裁判字號：高雄高等行政法院93年訴字第304號判決
裁判日期：民國93年06月17日
裁判案由：印花稅
高雄高等行政法院判決九十三年度訴字第三○四號
原告澄輝營造有限公司代表人甲○○訴訟代理人丙○○○被告高雄市稅捐稽徵處代表人乙○○處長訴訟代理人丁○○右當事人間因印花稅事件，原告不服高雄市政府中華民國九十三年二月十二日高市府法一字第○九三○○○八一九一號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告於民國（下同）八十九年至九十一年間因向內政部營建署等承攬多項工程而書立承攬工程合約書十七本，合約金額計新台幣（下同）三一五、四○二、一二九元，工程合約書並已交付使用，惟卻未按合約金額千分之一貼用印花稅票，案經法務部調查局南部地區機動工作組（以下簡稱調查局南機組）於九十一年十月二十五日查獲，扣押上開工程合約書正本，並於九十二年一月二日以調南機肅字第○九二七六一○○二一號函送被告處理。被告查核結果，發現其中四本合約書之工程總價與調查局南機組製作之工程合約清冊編號第六、八、十一、十四項工程所載之金額不符，乃通知原告重新確認合約金額共計三一七、九○五、五○○元後，除依每件按合約金額千分之一核算原告應補貼印花稅票額共計三一七、九○五元外，並按其漏貼稅額處以五倍罰鍰計一、五八九、五二五元。原告不服，申請復查，經被告查明其中十五本合約書原來核算金額內各含有未予扣除之營業稅金額，乃撤銷原處分，重行核定應補貼印花稅票額三○三、九五二元，並按其漏貼稅額處以五倍罰鍰計一、五一九、七六○元。原告猶不甘服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：㈠原告聲明求為判決：
訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：
如主文所示。
三、兩造主張之理由：
甲、原告主張之理由：⒈遭查獲之工程承攬契約，其中編號第二至第六項工程雖業經簽約，然均尚未開
工，而未開工之原因除有因須追加工程無法定案、或工程仍在變更設計尚未議價者外，尚有標得工程迄今已逾一年六個月仍未通知開工者。原告因不知上開合約未來是否仍有動工之機會、合約是否生效或作廢，始未貼印花稅票。另第十三項工程原訂約之寶楹股份有限公司（以下稱寶楹公司）事後已退出該項工程，此有寶楹公司出具之證明書可參，故該項合約應已無效作廢，不能算入合約清冊總額中。從而編號第七至第十七項工程之合約金額，若扣除第十三項契約工程款，其契約總額僅餘四、七四九、六○一元，應貼印花稅票應僅四、七五○元而已。
⒉又原告早於九十一年五月十七日即購足十五萬元之印花稅票，預備貼用於前揭
工程合約書上，不惟有原告購買印花稅票證明足稽，亦有原告公司之會計陳美雀、 張秀琴 可以證明系爭十七本工程合約書於調查局南機組人員前來調查時，原告係將上開工程合約書及印花稅票一併置於桌上，在原告正擬要將印花稅票貼在工程合約書時，即遭調查局南機組人員查扣系爭十七本工程合約書，並非原告要故意漏貼印花稅票。被告未查明真相，即對原告裁處五倍罰鍰，並不公平，爰請撤銷原處分及訴願決定，以維權益。
乙、被告答辯之理由：⒈按「印花稅法第十二條規定，同一憑證須具備二份以上，由雙方或各方關係人
各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票。關於納稅義務人未依上開規定就所持一份貼用印花稅票，而依同法第二十三條第一項規定處罰者，可視稽徵實務需要，查明他方是否已貼用印花稅票後，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，認定適用裁罰倍數。至如他方立約人為政府機關時，因其係依法無須貼用印花稅票，可視同已貼花，仍按所漏稅額處五倍罰鍰。」財政部九十年九月二十六日台財稅字第○九○○四五三四九五號著有函釋在案。
⒉卷查原告書立之系爭十七本承攬工程合約書，未依規定貼用印花稅票，業經調
查局南區機動組查獲，並有原告之經理人丙○○○承認上開情節及確認金額之談話筆錄在卷可稽。另查，十七本合約書中有十六本之他方立約人為政府機關，另一本他方立約人經查明已貼用印花稅票，依首揭財政部函示，應按漏貼稅額處以五倍罰鍰計一、五八九、五二五元，是原處分應非無據。又因系爭承攬工程合約書中，有十五本之原處分核算金額內各含有未予扣除之營業稅金額，則依財政部八十五年八月二十三日台財稅第000000000號函釋「承攬工程合約如載明總金額含稅者於扣除營業稅後貼花」之意旨，本案應予扣除營業稅金額，是被告重行核定漏貼印花稅票金額為三○三、九五二元，應處罰鍰為一、五一九、七六○元，洵無不合。
