裁判字號：臺北高等行政法院92年訴字第3163號判決
裁判日期：民國93年06月17日
裁判案由：限制出境
臺北高等行政法院判決九十二年度訴字第三一六三號
原告甲○○被告財政部代表人乙○（部長）訴訟代理人丙○○
丁○○戊○○右當事人間因限制出境事件，原告不服行政院中華民國九十二年六月十日院臺訴字第○九二○○八六三六一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告原為臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處產業工會（以下簡稱省水三區產業工會）之負責人，該工會滯欠已確定之八十至八十六年度營業稅罰鍰計新臺幣（下同）四○、六五六、九○○元，新竹市稅捐稽徵處乃依限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法（下以簡稱限制出境辦法）第二條第一項規定，報請被告於九十一年十二月十一日以台財稅字第○九一○○八六四九三號函請內政部警政署入出境管理局（以下簡稱境管局）限制原告出境，經境管局以九十一年十二月十七日境愛岑字第○九一○一二六五五六號函禁止原告出境。原告不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告主張省自來水公司第三區產業工會係依工會法規定組成之公益法人，非屬營利事業，原告雖係該產業工會理事長，應無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制出境實施辦法之適用，被告竟以該工會滯欠八十至八十六年營業稅罰鍰已達限制出境實施辦法所定限制營利事業負責人出境之金額標準，核轉入出境管理局，限制原告出境，另被告前已以同一事件限制原告出境在案，竟又再次對原告為限制出境之處分，有違一事不再理原則，顯有違誤，是否可採？㈠原告主張之理由：
⒈被告前已以同一事件限制原告出境在案，該前事件之行政爭訟程序尚進行中，
被告竟以同一事由再次對原告為限制出境之處分，頗有重複處罰而違一事不再理法則之違法：
⑴省水三區產業工會欠繳罰鍰事件之緣由為新竹市稅捐稽徵處以省水三區產業
工會未申請營業登記而營業為由，以八十七年六月十日八七新市稅法字第八七○一六六四八號處分書對省水三區產業工會為補徵營業稅一三、五五二、三○五元之核定，並處罰鍰四○、六五六、九○○元。
⑵按被告前已以省水三區產業工會對上開處分書提起行政救濟未先行繳納半數
稅款為由，以八十八年二月二十五日台財稅字第八八一○四○九八○號函核轉境管局限制原告出境，並經境管局以八十八年三月二日（八八）境愛岑字第一七七九二號函通知原告禁止出國在案。上開被告前所為限制原告出境之處分，現仍進行行政爭訟程序中，被告竟於前開事件行政爭訟程序終結前復以同一處分書之事由對原告再為限制出境之處分，顯有違一事不二罰、一事不再理之法則。
⒉原告擔任理事長之省水三區產業工會非營利事業，無稅捐稽徵法第十四條第三項或限制出境辨法之適用：
⑴依被告八十八年九月二十七日台財稅字第000000000號函示：「依
法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，毋須限制其負責人出境。」⑵原告所屬之省水三區產業工會為公益法人：
①按原告所屬之省水三區產業工會為依工會法第一、二條成立之法人，而依
工會法第一條規定：「工會以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨。」原告所屬工會為依法設立之法人，非以營利為目的之營利事業，被告以適用於營利事業之法規適用於原告，適用法規顯有錯誤。
②自來水廠產業工會得承攬自來水廠相關工程之緣起：
民國四、五十年間，政府希望並推廣家家戶戶均有自來水，以改善人民之生活品質、用水品質，然當時之時空環境為政府之財政困窘，公務員之待遇菲薄。政府欲推廣自來水之普及率雖立意良善，但經費不足，自來水管線之鋪設工程、因之而來之路面修復工程等因預算不夠，加以部分地區地處偏遠，無人願意承包該工程，為解決此項問題，遂商議由各地區自來水廠產業工會承包自來水廠之工程，蓋因：一、自來水廠抑或後來之自來水公司之管線鋪設等將得順利進行，不論地處遠近，只要自來水廠決定鋪設管線，產業工會即盡力配合，水管之改裝修理亦然，全面嘉惠自來水之用戶。二、自來水廠抑或後來之自來水公司無須擔心自來水管線之新裝、改裝、修復等工程發包無門，影響所有用戶之日常生活。三、在員工待遇微薄之狀況下，產業工會得在三節時，視承攬工程之收入是否有結餘，酌予發放些許福利金予全體會員（即自來水公司除高階主管外之員工）、並於會員有急難時，提供急難救助等。四、如此一來，自來水之普及率得儘速達成，用戶管線之維護得儘快進行，順帶得使產業工會之會員增加福利金之來源，此難道不能謂為公益？③且查，原告所屬工會承作省水三區管理處之用戶新裝外線工程及其他小型
