裁判字號：臺中高等行政法院95年訴字第297號判決
裁判日期：民國95年09月27日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決
95年度訴字第00297號原告甲○○訴訟代理人 陳榮東 會計師被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年4月13日台財訴字第09500075650號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告民國90、91及92年度綜合所得稅結算申報，自行列報捐贈予中華民國保險消費者協會（下稱保消會）之捐贈扣除額分別為新台幣（下同）500,000元、650,000元及719,700元。案經被告機關初查以原告未能提示捐贈資金流程供核，乃否准扣除，核定其各年度綜合所得淨額與補徵應納稅額分別為90年度2,210,310元、116,488元，91年度為2,837,506元、195,000元及92年度為3,070,500元、221,681元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分（復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
1.按「納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除：．．．㈡列舉扣除額．．．⒈捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。」為所得稅法第17條第1項第2款第2目之1前段所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。又按行政法院61年判字第70號判例：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測。」依行政程序法第1條有「增進人民對行政之信賴。」其次，課稅應就納稅人有利及不利之事項分別注意之，亦屬行政程序法第9條所指，行政機關就該管行政程序，應於當事人有利及不利之情形，一律注意。」
2.原告90、91、92年度綜合所得稅結算申報，分別列報對保消會之捐贈扣除額500,000元、650,000元及719,700元，有捐贈收據及該協會日記帳等影本為證。該協會於81年7月間已向內政部申請立案為全國性及區級人民團體，有立案證書足憑。而按對教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額於不超過綜合所得稅額20%者，得於申報個人綜合所得稅時扣除，所得稅法第17條第1項第2款第2目規定甚明，法律既規定人民有此合法節稅之權利，自應受保障，以符合行政程序法「增進人民對行政之信賴」。
3.從台灣嘉義地方法院檢察署89年度偵字第606、607、608、609、610、611、612、613、614、615、616號不起訴處分書指明 陳宗興 等42人取得 王文勇 開立保消會捐贈收據，法律既規定人民有此合法節稅權利，若無其他積極證據足證捐贈者所為之捐贈係屬不實，尚難僅因捐贈者捐贈之數額達法律規定最高上限，即遽認有何不法而觀之，王文勇所開立之保消會收據應認有捐贈事實。是僅以台灣高等法院台南分院91年度上訴字第1249號判決書，判決王文勇、 林周淑靜 、 黃榮煌 三人有罪，即否決大多數人之事實，以偏蓋全，亦違反行政程序法就納稅人有利及不利之事項分別注意之。請傳證人王文勇證明原告有捐贈事實。
4.原告身為保險從業人員，與王文勇交往甚久，尊其為叔叔，其為保消會負責人，自應予支持，原告前揭捐贈讚助該協會活動，自屬必要性及合理性。原告年收入300餘萬，有贈與之能力。按商業會計法第9條及經濟部84年10月28日商222667號公告明示商業之支出超過100萬以上者，應使用匯票、本票、支票，而原告贈與金額不多且未逾百萬，使用現金自屬合法。原告領職務報酬薪津後，皆領現金存用，未曾向銀行領用支票，以現金收付為一般人生活習慣與社會習俗，君不見法院千萬元鉅額之交保亦以現鈔為之。故原處分及復查決定指以現金支付不足採信云云，顯背民法第2條國人使用現鈔之習慣，其主張無效。
5.原告之三商人壽薪資係匯入大眾銀行000000000000帳戶，平時刷金融卡取款2、3萬或10萬留為費用或業務捐助。如91年1月12日捐助保消會9萬，該帳戶91年1月11日取款10萬(另18元為手續費)，91年10月11日取款10萬留至同年28日遇到王文勇時捐保消會8萬，此均有資金可稽，原告確無支票，可由原告帳戶證實。
6.綜上，原告有贈與能力，請撤銷原處分，註銷補稅稅單。㈡被告答辯之理由：
1.按「納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除：．．．㈡列舉扣除額．．．⒈捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。」為所得稅法第17條第1項第2款第2目之1前段所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。
