裁判字號：臺北高等行政法院89年訴字第1579號判決
裁判日期：民國90年05月17日
裁判案由：贈與稅
臺北高等行政法院判決八十九年度訴字第一五七九號
原告甲○○送達代收人乙○○訴訟代理人戊○○複代理人己○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 林吉昌 （局長）訴訟代理人丙○○
丁○○右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年八月七日台八十九訴字第二三三五九號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告於八十四年一月五日移轉其所有泰山染織廠股份有限公司（以下簡稱泰山公司）股份，以每股新台幣（下同）一○○元之價格，移轉二五、二○○股予其配偶時 劍平 ，移轉七二、○○○股予其子 張國鈞 ，被告機關以其移轉日該公司資產淨值估算每股淨值為一四七．八一元，並分別依遺產及贈與稅法第四條及第五條第六款規定核定贈與總額為一四、三六七、一三二元，淨額為一三、九一七、一三二元，贈與稅額為三、五○二、二四六元。原告不服，申經復查結果，准予追減贈與其配偶 時劍平 贈與額三、七二四、八一二元，變更核定贈與總額為一○、六四二、三二○元。原告猶有不服，遞經訴願、再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告未於言詞辯論期日到庭，依其所提起訴狀及於準備程序陳述略以：
聲明求為判決：再訴願、訴願與復查決定及原處均撤銷。（按復查決定曾追減部份贈與金額，該部分有利原告，原告聲明雖未就此部分明示排除，然起訴書狀均僅言及 強國鈞 買賣股票部分，故其真意，復查決定欲撤銷部分，應指此部分，先予敘明。）㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：原告於八十四年一月五日以每股一○○元之價格，移轉其所有泰山公司股份七二、○○○股予其子張國鈞，張國鈞是否確實有支出價款？
甲、原告主張之理由：
一、按「財產之移轉，具有左列情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅．．．六、配偶及三親等以內親屬間財產之買賣，但能提出支付價款之確實證明文件者，不在此限。」為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款所明定。原告八十四年一月五日以每股一○○元出售泰山公司股份予兒子張國鈞，其資金來源分別列述如左：
㈠向 葉台娣 借款六、○○○、○○○元，有葉台娣證明書及 台北 銀行存摺影本為證。
㈡由 張根 先做保七○○、○○○元而後向羅 鳳麟 借款償還，有 羅鳳麟 證明書及銀行存摺影本為證。
㈢自有現金五○○、○○○元。
二、至於原告取得上述之出售價款後，其資金用途，則分次以股東往來提供泰山公司營運使用如下：
㈠八十四年二月五日提供三、五○○、○○○元，有該公司現金收入傳票、現金
帳及總分類帳為證，其用途係供支付員工薪工資三、四四五、○四三元，及加班費二○、○○○元及繳納扣繳稅款九九、五一四元等，有轉帳傳票、日記帳及扣繳稅額繳款書為證。
㈡八十四年二月二十八日提供三、二○○、○○○元存入該公司第一銀行泰山分
行二○九○六九帳戶，有原告第一銀行泰山分行帳號二一六四五一提款之存摺影本及泰山公司銀行對帳單、日記帳及總分類帳影本為證。
㈢其餘五○○、○○○元陸續提供泰山公司營運使用，有該公司八十四年總帳帳頁影本為證。
以上股份買賣雙方之資金來源及用途，交待非常清楚，證據確實，符合首開稅法「能提出支付價款之確實證明者，」應免以贈與論課稅。