工程，係希望從實際之工程運作中研究改進工程技術，同時得配合政府施政並得以所獲收入使工會自給自足，無庸倚賴外援補助，若進而有盈餘經費時，得提供些許福利金改善勞工生活，原告所兼營之事業並未違反工會法之規定。另依內政部五十六年五月五日臺內勞字第二三一一三四號函及內政部六十年四月十三日臺內勞字第四○九三○三號函，自來水廠產業工會經勞資雙方同意，得從事各該水廠內之散工業務。
④再者，被告又謂原告所屬機關將收益分配予有關人員，故非以公益為終局
目標之公益法人，無上開被告函文適用餘地云云。惟查，被告查證結果，原告所屬工會係於每年三個節度（端午、中秋、春節）及勞動節時，若有盈餘經費則發放相同金額之康樂福利金或代金予「每個會員及顧問」，並非將盈餘分配予兼營事業之「有關人員」，被告任意擴張解釋，認原告所屬工會非屬公益法人，而不得適用上開被告函文之解釋，其認定事實適用法規顯有錯誤而無得維持。
⑶原告所屬產業工會於八十二年間修改章程為公益法人，並於八十三年報請市
府備查。原告所屬產業工會報請市府備查之函文於八十三年二月十八日經新竹市政府收文，收文字號為竹市府總收字第○七四三九號。
⑷承前，原告所屬產業工會早於八十二年十二月二十八日依臺灣省政府勞工處
函轉行政院勞工委員會指示，經會員代表大會通過，修改章程為公益團體，並於八十三年二月間將會議紀錄報請主管機關新竹市政府核備，嗣於本案訴願及訴訟程序進行中，始知因修改章程須另以專案呈報主管機關，即檢具資料向主管機關核備，並經主管機關新竹市政府於八十九年同意追認備查。省水三區產業工會既係公益法人，則依前揭被告函示，縱有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法。被告及訴願決定機關所為之處分、訴願決定適用法規顯有錯誤應予撤銷。
⑸臺灣省自來水業產業工會聯合會（以下簡稱聯合會）乃由各地區之產業工會
組織而成，自聯合會成立後，有關產業工會向主管機關之請示、申請等一切事宜均係由聯合會具名行文予各相關主管機關，俟接獲主管機關函覆後，再由聯合會函轉各地區產業工會依憑主管機關函文辦理：
①按臺灣省自來水股份有限公司（以下簡稱自來水公司）之前身各地區自來
水廠原為公務機關，六十二年十二月十九日始改組為股份有限公司而為臺灣省營事業機構，後因精省，目前之股東則為經濟部，有經濟部商業司公司公示資料可稽。又按自來水公司之前身為各地區自來水廠，在自來水廠之時期，各地區之自來水廠均由所屬員工組織成立該地區之產業工會，嗣後並於五十四年九月二十七日由各地區產業工會組成「臺灣省自來水業產業工會聯合會」，會員為各地區（大略為各縣市）自來水廠之產業工會，並於五十五年一月四日經臺灣省政府社會處以社一組字第二十三號登記證書核准登記。自聯合會成立後，有關產業工會共同對外之所有事項，如向主管機關之請示、申請等一切事宜，均係由聯合會具名行文予各相關主管機關，俟接獲主管機關函覆後再由聯合會函轉各地區產業工會依憑主管機關函文辦理。
②聯合會則係於八十二年七月間收受臺灣省政府勞工處之函文，並即於同年
月二十九日依據上開省社會處之函文轉知各會員工會修訂章程，俾符免稅要件。臺灣省政府勞工處於八十二年十月十六日以八二勞一字第二七八五八號函就聯合會修正章程第二條為「本會為公益社團法人，定名為臺灣省自來水業產業工會聯合會」案同意備查。
⑹綜上，原告所屬產業工會實為公益社團，應無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制出境辨法之適用。
⒊又營利事業之主管機關為經濟部，而經濟部早於六十年間即知悉原告所屬產業
工會有承攬廠內散工業務之情，惟經濟部迄今未曾通知原告所屬產業工會辦理營利事業登記，原告所屬產業工會實無從得知應辦理營利事業登記，並進而繳交營業稅，從而即不會有遭科處營業稅罰鍰之情：
⑴依內政部六十年四月十三日台內勞字第四○九三○三號函覆經濟部之函文，
其內容略為：「被告前准台灣省政府函囑解釋自來水廠產業工會可否承攬水廠散工業務．．．在案。依照以上釋例，工會承攬廠內散工業務，如經勞資雙方之同意，自得為之，至是否應辦理營利事業登記一節，屬貴部主管範圍。」⑵自右開函文可知，經濟部曾就自來水廠產業工會應否辨理營利事業登記一節
行文內政部請求表示意見，而依內政部之覆函，此應屬經濟部主管事項，應由經濟部決定，惟迄今主管營利事業之經濟部未曾通知原告所屬產業工會辦理營利事業登記，原告所屬產業工會實不知應辦理營利事業登記，並進而繳交營業稅。
