臺北高等行政法院95年度訴字第1841號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第1841號判決

裁判日期：民國96年03月29日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第01841號原告上嫺有限公司代表人甲○○訴訟代理人丁○○被告財政部臺北市國稅局代表人 許虞哲 （局長）住同上訴訟代理人乙○○
丙○○上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年3月31日台財訴字第09500012480號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國（下同）91年度營利事業所得稅結算申報，原自行申報營業收入新臺幣（下同）168,143,749元、營業成本153,903,846元、營業費用43,862,538元及營業淨利為虧損29,622,635元，加計非營業收入4,140,264元，全年所得額為虧損25,482,371元。被告初查以原告經通知仍未能提示帳證供核，致營業成本無從勾稽核對，爰依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定營業成本為126,107,812元；復以其89年度應付租金47,408,628元，已逾2年尚未給付，爰依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第108條之1規定，轉列其他收入，核定其他收入為51,270,143元，即核定原告91年度之營業收入168,143,749元、營業成本126,107,812元、營業費用43,862,538元及營業淨利為虧損1,826,601元，加計非營業收入51,549,137元，全年所得額為49,722,536元，補徵稅額12,418,595元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之主張：㈠原告主張之理由：
⒈84年8月15日台84訴字第30114號行政院決定書之理由係以
：「再訴願人即申請人係採專櫃式經營，應就其與專櫃營業人間之合約，按抽成比例及進、銷等資料查核認定，本部分亦有重新查核之必要等語，爰將原決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為適法之處分。」。原告自78年間經營「金華百貨」，依被告於歷年核定原告之營業成本，被告於本件初查時就原告提供之銷貨帳、進貨帳等相關資料應可查核確認，是原告當毋庸遭同業利潤標準逕行核定之必要。且原告自78年度迄歷年之相關營業成本均蒙被告依帳載查核認定，既有前例可循，被告當可核實認定91年度營業部分之成本。
⒉被告以依同業利潤標準核定原告91年度營業成本為
126,107,812元，然原告本期申報成本為153,903,846元，是兩者差額為27,796,034元。惟同業為何業？其依據之同業利潤標準為何？被告於91年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書內均未闡明。又原告已遵被告93年12月3日財北國稅審一字第0930251114號函示於93年12月16日提呈91年度全年度進貨簿、銷貨簿，是依被告之專精賦稅，當可由原告之進貨簿及銷貨簿查得原告於當期本無存貨之事實，何來存貨帳可予提供。
⒊按「凡應歸屬本年度之費用或損失，除會計基礎經核准採
用現金收付制者外，應於年度決算時，就估列數字以『應付費用』科目列帳，但年度決算時，因特殊情形無法確知之費用或損失，得於確知之年度以過期帳費用或損失處理」為查核準則第64條所明定。又依社團法人中華民國商務仲裁協會（84）商仲麟聲忠字第82號仲裁判斷書（下稱仲裁判斷書）主文第2項及第3項所載：「相對人上嫻有限公司自80年8月2日起至依第1項規定期間返還之日止，應給付聲請人即台灣鐵路管理局餐旅服務總所新台幣參佰參拾肆萬玖仟壹佰捌拾壹元整。」該仲裁判斷書亦經最高法院於93年4月29日以93年度台上字第868號判決確定。原告依仲裁判斷書規定按月給付租金3,349,181元並無不當，惟被告以原告尚有應付未付收入，按查核準則第108條之1規定自行將此筆費用轉列其他收入，並以原告實際給付時再以營業外支出列帳，其見解顯屬無據。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定
格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查‧‧‧」為稅捐稽徵法第35條第1項所明定。次按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條所規定。又「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」復為查核準則第6條第1項所明定。又所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，改制前行政法院61年判字第198號判例可資參照。
⒉本件原告91年度營利事業所得稅結算申報，自行列報營業
