知崇盛公司與御品養生館股份有限公司（下稱御品公司）並無實際交易，且御品公司所開立之發票，屬內容不實之會計憑證，竟自93年3、4月間，取得御品公司之所開立不實發票共計3紙後，將之記入帳冊，持向財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所申報扣抵營業稅款，因認被告丙○○此部分，另涉犯修正前商業會計法第71條第1款之商業負責人明知為不實事項，記入帳冊罪嫌等語。
二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項及第301條第1項分別定有明文；又所謂認定犯罪事實之證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之積極證據而言，如未發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判基礎，最高法院40年臺上字第86號著有判例可稽。
三、公訴人認被告涉有前揭犯行，無非係以被告之供述、財政部臺北市國稅局查緝案件稽查報告書、崇盛公司專案申請調檔統一發票查核名冊及清單、崇盛公司所開立之不實進項來源分析表、進項來源明細查詢表、銷項去路明細查詢表及御品公司營業人進銷交易對象彙加明細表等證據資料，為其論斷之依據。
四、惟按會計帳簿分下列二類：序時帳簿：以會計事項發生之時序為主而為記錄者。分類帳簿：以會計事項歸屬之會計科目為主而記錄者；商業必須設置之會計帳簿，為普通序時帳簿及總分類帳簿，商業會計法第20條及第23條前段分別定有明文。然查起訴書認被告取得御品公司所開立之不實發票共計
3紙後，將之記入帳冊，並持向財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所申報扣抵營業稅款之行為，涉犯商業負責人明知為不實事項，記入帳冊罪嫌云云。惟經本院發函財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所，請該機關檢送崇盛公司之相關帳冊影本送院參辦，然經該機關函覆：有關案關帳冊或帳目、統一發票，因營業人未到所提供帳冊或帳目備查，又依財政部臺灣省北區國稅局94年3月15日北區國稅資訊字第0940016017號函修訂「本局各項課稅資料冊籍保管年限表」進、銷項憑證保管年限2年，已逾保管年限，礙難提供等語，此有財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所98年7月13日北區國稅三重三字第0980020509號函在卷可稽，是本件承辦之稅捐稽關處亦無崇盛公司之會計帳簿，而崇盛公司雖依上開商業會計法之規定，依法須設置會計帳簿，惟崇盛公司既係被告及甲○○作為幫助其他公司逃漏稅捐犯罪之工具，並未有實際營業銷售之舉，即難認被告及甲○○會為崇盛公司建立完整之會計制度，並設置詳盡會計帳簿，況本案亦未扣得崇盛公司之會計帳簿，從而，本案應僅能認定崇盛公司取得御品公司之3紙發票，並持向財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所申報扣抵營業稅款之行為，尚不足認定被告丙○○有明知為不實事項記入會計帳簿之犯行，此外，復查無其他積極證據可資證明被告有何公訴人所指之犯行，揆諸首揭法律規定與說明，自應就此部分犯行為被告無罪之諭知。
肆、至本案證人甲○○，業經本案被告丙○○於本院審理時供稱其將崇盛公司之統一發票及支票交由甲○○使用乙情甚為明確，此亦有臺灣臺南地方法院檢察署檢察官起訴書96年度偵字第1859、7488號在卷可稽，是甲○○亦共同涉犯本件違反商業會計法及稅捐稽徵法之犯行，此部份爰移由臺灣板橋地方法院檢察署檢察官依法偵查處理，併此敘明。
據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段、第301條第1項，修正前商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第2條第1項前段、第11條前段、修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，中華民國96年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，修正前罰金罰鍰提高標準條例第2條，判決如主文。
本案經檢察官李超偉到庭執行職務。
中華民國99年3月5日
刑事第二庭審判長法官李釱任
法官彭全曄法官陳正偉上列正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於送達後10日內敘明上訴理由，向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭(應附繕本)。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書「切勿逕送上級法院」。
書記官江文彬中華民國99年3月5日附錄本案論罪科刑法條全文：
稅捐稽徵法第43條教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新台幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。
稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。
修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損者。
三、意圖不法之利益而偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或撕毀其頁數者。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果者。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果者。