⑶查營業稅乃針對營利事業所營業務課徵，若所從事之業務非營利事業即無課
徵營業稅之理，則營利事業主管機關之經濟部尚且未曾認原告所屬產業工會承攬廠內散工業務係屬營利事業而應辦理營利事業登記，被告逕認該產業工會所為乃營利事業，並進而課徵營業稅、課處罰鍰、限制負責人出境，即有未合。
⒋稅捐稽徵法以營利事業之負責人為處分對象，係因營利事業之負責人率皆為出
資，並得以其出資而獲利益之人，故以之為處分對象得迫使負責人令該營利事業照章辦理，惟原告僅係原告所屬工會之會員，而非出資營利之人，受推舉為理事長，乃為服務會員之義務職，且原告係於八十七年間始就任該工會理事長，因之受處分之事務係原告到任之前發生，該工會又已於九十年六月間解散，原告亦己卸任，是原告非為稅捐稽徵法第十四條第三項或限制出境辦法之適用對象：
⑴依工會法第十二條規定，原告有加入工會為會員之權利及義務；又依同法第
十六條規定，具我國國籍及年滿二十歲之工會會員，得被選為工會之理事、監事。原告為所屬工會之當然會員，使被推選為理事而後任理事長，此非原告所得自主決定。
⑵依前所述，原告任省自來水公司第三區產業工會之理事長即負責人，並非原
告得自主決定，原告亦未因擔任工會之負責人獲有利益，且工會經費之收支依工會法第二十條第一項須經會員大會或代表大會之議決，更非原告得左右，以原告為處分對象並無法達致上開稅捐稽徵法之立法目的，原告非得為稅捐稽徵法及限制出境辦法之適用對象，被告適用法律顯有不當。
⑶又依人民團體法第三十四條規定，人民團體應每年編造預算、決算報告，提
經會員（會員代表）大會通過，並報請主管機關核備。原告所屬之省水三區產業工會每年均依規將預、決算表報請主管機關新竹市政府核備，前此均未曾被告知承作省自來水公司第三區管理處之用戶新裝外線工程及其他小型工程似屬營利事業之行為，而工會承作該等小型工程係單純為求經費自足，並為會員謀取福利，故所得全部收入除供會務支出外，餘則充作會員之福利經費。主管機關猶且不知工會承作工程似有未合，身為當然會員而被推選為理、監事之省自水三區產業工會歷任理、監事又如何得知？⑷再者，縱認省水三區產業工會確有兼營營利事業而課營業稅之情，惟被告據
以限制原告出境之理由為省水三區產業工會八十至八十六年會計年度違反營業稅法規定。惟查，省水三區產業工會違反規定之時，其理事長並非原告，又如前所述，工會理事長為義務職，且未因擔任此職務受有利益，被告處分非行為時任理事長之原告，適用法律難認無誤。
⑸退一步言，若認應以現時具理事長身分之人為處罰對象者，因省水三區產業
工會業已經主管機關新竹市政府於九十年六月十九日公告解散，原告早已不具有水三區產業工會之理事長身分，原處分亦無維持之據而應撤銷。
⒌退步言之，縱認原告所屬產業工會並非公益社團，然依加值型及非加值型營業
稅法（以下稱營業稅法）第八條第一項第十一、十三款之規定，應免徵營業稅；而既免徵營業稅，自無課處營業稅罰鍰之理：
⑴原告所屬產業工會承攬臺灣省自來水股份有限公司及其前身自來水廠內之工
程之依據為內政部民國五十六年五月五日台內勞字第二三一一三四號函、臺灣省政府社會處六十六年六月六六社一字第二五二○四號函、臺灣省政府建設廳函覆臺灣區營造工程工業同業公會有關自來水公司產業工會何得承攬工程乙案之該廳七十三年七月六日七三建四字第一五二八六二號函。由上可知，原告所屬產業工會承攬自來水公司之相關工程，遠自自來水公司改制為省營事業之前即已經內政部同意，迄至自來水公司改制為公司而成省營事業亦然。然原告所屬產業工會雖得承攬工程，但僅得承攬自來水公司之相關工程。
⑵依營業稅法第八條第十三款規定，原告所屬產業工會應免徵營業稅：
按政府機構、公營事業及社會團體，依有關法令組織經營不對外營業員工福利機構，銷售之貨物或勞務，免徵營業稅。營業稅法第八條第一項第十三款定有明文。查自來水公司為公營事業，有經濟部商業司公司公示資料可稽。
原告所屬產業工會依章程第三條規定，乃以互助合作增加生產增進員工知識技能促進員工福利並協助政府推行有關國防生產等政令之實施為宗旨。原告所屬產業工會係員工福利機構亦屬無疑義。原告所屬產業工會乃伴隨自來水廠抑或自來水公司而產生，若自來水公司不存，原告所屬產業工會亦不可能組成。而原告所屬產業工會並未對外營業，僅為經主管機關核准承攬水廠（目前為水公司）之工程，原告所屬產業工會不對外營業，依前揭營業稅法規定，應免徵營業稅。
⑶又依營業稅法第八條第一項第十一款規定之法理，原告所屬產業工會亦應免徵營業稅：
