臺北高等行政法院90年度訴字第6388號判決

裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第6388號判決

裁判日期：民國91年09月18日

裁判案由：營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決九十年度訴字第六三八八號
原告保聖那管理顧問股份有限公司代表人甲○○○訴訟代理人丙○○（會計師）被告財政部台北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年九月十二日台財訴字第○八九○○四七四五二號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告民國八十五年度營利事業所得稅結算申報，原列報呆帳損失新台幣（下同）四、二九○、一六九元，被告以該呆帳係原告關係企業資金之借貸，非由應收帳款或應收票據而發生，不予認定，核定呆帳損失為零元。原告不服，申請復查結果未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：原處分及訴願決定均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：呆帳損失是否以與業務有關之應收帳款或債權為限？㈠原告主張之理由：
⒈被告主張原告帳列之應收聯屬公司款，並未獲得清償且其債權已逾二年申報之
呆帳損失，依營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）規定，非屬經營本業及附屬業務之費用或損失，不得認列費用或損失。然何謂經營本業及附屬業務？是否係指公司登記之營業項目而言？惟根據經濟部五十五年十一月二十四日經商字第二七二六○號函可知，公司應登記之業務，以具經常性者為限，若屬偶發性之行為則不適用公司法第十五條第一項之規定，原告代墊聯屬公司相關費用係基於資金調度之一時行為，尚非經常性業務，自無辦理經營業務登記之需，若僅因未登記為營業項目而逕認定該行為為非屬經營業本業及附屬業務，則於法不合。另依行政法院七十七年判字第一五一三號判決：「貸與他人款項，雖屆時未能獲得清償，亦屬呆帳損失，僅得列為營利事業所得稅減計之項目，現行所得稅法尚無自綜合所得稅額扣除之規定。」可知原告帳列之應收聯屬公司款屬於貸與他人款項性質，且其債權已逾二年並未獲得清償，應可列為營利事業所得稅減計之項目。
⒉依所得稅法第四十九條第五項及查核準則第九十四條第一項第五款規定：「應
收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，視為實際發生呆帳損失，並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。‧‧‧」可知除因銷貨產生之應收帳款及應收票據外，尚包括「各項欠款債權」，換言之，依前述規定，呆帳損失不僅侷限於應收帳款及應收票據，「各項欠款債權」如有符合所得稅法第四十九條第五項或查核準則第九十四條第一項第五款規定者，亦得認列呆帳損失，此由財政廳五十六年六月十日財稅一字第三一四六五號令規定，墊付訴訟費用，得於追償無結果後，依法認列呆帳損失，益得證明，欠款債權，雖與銷貨無關，只要符合前述法定認列要件，亦得認列實際呆帳損失。
⒊原告自八十一年至八十五年申報營利事業所得稅時，帳列應收聯屬公司款依查
核準則第九十七條第十一項規定，按當期平均借款利率設算利息收入，分別已帳外調整增列：八十一年為四九八、二一三元；八十二年為四三三、六九一元；八十三年為五八五、四八四元；八十四年為五二六、四六八元及八十五年為
四九六、三三三元，合計共二、五四○、一八九元，故其債權確實存在，相關收入並已申報，原告主張將已逾二年並未獲得清償之應收聯屬公司款列為呆帳損失，並無不妥。
㈡被告主張之理由：
⒈原告本期申報呆帳損失四、二九Ｏ、一六九元，被告以該呆帳係原告關係企業
資金之借貸，非由應收帳款或應收票據而發生，不予認定，乃核定呆帳損失為零元，原告不服，主張帳列之應收聯屬公司款，係於八十年至八十三年間先行代墊聯屬公司薪資、租金、電話費及顧問費等，屬資金調度性質，由於該聯屬公司已於八十三年六月結束營業，並於同年取得台北市政府教育局核准文，故原告截至八十六年一月三十一日止，帳列應收聯屬公司款並未獲得該公司之清償，由於其債權已逾二年，原告曾於八十六年六月發出存證信函求償四、二九