2.原告90、91及92年度綜合所得稅結算申報，分別列報對保消會之捐贈扣除額500,000元、650,000元及719,700元，被告初查以原告未能提示捐贈資金流程供核予以剔除。原告不服，復查時主張捐贈方式皆以現金支付，並提示捐贈收據及該協會日記帳等影本供核，請准予認列云云，經被告機關復查決定以，查保消會理事長王文勇於法務部調查局嘉義市調查站（下稱嘉義市調查站）調查時供稱，該協會自85年間起，即以協會名義開立捐款收據販售予他人，以此等不實捐贈收據供各收執人向國稅局申報綜合所得稅避稅，實際並無樂捐之實，有台灣高等法院台南分院91年度上訴字第1249號判決書可稽。次查原告主張捐贈款均以現金給付，經被告於94年9月23日分別以中區國稅法二字第0940048061號及第0000000000號函請原告提示資金流程及請該協會提示相關帳簿憑證供核，原告僅出具報告書，說明捐贈收據及該協會日記帳業已提示，並無其他相關文件可資提供，而該協會並未提示相關帳簿憑證供核。再查該協會出具之捐款收據經台灣高等法院台南分院查證係屬虛偽不實，該協會負責人王文勇涉嫌以不實捐款收據，幫助他人逃漏稅捐行為，業經該分院判決處有期徒刑在案。綜上，原告主張核不足採，原核定並無不合，復查後乃予維持。原告仍表不服，提起訴願，經財政部訴願決定，在所得稅爭議事件，有關所得減項支出，如本件之捐贈列舉扣除額，因屬稅捐債權減縮或消滅之要件事實，應由納稅義務人負擔舉證責任。是原告自應對其所列報之捐贈列舉扣除額為真正一節，負客觀證明責任，遂駁回其訴願。
3.訴訟意旨略謂：原告主張保消會係經內政部核准立案之全國性及區級人民團體，其列報對該協會之捐贈扣除額為法律賦與人民合法節稅之權利，且均提示捐贈收據及該協會日記帳等影本供核，被告僅以台灣高等法院台南分院91年度上訴字第1249號判決書，即否決原告捐贈之能力及事實，違反行政程序法就納稅人有利不利之事項分別注意之，另依商業會計法第9條及經濟部84年10月28日商222667號公告明示商業之支出超過100萬元以上者，應使用匯票、本票、支票，其捐贈金額不多，使用現金自屬合法云云。
4.查保消會之負責人王文勇於88年11月24日在嘉義市調查站調查筆錄，自白該協會有「出售捐贈收據」之犯罪事實；上開事實並經台灣高等法院台南分院91年度上訴字第1249號判決書認定為真正，並以王文勇幫助他人以詐術逃漏稅捐判處有期徒刑在案，該協會出具之相關書證所載內容自難認為真正；次查被告機關於94年9月23日以中區國稅法二字第0940048084號函請該協會提示相關帳簿憑證供核，該協會亦未提示，該協會負責人王文勇於嘉義市調查站調查時更陳稱：「該協會在金融機構並未開立帳戶，該協會所得皆由其保管，但一向有製作總分類帳等帳簿資料，惟於87年9月間因搬遷辦公室處所遺失全部帳證資料，之後因國稅局嘉義分局對保消會進行查核作業，過程引起其不滿，故未再製作任何帳證資料」等語，此有高雄高等行政法院91年度簡字第4號判決附卷可稽，足見該協會所開立捐贈收據之真實性顯有疑義，原告所提示該協會開立之收據及日記帳即難採據，尚無原告所稱以偏蓋全情事。又原告系爭各年度之收入金額雖為2百餘萬元至3百餘萬元，惟其全年收入除供原告及其配偶使用外，尚須扶養其3位子女，此有原告系爭各年度之綜合所得稅結算申報書影本附卷可稽，則原告將占其全年收入約18%至19%之金額集中捐贈保消會，實有異於一般人之理財方式，且其屢次捐贈金額均為100,000元左右，均非小數，原告卻堅稱其均為現金捐贈，亦未能提示任何資金流程供核，實有違一般常理，所訴自難採據。另原告主張依商業會計法第9條及經濟部84年10月28日商222667號公告明示商業之支出超過100萬元以上者，應使用匯票、本票、支票，其捐贈金額不多，使用現金自屬合法部分，查前揭規定係規範商業行為，與本件係個人綜合所得稅事件無涉，原告容有誤解。原告提起本訴訟，並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
5.基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯聲明判決。
理由
一、按「納稅義務人就下列標準扣除額或列舉扣除額擇一減除：．．．㈡列舉扣除額．．．⒈捐贈：對於教育、文化、公益、慈善機構或團體之捐贈總額最高不超過綜合所得總額百分之二十為限。」為所得稅法第17條第1項第2款第2目之1前段所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。
」改制前行政法院36年度判字第16號著有判例。
二、本件原告90、91及92年度綜合所得稅結算申報，分別列報對保消會之捐贈扣除額為500,000元、650,000元及719,700元。案經被告機關初查，以原告未能提示捐贈資金流程供核乃未准扣除，核定其各年度綜合所得淨額與補徵應納稅額分別為90年度2,210,310元、116,488元，91年度為2,837,506元、195,000元及92年度為3,070,500元、221,681元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張保消會係經內政部核准立案之全國性及區級人民團體，其列報對該協會之捐贈扣除額為法律賦與人民合法節稅之權利，且均提示捐贈收據及該協會日記帳等影本供核，被告僅以台灣高等法院台南分院91年度上訴字第1249號判決書，即否決原告捐贈之能力及事實，違反行政程序法就納稅人有利不利之事項分別注意之，另依商業會計法第9條及經濟部84年10月28日商222667號公告明示商業之支出超過100萬元以上者，應使用匯票、本票、支票，其捐贈金額不多，使用現金自屬合法云云。