按農會、漁會、工會、商業會、工業會依法經營銷售與會員之貨物或勞務及政府委託其代辦之業務，免徵營業稅。營業稅法第八條第一項第十一款定有明文。查營業稅法之所以規定各該團體銷售與會員之貨物或勞務免徵營業稅，乃因該等銷售行為係僅為提供會員服務、增進員工福利而為，為鼓勵會員互助，且其銷售對象僅限於會員，故免徵營業稅。如前所述，自來水公司雖非原告所屬產業工會之會員，然產業工會提供之勞務係為公眾利益且僅提供予自來水公司，並經主管機關核准，應得準用前揭銷售與會員勞務之法理，免徵營業稅。
⑷綜上，縱認原告所屬產業工會並非公益社團，惟所承作自來水公司工程之行
為亦應免徵營業稅，被告課徵原告所屬公會營業稅之處分顯有未合，進而課處營業稅罰鍰亦有不當，因之而為限制原告出境之處分即有未當，應予撤銷⒍綜上所述，原告非稅捐稽徵法第二十四條之適用對象，原告所屬省水三區產業
工會非為營利事業，且縱認省水三區產業工會非公益社團，惟所承作自來水公司工程之行為亦應免徵營業稅，被告課徵原告所屬公會營業稅並進而課處營業稅之處分顯有未合，因之而為限制原告出境之處分即有未當，應予撤銷，訴願決定機關維持上揭違法之行政處分亦有未合。
㈡被告主張之理由：
⒈按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內
政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。」、「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」為稅捐稽徵法第二十四條第三項前段、第四十九條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在新臺幣五十萬元以上，營利事業在新臺幣一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」為限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第二條第一項所規定。復按「有左列情形之一者，為營業人：二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。」、「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌號或埸所之獨資或合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦、治等營利事業。」分別為行為時營業稅法（以下簡稱營業稅法）第六條第二款及所得稅法第十一條第二項所明定。又「依法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，毋須限制其負責人出境」為被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函所釋示。
⒉本件原告係省自水三區產業工會理事長，該工會未依規定申請營業登記，自八
十至八十六會計年度承作臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，營業額共計三○二、四五四、二三四元，案經臺中市稅捐稽徵處查獲，通報新竹市稅捐稽徵處審理結果，核定補徵營業稅一三、五
五二、三○五元及營業稅罰鍰四○、六五六、九○○元。該工會不服，循序提起行政救濟，經被告再訴願駁回，該工會並未提起行政訴訟，欠繳罰鍰已告確定，已達首揭限制出境金額標準，且未提供相當擔保，新竹市稅捐稽徵處據此報請被告函請境管局限制原告出境，揆諸首揭規定，並無不合。
⒊至原告訴訟意旨略以，被告前已以同一事件限制原告出境在案，竟以同一事由
再次對原告為限制出境之處分，顯有重複處罰而違一事不再理法則。原告擔任理事長之省水三區產業工會非營利事業，無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法之適用。稅捐稽徵法以營利事業之負責人為處分對象係因營利事業之負責人率皆為出資並得以其出資而獲利益之人，故以之為處分對象得迫使負責人令該營利事業照章辦理，惟原告僅係原告所屬工會之會員而非出資營利之人，受推舉為理事長乃為服務會員之義務職，且因之受處分之事務係原告到任之前發生。縱認省水三區產業工會非公益社團，惟所承作自來水公司工程之行為亦應免徵營業稅，因之而為限制原告出境之處分即有未當，應予撤銷等由，資為爭議。
⒋查臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處產業工會前因滯欠營業稅一五、八
二二、一二九元，經新竹市稅捐稽徵處於八十八年二月十日以新市稅法字第八八二○五二○四號函報被告以八十八年二月二十五日台財稅第000000000號函核轉境管局限制原告出境在案。而本件係因該工會滯欠已確定之營業稅罰鍰，已達首揭限制出境金額標準，另案辦理限制原告出境，合先敘明。⒌按原告所提出之臺灣省政府勞工處八十二年十月十六日八二勞一字二七八五八