三、訴願及再訴願決定理由謂「本件既無資金流程佐證，所訴以買賣方式移轉乙節，不足採據。」因本件交易係以現金交付，所謂資金流程，已提示出借人證明及泰山公司傳票、帳冊及相關資料為證，應已足夠。稅法並無禁止以現金交易之規定，換句話說，親屬間交易支付價款證明並無形式限制，凡能提出價款來源及支付憑證，足以證明買賣行為確屬真實，均應予承認，不得以贈與論，行政法院八十五年度判字第一一五號可資參照。原處分及訴願決定，強以銀行轉帳交易方式，要求提示資金匯出、匯入流程，顯已背離事實，也沒有道理。另，「訴願人未能提示墊款予泰山公司使用之資金流程，且前後說詞不一．．．」乙節，本件交易以現金為之，當無匯出、匯入流程，但已有泰山公司傳票、帳冊及收付款憑證證明，已如前述。至八十六年四月二十八日羅鳳麟之談話筆錄，因其事先未詳細核對泰山公司帳目所致（因當時公司之八十四年度帳冊憑證由台北市國稅局審查中），且羅鳳麟赴被告機關應訊製作筆錄時，並無原告之委託書，其說詞本不能完全代表原告，其說詞與原告訴願及再訴願所提事實縱有部份不一致，能否謂說詞矛盾不一，非無商確餘地。前揭所提證據力或內容有疑，應自行查證或通知補行憑證，被告機關捨此不為，依據羅鳳麟不完整且缺法定效力之談話筆錄內容，推測系爭股票之轉讓為贈與，實嫌速斷。
四、關於泰山公司淨值之計算，因歷年國稅局查帳時，將使用超耗之廢料及小額支出收據憑單刪除，作為補稅之據，此係虛增之所得，不應計入淨值。
五、綜上，原告確係以買賣方式移轉泰山公司股份，請將原處分及訴願決定再訴願決定撤銷，註銷贈與稅。
六、證據：證物一、葉台娣證明書及台北銀行存摺影本。二、羅鳳麟證明書及台北銀行存摺影本。三、泰山公司收取原告三、五○○、○○○元之現金收入傳票、現金及總分類影本。四、泰山公司收取原告三、五○○、○○○元後之資金用途相同帳。五、泰山公司收取原告三、二○○、○○○元之相關收付帳證、銀行存摺影本。六、泰山公司收取原告五○○、○○○元之帳頁影本。
乙、被告主張之理由：
一、按配偶及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。未公開上市之公司股票以繼承開始日或贈與日該公司資產淨值估定之，為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款及同法施行細則第二十九條第一項規定。又核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準，復為財政部七十年十二月三十日台財稅第四○八三三號函釋在案。
二、茲原告仍執詞主張其子八十四年一月五日以七、二○○、○○○元購買股份之資金來源為（一）向葉台娣借款六、○○○、○○○元，有葉台娣證明書及台北銀行存摺影本為證。（二）由 張根先 做保七○○、○○○元而後向羅鳳麟（按：應為 張羅鳳麟 ，以下均稱張羅鳳麟）借款償還，有張羅鳳麟證明書及銀行存摺影本為證。（三）張國鈞自有現金五○○、○○○元。而原告取得上述價款後，分次以股東往來提供泰山公司營運使用，情形如下：（一）八十四年二月五日提供三、五○○、○○○元供公司支付員工薪資三、四四五、○四三元、加班費二○、○○○元及繳納扣繳稅款九九、五一四元，有該公司現金收入傳票、現金帳、總分類帳、日記帳及扣繳稅額繳款書為證。（二）八十四年二月二十八日提供三、二○○、○○○元存入該公司第一銀行泰山分行二○九○六九號帳戶，有原告第一銀行泰山分行帳號二一六四五一提款之存摺影本及泰山公司銀行對帳單、日記帳及總分類帳影本為證。（三）其餘五○○、○○○元陸續提供泰山公司營運使用，有該公司八十四年總帳帳頁影本為證。以上買賣雙方之資金來源及用途，交待非常清楚，符合稅法「能提出支付價款之確實證明者」，應免以贈與論課稅云云。惟所舉張國鈞資金來源事證，經查（一）向葉台娣借款六百萬元部分，依葉台娣台北銀行第000000000000號帳戶，八十三年十二月二十七日分三筆均以現金提領方式取款共計九百五十萬元，如何證明其中二筆合計六百萬元係借予張國鈞？