收入168,143,749元、營業成本153,903,846元、營業費用43,862,538元及營業淨利為虧損29,622,635元，加計非營業收入4,140,264元，全年所得額為虧損25,482,371元。被告初查於93年12月3日以財北國稅審一字第0930251114號函，通知原告提示存貨帳、進貨帳、銷貨帳及當年度7、8月之進銷貨憑證正本供核，惟原告僅提示進貨簿、銷貨簿各1本，其餘部分均未提示，致營業成本無從勾稽核對，爰依所得稅法第83條規定，按百貨公司（行業代號：5311－11）之同業利潤標準毛利率25%，核定原告91年度之營業成本為126,107,812元｛計算式：營業收入淨額168,143,749元×（1－毛利率25%）=126,107,812｝。原告復查時，仍未依稅捐稽徵法第35條第1項規定，提示完整帳簿憑證及相關文據資料供核。
⒊營利事業各業所得額標準及同業利潤標準，係根據各該業
正常營運資料訂定，原告91年度營利事業所得稅結算申報，自行於結算申報書上填報之營業種類為買賣業，標準代號為5311－11，依據財政部91年7月5日臺財統字第0911150075號函頒實施之「中華民國稅務行業標準分類」，凡在同一場所從事多種商品分部門零售之百貨公司均屬之，原告經營「金華百貨」，被告依財政部92年1月6日台財稅第0000000000號函備查之「91年度營利事業各業同業利潤標準」，所訂定「百貨公司」標準代號5311－11之同業利潤標準毛利率25%，核定原告91年度營業成本，尚無不合。
⒋按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。」
及「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」為所得稅法第22條及第24條第1項所明定。又「營利事業機構帳載應付未付之費用或損失，逾2年而尚未給付者，應轉列「其他收入」科目，俟實際給付時再以營業外支出列帳。」亦為查核準則第108條之1所規定。
⒌本件原告91年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收
入3,861,515元，被告初查以原告與交通部台灣鐵路管理局（下稱台鐵）簽約租用台北車站2樓營業，期初帳列應付費用655,237,606元，係86至88年度應付台鐵之租金，已依查核準則第108條之1規定分別轉列為88至90年度其他收入。系爭89年度應付未付租金47,408,628元，原告已於89年度以營業費用—租金支出及應付費用科目列報計算當年度之損益，該應付租金截至原告辦理91年度營利事業所得稅結算申報，均未給付，亦為原告所不爭執。次查所得稅法第22條規定：「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。」，原告89年度營利事業所得稅列報之租金支出，被告業已如數核定，惟原告遲未支付系爭89年度應付未付租金，依查核準則第108條之1規定，被告將已逾2年之89年度應付未付租金47,408,628元，轉列為91年度其他收入，核定原告91年度其他收入為51,270,143元。
⒍原告與台鐵餐旅服務總所因租金爭議涉訟事件，原告主張
依仲裁判斷書及最高法院93年度台上字第868號判決，自85年10月1日起原告應按月給付台鐵餐旅服務總所租金為3,349,181元，並據以申請更正89年度租金支出乙節，經查最高法院93年4月29日93年度台上字第868號民事判決後實際給付數與原申報數之差異部分，依財務會計準則公報第8號規定，應以會計估計變動處理，其變動之影響數應以確定年度即93年度及以後各期處理，不調整以前各期核定數，且前揭查核準則後段亦規定俟實際給付時再以營業外支出列帳，是原告之更正主張，實不影響本案應付租金逾2年未給付轉列其他收入之核定，原告所訴各節，核無足採。又原告主張已於94年3月7日申請將歷年營利事業所得稅有關租金支出及應付租金科目，請求更正乙節，查原告90年度營利事業所得稅更正結果若有變更，原告可循更正程序辦理更正，對原告權益並無損害，併此陳明。
理由
壹、本件訴訟繫屬中被告代表人 張盛和 ，改為許虞哲擔任，茲據新任代表人具狀承受訴訟，核無不合，應予准許。
貳、營業成本及營業淨利部分：
一、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據，其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條所規定。又「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第81條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」復為查核準則第6條第1項所明定。又所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，改制前行政法院著有61年判字第198號判例可資參照。
