裁判字號：臺灣高雄地方法院88年訴字第1647號刑事判決
裁判日期：民國89年08月31日
裁判案由：偽造文書等
臺灣高雄地方法院刑事判決八十八年度訴字第一六四七號
公訴人臺灣高雄地方法院檢察署檢察官被告乙○○右列被告因違反稅捐稽徵法案件，經檢察官提起公訴（八十八年度偵緝字第三四三號），本院判決如左：
主文乙○○商業負責人以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑貳月；又公司負責人，為納稅義務人以詐術逃漏稅捐，處有期徒刑貳月，應執行有期徒刑參月，緩刑參年。
事實
一、乙○○原係納稅義務人即從事西點麵包等食品之買賣業務而設於高雄市○○區○○○路五十一之二號一樓麥多富食品企業有限公司（下稱麥多富公司）之董事，因實際負責經營麥多富公司之丙○○、丁○○認為無法再行經營，遂於民國八十五年四月間與乙○○約定將該公司全盤頂讓予乙○○，而乙○○必須就日後麥多富公司相關之財務、稅務等事務負全權處理之職責，乙○○並接受該約定，而自同年月九日起接收該公司相關印鑑、公司執照等資料，而開始全權處理麥多富公司相關之財務、稅務等事務。詎乙○○為因應處理麥多富公司八十五年度營利事業所得稅之申報事宜，明知甲○○係自八十五年七月至九月間曾受雇在乙○○另行設立之金洺食品有限公司（下稱金洺公司）擔任麵包店之店員，先前從未在麥多富公司工作而取得任何薪資或報酬，竟基於明知不實事項填製會計憑證及逃漏稅捐之犯意，於八十六年間，利用不知情之會計師，在乙○○本於前開全權處理麥多富公司相關之財務、稅務等事務之業務，所應作成之各類所得扣繳暨免扣繳憑單（下稱扣繳憑單）上，登載甲○○自八十五年一月至同年三間，在麥多富公司一心店任職並支領薪資新台幣（下同）五萬二千六百六十七元且扣繳零元之不實事項，虛列麥多富公司八十五年度營業成本，以及在麥多富公司之中華民國八十五年度營利事業所得稅結算申報書之薪資支出欄上，將前開不實之支出薪資之數額一併計算虛列在內後，同利用該會計師檢具前開不實之扣繳憑單之第一聯，於八十六年四月三十日持向財政部高雄市國稅局辦理麥多富公司八十五年度營利事業所得稅申報，致財政部高雄市國稅局陷於錯誤，而對麥多富公司發給營利事業所得稅核定通知書，麥多富公司並因而逃漏該年度營利事業所得稅一萬三千一百六十六元，除足致甲○○因而受有綜合所得稅增加之虞之損害外，並足致稅捐稽徵機關稅捐稽徵之正確性遭到損害。嗣甲○○向財政部高雄市國稅局檢舉上情，而告查獲。
二、案經財政部高雄市國稅局函送臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、訊據被告乙○○對於其為麥多富公司之董事，且於右揭時地與丙○○、丁○○約定負擔全權處理麥多富公司相關之財務、稅務等事務之職責，並基於該職責而處理麥多富公司八十五年度營利事業所得稅之申報事宜時，確曾委請會計師填載右開被害人甲○○曾自八十五年一月至同年三月間，在麥多富公司一心店任職並支領薪資五萬二千六百六十七元且扣繳零元，以及在麥多富公司之中華民國八十五年度營利事業所得稅結算申報書之薪資支出欄上，將前開支出薪資之數額一併計算在內後，據以同委請該會計師持向財政部高雄市國稅局申報麥多富公司八十五年度營利事業所得稅等情，固均為坦承，惟矢口否認犯行，並辯稱：被害人確實於八十五年一月至同年三月間在麥多富公司五甲店任職，前開麥多富公司一心店之申報實為重覆申報之錯誤云云。經查⑴右揭事實，業據被害人及證人丙○○、丁○○分別指述、證述綦詳，復有約定
由被告負責處理麥多富公司業務之同意書、切結書、被害人之檢舉書、前揭登載被害人於八十五年一月至同年三月間，在麥多富公司一心店任職並支領薪資五萬二千六百六十七元且扣繳零元之扣繳憑單，以及麥多富公司變更登記事項卡、中華民國八十五年度營利事業所得稅結算申報書、財政部高雄市國稅局營利事業所得稅核定通知書各一份在卷可稽。
⑵次查被害人僅曾於八十五年七月至九月間在金洺公司任職之情，除為被害人陳