且該日並非系爭股票買賣交易日，張國鈞借得資金後究存入何銀行帳戶內？又於交易日以何方式提領及交付原告？原告又存入何銀行帳戶內？均乏積極事證，僅依葉台娣出具之證明書及其台北銀行存摺影本不足採信。（二）由張根先做保七十萬元而後向張羅鳳麟借款償還部分，所稱張根先做保七十萬元，語意不明，並無事證證明張根先有替張國鈞交付七十萬元，亦無事證證明原告有收受七十萬元；至於張國鈞嗣後向張羅鳳麟借款償還部分，依所舉華南銀行張羅鳳麟第0000000號活期儲蓄存款存摺，所稱提款借予張國鈞計有十三筆之多，其金額微小、日期分散且均以現金提款，如何證明係張國鈞向張羅鳳麟所借之款項？又張國鈞借款如何償還張根先？亦無張根先收取入帳之證明佐證，是所提示張羅鳳麟出具之證明書及銀行存摺亦無可採。（三）張國鈞自有現金五十萬元部分，並無事證證明張國鈞有現金五十萬元，也無積極事證證明原告有收取五十萬元。則原告所舉證事實，既無資金流程佐證，所訴以買賣方式移轉股票，不足採信。又系爭股票買賣，著重於有無收付價款之確實證明，亦為原告所不爭，則其嗣後所舉分三次提供資金予泰山公司營運使用，僅可證明原告與公司間有股東往來款，與本件系爭股票交易有無收付價金之證明無關，蓋著重於張國鈞有無交付價款及原告有無收取價款之資金流程證明。況所訴以所收受現金七百二十萬元之運用方式與原告之受委託人張羅鳳麟八十六年四月二十八日之談話筆錄稱八十四年一月五日墊款一百六十萬元，同年一月九日墊款八十萬元，一月十七日墊款三百二十萬元，一月二十一月墊款三百萬元，說詞前後不一，且無資金流程，分別經訴願、再訴願決定予以論駁亦不足採。
三、原告又訴稱本件係以現金交付，稅法並無禁止以現金交易之規定，凡能提出價款來源及支付憑證，足以證明買賣行為確屬真實，均不得以贈與論，原處分及訴願決定，強以銀行轉帳交易方式，要求提示資金匯出、匯入流程，顯已背離事實。至八十六年四月二十八日張羅鳳麟之談話筆錄，並無原告之委託書，其說詞不能完全代表原告乙節，按被告機關並非強令買賣交易必須要以銀行轉帳交易方式為之，而係認為原告所提支付價款之證明必須確屬真實，惟其所主張之事實，全部均以現金收付，且鈞經被告機關查明事證不足，前已詳述，自不足以認定其主張買賣為真實，有行政法院三十六年判字第十六號判例可資參照。又八十六年四月二十八日張羅鳳麟之談話筆錄，亦有原告補行出具之委託書附卷，難謂其說詞不能完全代表原告。
四、至關於泰山公司淨值之計算，訴稱歷年國稅局查帳時，剔除超耗之廢料及小額支出單據，作為補稅之據，而虛增所得，不應計入淨值乙節，查前揭財政部七十年十二月三十日台財稅第四○八三三號函釋明定核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準。而本案依泰山公司未分配盈餘資料，截至八十三年度未分配盈餘累積數為三四、四一七、八四一元，加計贈與日（八十四年一月五日）當年度未分配盈餘為七、三○○元及公司資本額七二、○○○、○○○元後，核算每股淨值為一四七．八一元〔(34,417,847＋7,300＋72,000,000)×100/72,000,000〕，並無不合，所訴不應將剔除該公司超耗之廢料及小額支出單據計入淨值云云，究指何年度被查帳剔除？金額若干？是否取有合法憑證？有無正當理由？均未敍明，自無從審酌。
五、綜上論述，原核定及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。
理由
甲、程序部分：本件原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，核無行政訴訟法第二百十八條準用民事訴訟法第三百八十六條所列各款情形，爰依被告之聲請，由其一造辯論而為判決。
乙、實體方面：