號函復臺灣省自來水業產業工會聯合會之主旨雖記載：「貴會第十一屆第二次會員代表大會決議修正章程第二條為本會為公益社團法人，定名為『臺灣省自來水業產業工會聯合會』案，同意備查。」然查其係臺灣省政府勞工處針對「臺灣省自來水業產業工會聯合會」之同意備查函，其主體為臺灣省自來水業產業工會聯合會，然查本案之欠稅主體為臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處產業工會並非臺灣省自來水業產業工會聯合會，而其主管機關為新竹市政府亦非臺灣省政府。且本案係緣因原告擔任臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處產業工會之理事長，而該工會未申請營業登記，自八十至八十六會計年度承作臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，其違章期間為八十至八十六會計年度，而新竹市臺灣自來水股份有限公司第三區管理處產業工會於八十九年五月二十三日方以八九台水三區產業工組字第九○號函向新竹市政府申請「本會章程第一章第二條業經第四屆第三次會員大會修正通為過『本會屬公益團體定名為新竹市臺灣自來水股份有限公司第三區管理處產業工會（以下稱本會）』，請准予核備，以利本會會務推展。」準此，原告引據新竹市政府八十九年六月二日（八九）府社勞字第三八○六○號同意備查函，實與本案無涉。
⒍次按被告所屬賦稅署八十九年一月十二日台稅六發第0000000000號
函稱，如經查明該工會未將其收益分配予有關人員，應仍屬依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人。然查工會法第一條、第二條雖規定，工會為法人，以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨，然並未敘明工會組織是否為公益法人亦或營利法人；而臺灣省自來水股份有限公司第十區管理處產業工會是否為依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人，經被告詢據行政院勞工委員會八十八年十二月九日台八十八勞資一字第○○五一六七八號函復略稱：「二、依工會法第一條規定：『工會以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨。』，因此工會除於傳統工會任務，貫徹其設立宗旨外，另可增訂以公益為目的之任務，貴部所詢工會或以研究改進生產技術提升供水品質，或以開發水資源與配合觀光事業之發展等為其特有之任務，無不努力於謀取社會上不特定多數人之利益。三、渠等團體或有投資於營利事業，或經營事業而有收益，但若未將其收益分配於有關人員，並未牴觸以公益為目的之終局目標。」再據新竹市稅捐稽徵處向該主管機關新竹市政府函詢該工會是否為依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人，該府於八十八年十月十二日以（八八）府勞字第六七八一○號函復：「該會係依法成立之法人」，亦未敘明該工會係公益法人。又案經新竹市稅捐稽徵處函查該工會八十至八十六年歲入及歲出相關資料，及收益分配情形，經該工會函復略稱其八十年至八十六年度歲入部份除會費收入外，亦依循往例接受政府有關機關委託從事水廠水管之新裝改裝修理所挖掘路面之修復工程等之勞務工作而有勞務收入，至於歲出部份除會務固定支出外，係經費多寡，依照每年三個節慶（端午節、中秋節、及春節）及勞動節發放每個會員及顧問同額之康樂福利品或代金。足見有盈餘時方有康樂福利費之發放，而發放係無對價關係，該工會之會員每人皆可領得金額相同之福利金，顯見盈餘係以康樂福利費為名義分配予該會會員，並非分配予不特定人，足證該工會並非以謀取社會上不特定多數人之利益以公益為終局目標之公益法人，自無被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函所述公益法人毋須限制負責人出境要件之適用。
⒎綜上，臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處產業工會於八十至八十六會計
年度將其營利所得利益，分配予社員，並非用於公益事業，非屬公益法人團體，且所交易對象又非屬會員而該工會長期承攬勞務已屬營業稅法第三條第二項規定銷售勞務之營業行為，當為營業稅法第六條第二款規定之營業人及所得稅法第十一條第二項規定之其他組織方式之營利事業。從而新竹市稅捐稽徵處依首揭規定辦理租稅保全措施，報經被告函請境管局限制原告出境，應無違誤，應予維持。