Ｏ、一六九元並取具郵政機關「已送達之存證信函」，依查核準則第九十四條第五款規定得視為實際發生呆帳損失；原告認列之呆帳損失，係屬實際發生之損失，亦已按規定取具相關證明，符合前述規定，請准予追認等情，申請復查。案經被告復查結果，以原告本期申報呆帳損失四、二九Ｏ、一六九元，係原告於七十八年起陸續借予保聖那語文短期補習班截至八十年十二月三十一日止尚未收回之往來款，惟保聖那語文短期補習班，業於八十三年七月七日經台北市政府教育局八十三年七月十五日北市教四字第三三四一二號函註銷登記，原告於八十六年六月二十二日以存證信函催收，然因該公司註銷登記而無法送達；雖提示存證信函及台北市政府教育局核准函供核，惟查該筆款項係原告代墊保聖那語文短期補習班之薪資、租金、電話費及顧問費等所發生之呆帳，因與業務無關，依查核準則相關規定，自不得提列當期費用或損失，被告原查不予認定，並無不合，乃維持原核定。
⒉原告訴稱該呆帳歷年業已設算利息收入，債權業已存在，主張呆帳應准予認列
等情乙節。查依查核準則第三十六條之一規定：「公司組織之股東、董事、監察人代收公司款項，不於相當期間照繳或挪用公司款項，應按當年一月一日所適用台灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅。公司之資金貸與股東或任何他人未收取利息，或約定之利息偏低者，比照前項規定辦理。」原告無償貸與他人資金，自當應予申報利息收入，惟申報之呆帳係原告代墊保聖那語文短期補習班之薪資、租金、電話費及顧問費等所發生之費用，既非原告經營本身業務而發生之費用或損失，被告不予認定，並無不合。
理由
一、按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「應收帳款、應收票據及各項欠款債權，有左列情事之一者，得視為實際發生呆帳損失：一、因倒閉逃匿、和解或破產之宣告，或其他原因，致債權之一部或全部不能收回者。二、債權中有逾期兩年，經催收後，未經收取本金或利息者。」所得稅法第二十四條第一項、第四十九條第五項定有明文。又「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得列為費用或損失。」亦為查核準則第六十二條所明定。
二、查原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，申報之呆帳損失四、二九Ｏ、一六九元，係原告自七十八年起陸續代墊保聖那語文短期補習班之薪資、租金、電話費及顧問費等，貸予該補習班截至八十年十二月三十一日止尚未收回之款項，而該補習班已於八十三年七月七日經台北市政府教育局以八十三年七月十五日北市教四字第三三四一二號函註銷登記，原告於八十六年六月二十二日以存證信函催收該借貸款，因該公司註銷登記而無法送達之事實，有營利事業所得稅結算申報書、復查申請書、存證信函、退郵信封及台北市政府教育局核准函影本等件在原處分卷可稽，並為原告所不爭執，堪認為真實。原告列報前開呆帳損失既係其代墊保聖那語文短期補習班之薪資、租金、電話費及顧問費等，核與業務無關，被告不予認定，核定呆帳損失為零元，訴願決定予以維持，揆諸首開規定，並無不合。
三、原告雖主張呆帳損失不僅侷限於應收帳款及應收票據，「各項欠款債權」如有符合所得稅法第四十九條第五項或查核準則第九十四條第一項第五款規定者，亦得認列呆帳損失，且依行政法院（現改制為最高行政法院）七十七年判字第一五一三號判決：「貸與他人款項，雖屆時未能獲得清償，亦屬呆帳損失，僅得列為營利事業所得稅減計之項目，現行所得稅法尚無自綜合所得稅額扣除之規定。」可知原告帳列之應收聯屬公司款屬於貸與他人款項性質，且其債權已逾二年並未獲得清償，應可列為營利事業所得稅減計之項目云云。惟該判決係屬個案，旨在說明貸與他人款項未獲清償者，於所得稅法並無自綜合所得稅額扣除之規定，且未具體指明與業務無關之貸款亦得認列呆帳損失；原告列報前開呆帳損失既係其代墊保聖那語文短期補習班之薪資、租金、電話費及顧問費等，而與業務無關，自不得認列呆帳損失。又原告無償貸與他人資金，自應依查核準則第三十六條之一規定申報利息收入，其與系爭貸款可否列報呆帳損失不能混為一談，原告主張均無可採。從而原處分及訴願決定均無違誤，原告仍執前詞聲請撤銷，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年九月十八日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官鄭忠仁
法官林育如法官楊莉莉右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年九月十八日
書記官黃舜民