明在卷外，並有被害人於上開時日在金洺公司任職並領有薪資四萬一千一百元之八十五年度扣繳憑單一份可按（見本院八十九年三月二十二日訊問筆錄後附），且經向財政部台灣省南區國稅局恆春稽徵所查詢，亦發現關於被害人所申報之八十五年度綜合所得稅，並未見有申報自麥多富公司五甲店為扣繳單位之所得之情，有該所八十九年七月二十七日南區國稅恆春服字第八九００五四九二號函可稽，足見被告辯稱被害人曾於八十五年一月至三月間曾在麥多富公司五甲店任職云云，顯為無稽，從而，被害人既無所謂於八十五年一月至三月間曾在麥多富公司五甲店任職之情，則何以會有如被告辯稱之上開被害人曾於八十五年一月至三月間在麥多富公司一心店之申報一事，係屬重覆申報之錯誤之情形產生之理。綜上所述，被告所辯云云，無非事後卸責之詞，不足為信，事證明確，被告犯行洵堪認定。
二、按扣繳憑單係為證明扣繳事項與薪資發放所編製之會計憑證，為商業會計法第十五條第一款所規定之原始憑證，屬商業會計憑證之一，此有經濟部八十七年十月九日經（八七）商字第八七二二四八九四號函附卷可稽；次按被告係麥多富公司之董事，為公司法第八條所指之公司負責人，有前揭麥多富公司變更登記事項卡一份可稽，再其全權處理麥多富公司相關之財務、稅務等事務，自屬從事業務之人，又營利事業所得稅結算申報書，係附隨被告處理麥多富公司之業務而作成之文書，再其利用不知情之會計師，為其登載前揭被害人支領薪資之不實事項之各類所得扣繳憑單，而據以在其業務上作成之營利事業所得稅結算申報書上登載該支領薪資之不實事項並持向稅捐機關申報稅捐，致使稅捐機關因而核定麥多富公司之八十五年度營利事業所得稅，且藉此逃漏營利事業所得稅一萬三千一百六十六元，自足以生損害於稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性及被害人之權益，並為納稅義務人麥多富公司逃漏稅捐。是核被告所為，係犯稅捐稽徵法第四十七條第一款、第四十一條以詐術逃漏稅捐罪、商業會計法第七十一條第一款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪及刑法第二百十六條、第二百十五條之行使業務登載不實文書足以生損害於公眾及他人罪（此指前開行使登載不實之營利事業所得稅結算申報書之部分）。被告利用不知情之會計師為其填製扣繳憑單此商業會計憑證，及在營利事業所得稅結算申報書此業務上作成之文書上登載不實之事項，並同利用該會計師持前開文書申報麥多富公司八十五年度之營業所得稅而行使之，應為間接正犯；再被告明知不實事項而填製扣繳憑單此會計憑證之行為，因商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，係刑法第二百十五條之業務上文書登載不實罪之特別規定，依特別法優於普通法之法規競合關係，應擇一適用商業會計法第七十一條第一款之規定論處。被告登載不實之低度行為，應為行使之高度行為吸收，不另論罪。又被告上開以明知為不實事項而填製會計憑證罪及行使業務登載不實文書罪間，有方法結果之牽連關係，應從重依明知為不實事項而填製會計憑證罪處斷；次按稅捐稽徵法第四十七條第一款之規定，係將納稅義務人之公司之責任，基於刑事政策之考慮，於其應處徒刑範圍內，轉嫁於公司之負責人，故此情形而受罰之公司負責人，乃屬於「代罰」之性質，其既非逃漏稅捐之納稅義務人，當無所謂基於概括犯意逃漏稅捐，亦無所謂與他人有逃漏稅捐之犯意聯絡及行為分擔之可言，又刑法第五十五條所謂之牽連犯，必須二個以上之行為有方法與結果之關係，始足構成，亦即必須以犯一罪之方法行為犯他罪，或以犯一罪之結果行為犯他罪，方得成立牽連關係，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言，從而被告前開二罪間，犯意各別、行為互殊，應分論併罰之。公訴意旨雖認被告上開製作不實內容之扣繳憑單並持之行使之行為，係涉犯刑法第二百十六條、第二百十條行使偽造私文書罪等語，然查刑法第二百十條所指偽造私文書之行為，係指無制作權人冒用他人名義而制作該文書者而言，本件因原先實際負責經營麥多富公司之丙○○、丁○○認為無法再行經營，而於八十五年四月間即依約定將該公司全盤頂讓予被告，而被告亦就日後麥多富公司相關之財務、稅務等事務負全權處理之職責等情，業敘述如前，從而被告就本件所指之不實內容之扣繳憑單，性質上應屬於附隨其處理麥多富公司之業務所作成之文書，自非所謂無制作權人冒用他人名義制作文書之情形可言，故公訴意旨此之所指，係有誤會，然因不礙於事實之同一性，爰變更起訴法條。