⒏綜上論述，本件原處分及所為訴願決定均無違誤，請准如訴之聲明判決。
理由
一、按「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部，函請內政部入出境管理局，限制其出境；其為營利事業者，得限制其負責人出境。‧‧‧」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿三十日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第三十五條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。」、「前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。」及「滯納金、利息、滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」分別為稅捐稽徵法第二十四條第三項前段、第三十九條第一項、第二項第一款及第四十九條前段所明定。次按「在中華民國境內居住之個人或在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰單計或合計，個人在五十萬元以上，營利事業在一百萬元以上者，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」、「第一項所稱之個人或營利事業，欠繳應納稅捐或關稅，在行政救濟程序終結前，個人在七十五萬元以上，營利事業在一百五十萬元以上者，稅捐稽徵機關或海關得報請財政部函請內政部入出境管理局限制該欠稅人或欠稅營利事業負責人出境。」復為限制出境實施辦法第二條第一項、第三項所規定。再按「有左列情形之一者，為營業人：一、‧‧‧二、非以營利為目的之事業、機關、團體、組織，有銷售貨物或勞務者。」、「本法稱營利事業，係指公營、私營或公私合營，以營利為目的，具備營業牌照或埸所之獨資或合夥、公司及其他組織方式之工、商、農、林、漁、牧、礦、治等營利事業。」分別為行為時營業稅法第六條第二款及所得稅法第十一條第二項亦定有明文。又「法人非經向主管機關登記，不得成立。」、「以公益為目的之社團，於登記前，應得主管機關之許可。」、「依民法總則規定法人之登記，其主管機關為該法人事務所所在地之法院。」民法第三十條、第四十六條及民法總則施行法第十條分別定有明文。又「依法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，毋須限制其負責人出境」被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號亦函釋有案。再「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法規定限制出境之營利事業負責人，係指以依法得代表該營利事業之法定代理人為限」亦為被告六十八年七月十八日台財稅第三四九二七號函釋在案。
二、本件原告於八十七年間任省水三區產業工會之理事長，該工會滯欠已確定之八十至八十六年度營業稅罰鍰計四○、六五六、九○○元，新竹市稅捐稽徵處乃依限制出境實施辦法第二條第一項規定，報請被告於九十一年十二月十一日以台財稅字第○九一○○八六四九三號函請境管局限制原告出境，經境管局以九十一年十二月十七日境愛岑字第○九一○一二六五五六號函禁止原告出境，原告不服，提起訴願，遭決定駁回各情，有新竹市稅捐稽徵處九十一年十二月三日新市稅管字第○九一○二四二九一七號函、被告及境管局上揭函、訴願決定書等附卷可稽，復為兩造所不爭，堪認屬實。
三、原告循序起訴意旨略以：被告前已以同一事件限制原告出境在案，竟以同一事由再次對原告為限制出境之處分，顯有重複處罰而違一事不再理法則；原告擔任理事長之省水三區產業工會非營利事業，無稅捐稽徵法第二十四條第三項或限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法之適用；又原告所屬產業工會無從得知應辦理營利事業登記並繳交營業稅；稅捐稽徵法以營利事業之負責人為處分對象係因營利事業之負責人率皆為出資並得以其出資而獲利益之人，故以之為處分對象得迫使負責人令該營利事業照章辦理，惟原告僅係原告所屬工會之會員而非出資營利之人，受推舉為理事長乃為服務會員之義務職，且因之受處分之事務係原告到任之前發生，工會已於九十年六月間解散，原告亦已卸任；縱認省水三區產業工會非公益社團，惟所承作自來水公司工程之行為亦應免徵營業稅，因之而為限制原告出境之處分即有未當，應予撤銷等語。