二、本件原告91年度營利事業所得稅結算申報，自行列報營業收入168,143,749元、營業成本153,903,846元、營業費用43,862,538元及營業淨利為虧損29,622,635元，加計非營業收入4,140,264元，全年所得額為虧損25,482,371元。被告初查於93年12月3日以財北國稅審一字第0930251114號函，通知原告提示存貨帳、進貨帳、銷貨帳及當年度7、8月之進銷貨憑證正本供核，惟原告僅提示進貨簿、銷貨簿各1本，其餘部分均未提示，致營業成本無從勾稽核對，被告因而依所得稅法第83條規定，因原告屬於買賣業之百貨公司（行業代號：5311－11）(見原處分卷所附原告系爭年度之營利事業所得稅結算申報書)，依其同業利潤標準毛利率25%，核定原告91年度之營業成本為126,107,812元、營業淨利為虧損1,826,601元，揆諸上揭說明，並無不合。原告雖主張其為專櫃式經營，無存貨帳可提出云云。惟查：
(一）、原告主張其為專櫃式經營云云，並未舉證以實說，
無法信為真實。而原告91年度營利事業所得稅結算申報，自行於結算申報書上填報之營業種類為買賣業，且其亦有進貨帳及進銷貨帳，顯有進銷貨，自有存貨問題。被告於93年1
2月3日以原處分所附財北國稅審一字第0930251114號函，通知原告提示存貨帳、進貨帳、銷貨帳及7、8月進銷貨憑證正本，此亦為原告所不爭執，實屬合理，然原告僅提示進貨簿、銷貨簿各1本，其餘部分迄未提示，致營業成本無法勾稽，被告依所得稅法第83條規定按同業利潤標準核定其營業成本，即屬有據。原告主張其為專櫃式經營，無存貨帳可提出云云，並不足採。
(二)、原告之行業代號為5311－11，同業利潤標準之毛利率為25，其營業成本即為：營業收入淨復額168,143,749元×（
1－毛利率25%）=126,107,812，原處分書(復查決定書)已有載明，原告猶質疑系爭年度營利事業所得稅申報核定通知書調整法令及依據說明書內均未闡明原告之行業及同業利潤標準云云，並不合理。
參、其他收入部分：
一、按「會計基礎，凡屬公司組織者，應採用權責發生制。」及「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額」為所得稅法第22條及第24條第1項所明定。又「營利事業機構帳載應付未付之費用或損失，逾2年而尚未給付者，應轉列「其他收入」科目，俟實際給付時再以營業外支出列帳。」亦為查核準則第
108條之1所規定。
二、本件原告91年度營利事業所得稅結算申報，原列報其他收入3,861,515元，被告初查以其89年度應付租金47,408,628元，已逾2年尚未給付，依查核準則第108條之1規定，轉列其他收入，核定其他收入為51,270,143元。原告不服，主張其已依84年仲裁判斷書所載，原告自85年10月1日起至第1項規定期間返還之日止，應於每月一日連帶給付台鐵餐旅服務總所租金3,349,181元，89年租金已支付云云，並提出發票為證。經查原告89年度營利事業所得稅結算申報時，列報租金支出85,684,980元，並說明47,408,628元仍在訴訟中，尚未支付亦尚未取得憑證，此有會計師查核報告書(節本)影本在卷為證(本院卷第114頁)。而依原告與台灣鐵路管理局餐旅服務總所間(以下稱台鐵餐旅服務總所)之台北新站G+2商業層招商經營合約書第6條，經營使用費係每月7,299,900元，而其兩者因該合約發生糾紛，先後於84年及86年分別交付仲裁判斷，除作成上開84年仲裁判斷外，另有作成本院卷(第129頁以下)所附社團法人中華民國商務仲裁協會86年商仲麟聲忠字第39號仲裁判斷（下稱86年仲裁判斷）(87年作成)。依該86年度仲裁判斷，原告原聲請台鐵餐旅服務總所應與原告續訂合約4年，經營使用費每月金額3,349,181元，然仲裁判斷結果係台鐵餐旅服務總所應與原告續訂合約一次，經營使用費依原合約每月金額並按續訂當時行政院公告之物價指數比例調整之。是89年度原告應支付台鐵餐旅服務總所之經營使用費每月為7,299,900元，原告主張其於89年已支付之每月3,349,181元，僅屬其部分，所餘每月3,950,719元，一年合計47,408,628元，正是原告於87年度申報所說明之「47,408,628元仍在訴訟中，尚未支付亦尚未取得憑證並未支付」。原告以上開發票主張已支付系爭租金，核係混淆事實，自不足採。原告既未能提出證據證明上開已列報未支付之89年度47,408,628元租金，事後已支付，被告予以轉列其他收入，核定系爭年度原告之其他收入為51,270,143元，亦無不合。
肆、從而，原處分依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定原告營業成本為126,107,812元；另原告89年度應付租金47,408,628元，已逾2年尚未給付，依查核準則第108條之
1規定，轉列其他收入，核定其他收入為51,270,143元，即核定原告91年度之營業收入168,143,749元、營業成本126,107,812元、營業費用43,862,538元及營業淨利為虧損1,826,601元，加計非營業收入51,549,137元，全年所得額為49,722,536元，補徵稅額12,418,595元，並無違法，訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
伍、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國96年3月29日
第三庭審判長法官姜素娥
法官陳國成法官吳東都上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年3月29日
書記官張能旭