三、按在所得稅爭議事件，有關所得減項支出，如本件之捐贈列舉扣除額，因屬稅捐債權減縮或消滅之要件事實，應由納稅義務人負擔舉證責任。是原告自應對其所列報之捐贈列舉扣除額為真正一節，負擔客觀證明責任。經查，保消會理事長王文勇於88年11月24日在嘉義市調查站調查時供稱，該協會自85年間起，即以協會名義開立捐款收據販售予他人，以此等不實捐贈收據供各收執人向國稅局申報綜合所得稅避稅，實際並無樂捐之事實，業經台灣高等法院台南分院91年度上訴字第1249號判決認定為犯罪事實，並以王文勇幫助他人以詐術逃漏稅捐判處有期徒刑10月確定在案，有該判決書附卷可稽（見原處分卷第18至26頁），則該保消會所開立捐贈收據之真實性顯有疑義。次查，被告機關於94年9月23日以中區國稅法二字第0940048084號函（見原處分卷第53頁）請該協會提示相關帳簿憑證供核，該協會並未提示，該協會負責人王文勇於嘉義市調查站調查時更陳稱：「該協會在金融機構並未開立帳戶，該協會所得皆由其保管，但一向有製作總分類帳等帳簿資料，惟於87年9月間因搬遷辦公室處所遺失全部帳證資料，之後因國稅局嘉義分局對保消會進行查核作業，過程引起其不滿，故未再製作任何帳證資料。」等語，此有高雄高等行政法院91年度簡字第4號判決附卷可稽（見本院卷第84至86頁），足見嗣後該協會所出具之相關帳冊自難採為憑據。再者，從原告所提示該協會開立之收據及日記帳觀之，保消會接受捐贈均非小額之捐贈，且每個月僅有少數之個人捐贈，甚至當月僅原告一人捐贈，與一般受捐贈機構普遍接受社會大眾捐贈，且其數額亦大都以小額居多（百元、千元）之常情不符，實有違一般常理。又按一般領取薪資之民眾，如須高額支出，均會於當日或之前自其存摺中領取現金以為支應。原告陳稱其在三商人壽之薪資均匯入大眾銀行帳戶，再以金融卡提領現金作為平時所需費用或作為業務捐贈，惟依原告所提出之大眾銀行歷史交易資料（存摺），經與原告所指之捐贈日期及數額比對結果，原告除於91年1月12日（捐贈90,000元）、91年9月12日（捐贈70,000元）、91年12月13日（捐贈90,000元）、92年2月12日（捐贈36,000元）及92年7月12日（捐贈42,000元）捐贈之前，曾自該銀行存摺領出高額存款外，其他各次捐款之日或數日前並未領取捐款所需之款項，則除該5次之外，原告並無足額之金錢足以支應捐贈所需。另原告雖有上開5次自該銀行存摺領出高額存款，其中91年1月11日領出100,000元（另18元為轉帳手續費，下同，提領代號為1587），91年12月12日領出200,000元（提領代號為1481）均為轉帳支出，非領取後留供己用；91年9月12日分別提領100,000元、35,000元、30,000元、20,000元、10,000元、25,000元，其中100,000元、35,000元、10,000元、25,000元為轉帳支出（代號為1488、1587），另30,000元、20,000元雖為現金提款（代號為1409、1407），然原告若為捐贈之用實無於不同地點分兩次提款30,000元、20,000元之理；92年2月12日分別提領400,000元、55,758元、30,000元，其中55,758元、30,000元為轉帳支出（代號為1488、1587），另400,000元為現金提領；92年7月11日分別提領15,000元、19,693元、317,000元，其中15,000元、19,693元為轉帳支出（代號為1488），另317,000元為現金提領；原告分別所提領400,000元及317,000元之當次捐贈金額分別為36,000元及42,000元，則其提領400,000元及317,000元之現金，顯係另作他用，並非為捐贈而提領。基上，原告雖有自存摺領款之事，至於領出之款項做何使用，原告未予說明，且原告主張各次捐贈均以現金支付，亦未舉證證明有以現金捐贈予保消會之情事，尚難僅憑有領款之事，即認有捐贈之事實。再者，原告系爭各年度之收入金額雖有2百餘萬元至3百餘萬元，其各年度之捐贈金額分別為500,000元、650,000元及719,700元，如此高額之捐款僅捐給保消會單一機構，與一般社會大眾會分散捐贈給多個機構之方式有悖，且其每次捐贈金額均在30,000元至100,000元之間，多次為100,000元左右，均非小數，原告主張其均為現金捐贈，而未以匯款方式以資保留證據，實有違一般常理。至原告主張案外人陳宗興等41人涉嫌偽造文書乙案，業經台灣嘉義地方法院檢察署偵結，獲不起訴處分，認王文勇所開立之保消會收據應屬真實云云。然查該不起訴處分書僅就陳宗興等41人涉偽造文書之犯行，偵查認其犯罪嫌疑不足，而為不起訴處分，並未對陳宗興等41人是否確有捐贈情形，加以認定，尚難執此證明本件確有捐贈之事實。
綜上所述，原告上開主張，均不足採。從而，被告否准認列系爭捐贈扣除額，核無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合，原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。另兩造其餘之主張，與本件判決之結果無影響，毋庸逐一加以論述。又原告無法提出其有捐贈之資金證明，其聲請訊問證人王文勇，即無必要，附此敘明。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年9月27日
第三庭審判長法官沈應南
法官許金釵法官林秋華以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國95年9月27日
書記官黃靜華