四、本件原告係省自水三區產業工會理事長，該工會未依規定申請營業登記，自八十至八十六會計年度承作臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，營業額共計三○二、四五四、二三四元，案經臺中市稅捐稽徵處查獲，通報新竹市稅捐稽徵處審理結果，核定補徵營業稅一三、五五二、三○五元及營業稅罰鍰四○、六五六、九○○元。該工會不服，循序提起行政救濟，經被告再訴願駁回，該工會並未提起行政訴訟，欠繳罰鍰處分，已告確定，已達首揭限制出境金額標準，且未提供相當擔保，新竹市稅捐稽徵處據此報請被告函請境管局限制原告出境，揆諸首揭規定，並無不合。
五、原告訴稱被告前已以同一事件限制原告出境在案，竟以同一事由再次對原告為限制出境之處分，顯有重複處罰而違一事不再理法則云云；查臺灣省自來水股份有限公司第三區管理處產業工會前因「滯欠營業稅」一五、八二二、一二九元，經新竹市稅捐稽徵處於八十八年二月十日以新市稅法字第八八二○五二○四號函報被告以八十八年二月二十五日台財稅第000000000號函核轉境管局限制原告出境在案。而本件係因該工會滯欠已確定之營業稅「罰鍰」四○、六五六、九○○元，已達首揭限制出境金額標準，另案辦理限制原告出境，與之前另案限制出境之事由不同，並無重覆處分，亦無違反一事不再理法則，原告所認，容有誤解。
六、原告訴稱伊擔任理事長之省自來水公司第三區產業工會，係依工會法第一條及第二條之規定成立之公益法人，以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨。依上開規定觀之，其性質應非屬營利法人，自非營利事業，無限制出境實施辦法之適用，被告自不得依該限制出境實施辦法將原告限制出境云云；查省自來水公司第三區產業工會，固係依工會法第一條及第二條之規定成立之法人，惟其成立在保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活之宗旨範圍內，其性質始非屬營利法人，倘其擅自兼營營利事業，則就其所兼營之營利事業部分，自屬營利事業。又按被告所屬賦稅署八十九年一月十二日台稅六發第0000000000號函稱，如經查明該工會未將其收益分配予有關人員，應仍屬依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人。然查工會法第一條、第二條雖規定，工會為法人，以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨，然並未敘明工會組織是否為公益法人亦或營利法人；而臺灣省自來水股份有限公司第十區管理處產業工會是否為依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人，經被告詢據行政院勞工委員會八十八年十二月九日台八十八勞資一字第○○五一六七八號函復略稱：「二、依工會法第一條規定：
『工會以保障勞工權益，增進勞工知能，發展生產事業，改善勞工生活為宗旨。』，因此工會除於傳統工會任務，貫徹其設立宗旨外，另可增訂以公益為目的之任務，貴部所詢工會或以研究改進生產技術提升供水品質，或以開發水資源與配合觀光事業之發展等為其特有之任務，無不努力於謀取社會上不特定多數人之利益。三、渠等團體或有投資於營利事業，或經營事業而有收益，但若未將其收益分配於有關人員，並未牴觸以公益為目的之終局目標。」再據新竹市稅捐稽徵處向該主管機關新竹市政府函詢該工會是否為依法成立以公益為目的之社團法人或財團法人，該府於八十八年十月十二日以（八八）府勞字第六七八一○號函復：「該會係依法成立之法人」，亦未敘明該工會係公益法人。又案經新竹市稅捐稽徵處函查該工會八十至八十六年歲入及歲出相關資料，及收益分配情形，經該工會函復略稱其八十年至八十六年度歲入部份除會費收入外，亦依循往例接受政府有關機關委託從事水廠水管之新裝改裝修理所挖掘路面之修復工程等之勞務工作而有勞務收入，至於歲出部份除會務固定支出外，係經費多寡，依照每年三個節慶（端午節、中秋節、及春節）及勞動節發放每個會員及顧問同額之康樂福利品或代金，有該工會八十九年三月六日八九台水三區產工總字第三五號函附卷可稽，復為原告所不爭。足見有盈餘時方有康樂福利費之發放，而發放係無對價關係，該工會之會員每人皆可領得金額相同之福利金，顯見盈餘係以康樂福利費為名義分配予「該會會員」，並非分配予「不特定人」，足徵該工會並非以謀取社會上不特定多數人之利益以公益為終局目標之公益法人，自無被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函所述公益法人毋須限制負責人出境要件之適用。則就該工會上開承作省自來水公司第三區管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程之收入部分，自屬營業收入，不因該工會係依工會法成立之法人而有所不同。原告徒以省自來水公司第三區產業工會係依工會法成立之法人，即謂其在成立宗旨外兼營營利事業部分，亦非屬營利事業，自屬無據。