⒊次按，印花稅之性質係屬憑證稅，課稅之依據為憑證之作成，故印花稅法第八
條規定，應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，即應貼足印花稅票。又財政部四六台財稅發第一三三九號通知：「查依照印花稅法規定，應納印花稅之憑證，一經書立交付使用，即應貼足印花稅票。貴公司與日本╳╳株式會社簽訂之『銅精砂銷售合約』，既經書立交付使用，自應依照上述印花稅法之規定，貼用印花稅票。至合約所載事項，履行與否，並非免稅之理由，所稱合約有效期內，迄無銅精砂出售之事實，該項合約，請求准免貼印花一節，核與稅法之規定不符。」經查，扣案之工程合約清冊編號第二項至第六項工程及第十三項工程等六份合約書均已書立並交付使用，依印花稅法第一條、第五條第四款、第七條第三款、第八條第一項及第十二條之規定，原告即應貼足印花。⒋再查，本案係南機組會同被告人員，於搜索原告公司帳冊時，當場查獲原告有
十七本工程合約書均未依規定貼用印花稅票，此有談話筆錄及獲案合約書等可稽，是原告顯已違反印花稅法第八條第一項之規定，其所提示購買印花稅票之收據，僅能表示有購買印花稅票之事實，並不足以證明該等印花稅票係用以黏貼系爭十七本工程合約書正本之用．是原告違章事實洵堪認定。被告復查決定於扣除營業稅金額後，重行核定原告漏貼印花稅票金額為三○三、九五二元，並按漏貼稅額處五倍罰鍰計一、五一九、七六○元，認事用法，並無違誤。理由
一、按「本法規定之各種憑證，在中華民國領域內書立者，均應依本法納印花稅。」「印花稅以左列憑證為課徵範圍：．．．承攬契據：指一方為他方完成一定工作之契據；如承包各種工程契約、承印印刷品契約及代理加工契據等屬之。」「印花稅稅率或稅額如左：．．．承攬契據：每件按金額千分之一，由立約或立據人貼印花稅票。」「應納印花稅之憑證，於書立後交付或使用時，應貼足印花稅票；‧‧‧」「同一憑證須備具二份以上，由雙方或各方關係人各執一份者，應於每份各別貼用印花稅票；同一憑證之副本或抄本視同正本使用者，仍應貼用印花稅票。」「違反第八條第一項或第十二條至第二十條之規定，不貼印花稅票或貼用不足稅額者，除補貼印花稅票外，按漏貼稅額處五倍至十五倍罰鍰。」分別為印花稅法第一條、第五條第四款、第七條第三款、第八條第一項、第十二條及第二十三條第一項所明定。又「查依照印花稅法規定，應納印花稅之憑證，一經書立交付使用，即應貼足印花稅票。貴公司與日本╳╳株式會社簽訂之『銅精砂銷售合約』，既經書立交付使用，自應依照上述印花稅法之規定，貼用印花稅票。至合約所載事項，履行與否，並非免稅之理由，所稱合約有效期內，迄無銅精砂出售之事實，該項合約，請求准免貼印花一節，核與稅法之規定不符。」「承攬工程合約或其所附之詳細價目表如已載明『含稅』、『稅捐』或『稅什費』等字樣，以表明內含稅捐者（未載明係營業稅），准予就合約所載總金額扣除營業稅後之金額計貼印花稅票。」亦分別經財政部四六台財稅發第一三三九號通知及八十五年八月二十三日台財稅字第八五一九一五四九四號函釋在案。又上開函釋乃財政部就稅捐稽徵機關因執行印花稅法之規定發生疑義，以主管機關之地位為符合法規原意之釋示，與上開法律規定之立法意旨相符，亦未增加法律所無之限制，與憲法並無牴觸，本院自得予以援用。
二、本件原告於八十九年至九十一年間因向內政部營建署等承攬多項工程而書立承攬工程合約書十七本，合約金額計三一五、四○二、一二九元，工程合約書並已交付使用，惟卻未按合約金額千分之一貼用印花稅票，案經調查局南機組於九十一年十月二十五日查獲，扣押上開工程合約書正本，並於九十二年一月二日以調南機肅字第○九二七六一○○二一號函送被告處理。被告查核結果，發現其中四本合約書之工程總價與調查局南機組製作之工程合約清冊編號第六、八、十一、十四項工程所載之金額不符，乃通知原告重新確認合約金額共計三一七、九○五、五○○元後，除依每件按合約金額千分之一核算原告應補貼印花稅票額共計三一