一、按配偶及三親等以內親屬間財產之買賣，以贈與論，但能提出支付價款之確實證明者，不在此限。未公開上市之公司股票以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定之，為行為時遺產及贈與稅法第五條第六款及同法施行細則第二十九條第一項所規定。又核算遺產及贈與稅法施行細則第二十九條第一項所謂之資產淨值時，對於公司未分配盈餘之計算，應以經稽徵機關核定者為準，復經財政部於七十年十二月三十日以台財稅字第四○八三三號函釋在案，如納稅義務人未能提出確實之反證，對於公司未分配盈餘之計算，自應以經稽徵機關核定者為準，此函釋意旨並無違誤，足資採據。
二、原告不服原處分機關核課贈與稅，以其子購買系爭股票之價金來源，除向葉台娣借款六、○○○、○○○元及向張羅鳳麟借款七○○、○○○元外，並有自有資金五○○、○○○元，系爭股票移轉確為買賣而非贈與；又原核定泰山公司資產淨值顯有高估云云，申經復查結果，以原告檢附上述資金流程，僅有葉台娣及張羅鳳麟之存摺影本，至其自有資金來源及上述借款資金匯出、匯入流程資料則付之闕如；又原告聲稱其子曾於八十三年十二月二十七日向葉台娣借款六、○○○、○○○元，核與所附存摺資料未符，是原告並未提出具體事證以實其說，所稱核不足採。至泰山公司資產淨值之計算，係依該公司截至八十三年度經稽徵機關核定之累積未分配盈餘數為三四、四一七、八四一元，另加計贈與日（八十四年一月五日）當年度未分配盈餘七、三○○元及公司資本額七二、○○○、○○○元後，核算贈與日該公司資產淨值為一○六、四二五、一四一元，每股淨值為一
四七．八一元，並無不合，乃未准變更。提起一再訴願，亦未獲變更。
三、原告起訴意旨仍主張其子八十四年一月五日以七、二○○、○○○元購買股份之資金來源為（一）向葉台娣借款六、○○○、○○○元，有葉台娣證明書及台北銀行存摺影本為證。（二）由張根先做保七○○、○○○元而後向張羅鳳麟借款償還，有張羅鳳麟證明書及銀行存摺影本為證。（三）張國鈞自有現金五○○、○○○元。而原告取得上述價款後，分次以股東往來提供泰山公司營運使用，情形如下：（一）八十四年二月五日提供三、五○○、○○○元供公司支付員工薪資三、四四五、○四三元、加班費二○、○○○元及繳納扣繳稅款九九、五一四元，有該公司現金收入傳票、現金帳、總分類帳、日記帳及扣繳稅額繳款書為證。（二）八十四年二月二十八日提供三、二○○、○○○元存入該公司第一銀行泰山分行二○九○六九號帳戶，有原告第一銀行泰山分行帳號二一六四五一提款之存摺影本及泰山公司銀行對帳單、日記帳及總分類帳影本為證。（三）其餘五○○、○○○元陸續提供泰山公司營運使用，有該公司八十四年總帳帳頁影本為證。以上買賣雙方之資金來源及用途，交待非常清楚，符合稅法「能提出支付價款之確實證明者」，應免以贈與論課稅云云。
四、經查（一）向葉台娣借款六百萬元部分：依葉台娣台北銀行第000000000000號帳戶，八十三年十二月二十七日分三筆均以現金提領方式取款，分別為一百萬元、三百五十萬元及五百萬元，共計九百五十萬元，如何證明其中二筆合計六百萬元係借予張國鈞？又以何種方式交付張國鈞？張國鈞有無收到及如何交付原告？且該日並非系爭股票買賣交易日，張國鈞借得資金後究存入何銀行帳戶內？又於交易日以何方式提領及交付原告？原告又存入何銀行帳戶內？均乏積極事證，僅憑葉台娣出具之證明書及其台北銀行存摺影本，尚不足證明張國鈞有向葉台娣借款六百萬元及如數交付原告。（二）由張根先做保七十萬元而後向張羅鳳麟借款償還部分：所稱由張根先做保七十萬元，語意不明，並無證據證明張根先有替張國鈞交付七十萬元予原告，亦無證據證明原告有收受七十萬元；至於張國鈞嗣後向張羅鳳麟借款償還張根先部分，依所舉華南銀行張羅鳳麟第0000000號活期儲蓄存款存摺，所稱提款借予張國鈞者計有十三筆之多，其金額微小、日期分散（從八十四年四月十四日至同年十一月二十九日），合計七十萬六千五百九十元，並非剛好七十萬元，且均以現金提款，無從證明係張國鈞向張羅鳳麟所借之款項，原告於本院審理時空言主張「張國鈞於八十四年四月十四日至同年十一月二十九日間向張羅鳳麟借七十萬元，其中九月二十七日有二千四百七十元及十月五日有四千一百二十元之零頭係張羅鳳麟留下來自用」（九十年四月十一日準備程序筆錄），尚不足採。