七、至原告訴稱其所屬工會實係公益法人，依被告八十八年九月二十七日台財稅第000000000號函釋：「依法成立以公益為目的之社團法人及財團法人，如有欠繳稅捐，不適用限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法，毋須限制其負責人出境。」被告適用限制出境實施辦法限制其出境，實有違誤云云；查依原告所提出之台灣省政府勞工處八十二年十月十六日八二勞一字二七八五八號函復聯合會之主旨雖記載：「貴會第十一屆第二次會員代表大會決議修正章程第二條為本會為公益社團法人，定名為『台灣省自來水業產業工會聯合會』案，同意備查。」然查其係台灣省政府勞工處針對「聯合會」之同意備查函，其主體為聯合會，而本件受罰鍰主體為原告所屬省自來水公司第三區產業工會，並非聯合會，其主管機關為新竹市政府亦非台灣省政府。且本件係緣因原告擔任省自來水公司第三區產業工會之理事長，而該工會未申請營業登記，自「八十至八十六」會計年度承作省自來水公司第三區產業管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程，違章期間為八十至八十六會計年度，而省自來水公司第三區產業工會於八十九年五月二十三日始以八九台水三區產業工組字第九十號函向新竹市政府申請「本會章程第一章第二條業經第四屆第三次會員大會修正通過『本會屬公益團體定名為新竹市台灣自來水股份有限公司第三區管理處產業工會』，請准予核備，以利本會會務推展。」準此，原告引據新竹市政府八十九年六月二日（八九）府社勞字第三八○六○號同意備查函，實與本案無涉。
八、原告另訴稱伊僅係原告所屬工會之會員而非出資營利之人，受推舉為理事長乃為服務會員之義務職，且因之受處分之事務係原告到任之前發生，工會已於九十年六月間解散，原告亦已卸任；縱認省水三區產業工會非公益社團，惟所承作自來水公司工程之行為亦應免徵營業稅，又原告所屬產業工會無從得知應辦理營利事業登記並繳交營業稅；因之而為限制原告出境之處分即有未當云云；查本件原處分係以原告為水三區產業工會之負責人，該工會滯欠已確定之八十至八十六年度營業稅罰鍰計四○、六五六、九○○元，乃依限制出境辦法第二條第一項規定，函請境管局限制原告出境，並非對省自來水公司第三區產業工會為核課稅捐或罰鍰之處分，該課稅或罰鍰之另案處分，既已確定，原告以該工會依規定應免徵營業稅，自無須受罰鍰處分云云，再事爭執，即非可採。況該產業工會於八十至八十六會計年度將其營利所得利益，分配予會員，並非用於公益事業，非屬公益法人團體，且所交易對象又非屬會員，而該工會長期承攬勞務已屬營業稅法第三條第二項規定銷售勞務之營業行為，當為營業稅法第六條第二款規定之營業人及所得稅法第十一條第二項規定之其他組織方式之營利事業。又法令公布後，人民即有知悉及遵守之義務，不得以不知法令為由而主張免責，是原告不得以其不知該產業工會自「八十至八十六」會計年度承作省自來水公司第三區產業管理處用戶新裝外線工程及其他小型工程之行為，應繳交營業稅云云，執為免責之論據；次查，限制出境辦法規定限制出境之營利事業負責人，係指以依法得代表該營利事業之法定代理人為限，原告於八十七年間起既任該產業工會之負責人，被告依首揭規定，函請境管局限制其出境，自屬有據，此與負責人是否為有給職或義務職無涉；至該工會於九十年六月間經公告解散在案，惟工會解散後，其法人格並非即當然消滅，依法仍須進行清算完成，法人格始行消滅；要難執該工會經解散為由，而解免其本件依法應負之責任。
九、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告以原告為該產業工會之負責人，該工會滯欠已確定之八十至八十六年度營業稅罰鍰計四○、六五六、九○○元，乃依限制出境辦法第二條第一項規定，函請境管局限制原告出境，並無違誤，訴願決定，予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段規定，判決如主文。
中華民國九十三年六月十七日
臺北高等行政法院第六庭
審判長法官林樹埔
法官曹瑞卿法官許瑞助右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十三年六月十七日
書記官吳芳靜