七、九○五元外，並按其漏貼稅額處以五倍罰鍰計一、五八九、五二五元。原告不服，申請復查，經被告查明其中十五本合約書原來核算金額內各含有未予扣除之營業稅金額，乃撤銷原處分，重行核定應補貼印花稅票額三○三、九五二元，並按其漏貼稅額處以五倍罰鍰計一、五一九、七六○元等情，此有調查局南機組九十二年一月二日調南機肅字第○九二七六一○○二一號函及其制作之調查筆錄、被告九十二年四月二十八日高市稽法字第○九二○○一九二四二號處分書、原告公司經理丙○○○於被告機關製作之談話筆錄、系爭十七本合約書影本及工程合約清冊等附於原處分卷內可憑，經核並無不合。
三、原告起訴雖主張合約清冊第二項至第六項工程雖業經簽約，然均尚未開工，原告因不知上開合約未來是否仍有動工之機會、合約是否生效或作廢，始未貼印花稅票，非故意漏貼。另第十三項工程原訂約之寶楹公司事後已退出該項工程，該項合約應已無效作廢，不能算入合約清冊總額中，是本件應貼印花稅票額應僅為四、七五○元云云。惟查，印花稅係就契據之交付、使用所課徵之稅賦，其性質係屬契據稅，故如契據業已作成，並經交付或使用，稅捐債務即已成立，而承攬契據為應納印花稅之憑證，自應依印花稅法第一條、第五條第四款及第八條第一項規定，於書立後交付或使用時，按每件金額千分之一，由立約或立據人貼足印花稅票。至於契據所根據之契約履行與否及事後契約是否終止或解除等，對已成立之稅捐與印花稅之繳納尚不生影響。茲查，本件遭查扣之系爭十七本工程合約書，係原告於八十九年至九十一年間因向內政部營建署等承攬工程所書立，且該工程合約書於書立後均已交付予原告使用，此為原告所不否認，則依上揭說明，原告即應依印花稅法第八條第一項規定於系爭合約上貼足印花稅票，否則依同法第二十三條第一項之規定，除補貼印花稅票外，並應按漏貼稅額處五倍至十五倍之罰鍰。至於系爭合約是否業已開工、合約未來是否作廢等，均不影響原告於合約書立並經交付時，即應貼用印花稅票之義務。是被告於與原告確認合約金額共計
三一七、九○五、五○○元後，除依每件按合約金額千分之一核算原告應補貼印花稅票額共計三一七、九○五元外，並於復查時，將其中十五本合約書於扣除所含之營業稅金額，重行核定應補貼印花稅票額為三○三、九五二元，並按其漏貼稅額處以五倍罰鍰計一、五一九、七六○元，依法洵無不合。從而原告上開主張，顯係誤會法令所致，不足採取。
四、又原告另主張調查局南機組人員前來調查時，原告係將上開工程合約書及印花稅票一併置於桌上，在原告正擬要將印花稅票貼在工程合約書時，即遭調查局南機組人員查扣系爭十七本工程合約書，並指原告漏貼印花稅票。而被告未查明真相，即對原告裁處五倍罰鍰，亦顯不公平云云。惟查，原告主張上開之事實，固據其提示購買印花稅票之收據乙紙為證，惟此僅能表示其確有購買印花稅票之事實，卻無法改變原告於調查局南機組人員前往其公司搜索時，系爭扣案十七本工程合約書，未依法貼用印花稅票之事實。抑且，原告所提出其購買印花稅票之收據，其上面記載之日期為九十一年五月十七日，此距原告被調查局南機組人員查獲其未於系爭十七本工程合約書貼用印花稅票之時間，二者相差五個多月，是原告陳稱其非故意漏貼印花稅票云云，殊難採信。故被告於復查時，除核定原告應補貼印花稅票額為三○三、九五二元外，並按其漏貼稅額處以最低罰鍰一、五一
九、七六○元，於法並無違誤。原告主張被告對其裁處五倍罰鍰，顯不公平云云，並無理由。
五、綜上所述，原告既未依法於系爭十七本工程合約書貼用印花稅票，被告原處分以原告違反印花稅法第八條之規定，依同法第二十三條第一項規定，核定應補貼繳印花稅票三一七、九○五元外，並按漏貼稅額裁處五倍罰鍰計一、五八九、五二五元；嗣經復查決定以原處分核算之系爭合約中，有十六項合約之金額內各含有未予扣除之營業稅金額，乃撤銷原處分，重行核定應補徵印花稅票三○三、九五二元，並按漏貼稅額裁處五倍罰鍰一、五一九、七六○元，認事用法，洵無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴請求撤銷原處分及訴願決定，並無理由，應予駁回。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年六月十七日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官江幸垠法官簡慧娟法官邱政強右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十三年六月十七日
法院書記官藍慶道