又張國鈞借款後如何償還張根先？亦無張根先收取入帳之證明佐證，是原告所提示張羅鳳麟出具之證明書及銀行存摺亦不足以證明原告所謂其由張根先做保七十萬元而後向張羅鳳麟借款償還之事情。（三）張國鈞自有現金五十萬元部分：原告並未舉證證明張國鈞有現金五十萬元，也無積極證據證明原告有向張國鈞收取五十萬元。原告既未能提出其子張國鈞支付價款之確實證明，則原告主張其以買賣方式移轉股票，不足採信。又系爭股票之移轉是否基於買賣，應以有無收付價款之確實證明為斷，亦為原告所不爭，則其所舉嗣後分三次提供資金予泰山公司營運使用之證據，僅可證明原告與公司間有股東往來款，與系爭股票交易，張國鈞有無交付價款及原告有無收取價金之資金流程證明無關。況原告所主張其收受現金七百二十萬元之運用方式，與原告之受委託人張羅鳳麟於八十六年四月二十八日在被告機關之談話稱八十四年一月五日墊款一百六十萬元，同年一月九日墊款八十萬元，一月十七日墊款三百二十萬元，一月二十一月墊款三百萬元云云（見原處分卷二十四頁），互不相符，且欠缺資金流程證明，亦不足採。
五、至於原告主張本件係以現金交付，稅法並無禁止以現金交易之規定，凡能提出價款來源及支付憑證，足以證明買賣行為確屬真實，均不得以贈與論，原處分及訴願決定，強以銀行轉帳交易方式，要求提示資金匯出、匯入流程，顯已背離事實。又八十六年四月二十八日張羅鳳麟之談話筆錄，並無原告之委託書，其說詞不能完全代表原告乙節，按買賣收付價金固非必須以銀行帳戶進出方式為之，但原告所提支付價款之證明仍須確屬真實，查原告所主張之資金流程，全部以現金收付，卻均未提出確實證明，前已詳述，自不足以認定其主張買賣為真實。又八十六年四月二十八日張羅鳳麟之談話筆錄，亦有原告補行出具之委託書附原處分卷二十二頁可稽，難謂其說詞效力不及於原告。
六、末查關於泰山公司淨值之計算，原告訴稱歷年國稅局查帳時，剔除超耗之廢料及小額支出單據，作為補稅之據，而虛增所得，不應計入淨值乙節，查本件被告依泰山公司未分配盈餘資料（見原處分卷十一、十三頁），截至八十三年度未分配盈餘累積數為三四、四一七、八四一元，加計贈與日（八十四年一月五日）當年度未分配盈餘為七、三○○元及公司資本額七二、○○○、○○○元後，核算每股淨值為一四七．八一元〔(34,417,847＋7,300＋72,000,000)×100/72,000,000〕，並無不合，原告空言主張不應將剔除該公司超耗之廢料及小額支出單據計入淨值云云，究指何年度被查帳剔除？金額若干？是否取有合法憑證？有無正當理由？均未敘明或舉證，自無從審酌，揆諸前開說明，被告對於泰山公司未分配盈餘之計算，以經稽徵機關核定者為準，尚無不合。
七、綜上所述，原處分認定原告移轉泰山公司股份七二、○○○股予其子張國鈞，應以贈與論，並以其移轉日該公司資產淨值估算每股淨值為一四七．八一元，依行為時遺產及贈與稅法第五條第六款規定核課贈與稅，於法並無不合，復查及一再訴願，復查決定遞予維持，均無違誤，原告起訴意旨，仍執陳詞，請求撤銷一再訴願、復查決定及原處分，為無理由，應予駁回。
據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百十八條、民事訴訟法第三百八十五第一項前段、行政訴訟法條第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十年五月十七日
臺北高等行政法院第五庭
審判長法官姜素娥
法官帥嘉寶法官林文舟右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十年五月二十一日
書記官蔡幸樺