再被告前開行使使業務登載不實文書之犯行部分雖未據起訴，然此與起訴之部分有牽連犯之裁判上一罪關係，為起訴效力所及，本院自應併予審判。公訴意旨雖又認上開麥多富公司嗣有更名為金津公司，且被告前開關於涉犯稅捐稽徵法第四十七條第一款之犯行與登載不實內容之扣繳憑單之犯行間，係存有方法結果之牽連關係等語，然查麥多富公司嗣雖未再營業，惟並未辦理公司解散，亦未申辦變更公司名稱，且金津公司乃被告另行設立之公司，並非自麥多富公司更名而來之情，除為被告 陳明 外，並有高雄市政府八十九年六月九日高市建設二字第八九一五八七０五００號函稱麥多富公司並無申辦變更
公司名稱及解散登記之函文一份在卷可稽，是應無所謂麥多富公司嗣更名為金津公司之情形，再者依前開所述，公司負責人既非逃漏稅捐之納稅義務人，其僅係代罰而已，公司以不正當方法逃漏稅捐，縱由該公司負責人或其他有權代表公司之自然人代表公司為之，究非屬於公司負責人本身之犯罪行為，自與該公司負責人之其他犯罪行為間，無方法結果之牽連關係可言，是公訴意旨前開所指，均容有誤會。爰審酌被告身為公司之負責人，應誠實申報員工領得之薪資，竟不實申報稅捐，為逃漏稅捐之行為，有違國民應誠實納稅之義務、破壞納稅之公平性，並損及他人權益，且犯後猶否認犯行，犯後態度難認良好以及參酌逃漏稅捐之多寡等一切情狀，量處如主文所示之刑，並定其應執行刑。末查被告未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有臺灣高等法院被告全國前案紀錄表及臺灣高雄地方法院檢察署刑案資料查註紀錄表在卷可參，其因一時失慮，偶罹刑典，且現於台灣麥當勞餐廳股份有限公司任職，有該公司在職證明書一紙可參，足見有正當之工作，信經此刑之宣告後，應知所警惕而無再犯之虞，本院認其所受上開刑之宣告，以暫不執行其刑為宜，爰併予以宣告緩刑三年，用啟自新。
據上論斷，應依刑事訴訟法第二百九十九條第一項前段、第三百條，稅捐稽徵法第四十一條、第四十七條第一款，商業會計法第七十一條第一款，刑法第十一條前段、第二百十六條、第二百十五條、第五十五條、第五十一條第五款、第七十四條第一款，罰金罰鍰提高標準條例第一條前段，判決如主文。
本案經檢察官林在培到庭執行職務。
中華民國八十九年八月三十一日
臺灣高雄地方法院刑事第二庭
法官陳威龍右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後十日內，向本院提出上訴狀。
書記官林雯琪中華民國八十九年九月五日附錄本案論罪科刑法條：
稅捐稽徵法第四十一條：
納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
稅捐稽徵法第四十七條第一款：
本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代繳人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：
一、公司法規定之公司負責人。商業會計法第七十一條第一款：
商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有左列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣十五萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或帳冊者。刑法第二百十六條：
行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
刑法第二百十五條從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處三年以下有期徒刑、拘役或五百元以下罰金。