裁判字號：高雄高等行政法院90年簡字第4015號判決
裁判日期：民國91年07月31日
裁判案由：營利事業所得稅
高雄高等行政法院簡易判決九十年度簡字第四○一五號
原告昶皓企業有限公司代表人甲○○被告財政部高雄市國稅局代表人乙○○局長訴訟代理人丙○○右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十月三十一日台財訴字第○九○○○二五七二二號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告民國（下同）八十七年度營利事業所得稅結算申報，經高雄市稅捐稽徵處查獲漏報該年度十一月至十二月份銷售額新台幣（下同）二五一、四四○元，案經移送被告審理結果，認違章事實明確，除據以重新核定原告全年所得額外，並依所得稅法第一百十條第一項規定，按所漏稅額六二、八六○元處以一倍之罰鍰
六二、八○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件訴訟。
二、原告起訴主張略謂：（一）原告因作業不慎，漏未申報八十七年度十一月及十二月份之統一發票二張，其中金額八、八○○元業經原告自行補報，另張金額二五
一、四四○元則經高雄市稅捐稽徵處於八十八年四月二十七日查獲，據以補徵營業稅並裁罰完竣。因原告八十七年度營利事業所得稅已於八十八年三月三十日申報，原告遭高雄市稅捐稽徵處查獲後，乃旋於八十八年五月十五日向被告更正申報八十七年度營利事業所得稅，將課稅所得額更正為六○六、三○五元，並於八十八年五月十四日補繳稅額六五、○六○元。被告原核定通知書亦按更正後之全年所得額核定，無應補繳稅額，嗣更正核定結果亦與原核定完全相同，足證原告無漏報所得情事，無違所得稅法第一百十條之規定，不應處罰。（二）又被告雖引財政部七十九年六月五日台財稅第000000000號函，以高雄市稅捐稽徵處查獲日為本件調查基準日，惟該函並未談及違章廠商是否有更正申報營利事業所得稅，與本件原告已更正營利事業所得稅申報之情形有異，殊不能逕憑該函釋內容即認高雄市稅捐稽徵處八十八年四月二十七日查獲日為本件調查基準日。復且依財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函釋所訂定「稅捐稽徵法第四十八條之一進行調查之作業步驟及基準日認定原則」，已明確區分營利事業所得稅與營業稅之調查基準日，應以各主管機關之函查日為準。經查被告係於八十九年七月中旬始以電話通知原告違章到案說明，依上開基準日認定原則，自應以八十九年七月中旬被告電話通知日為調查基準日，而不應以高雄市稅捐稽徵處八十八年四月二十七日查獲日為調查基準日。又原告之稅捐主管機關有二，一為高雄市稅捐稽徵處，一為被告財政部高雄市國稅局，二者徵收稅目各有不同，營業稅經高雄市稅捐稽徵處查獲而受處罰，原告並無怨言；而營利事業所得稅部分既經原告於八十八年五月十五日自動更正申報，則屬未經被告調查通知即行更正申報之案件，自應適用稅捐稽徵法第四十八條之一之規定免除逃漏稅之處罰。（三）原告爭執點在於時間之落差，若漏報營業稅被查獲，不在營利事業所得稅申報課稅期間，就沒此爭執，難道在年初一、二月份漏報營業稅，國稅局也要處罰嗎？原告誠實更正申報營利事業所得稅，還要受罰，有更正也罰，無更正也罰，如此解釋查獲日是否合理？一個立法如要處罰兩次（一次稅捐稽徵處，一次國稅局），相對的調查基準日是否也要兩次才合理？何況原告並未違反所得稅法第一百十條之規定，被告予以處罰，尚有未合，為此請求撤銷訴願決定及原處分云云。
三、被告則以：查原告八十七年度營利事業所得稅於八十八年三月三十日結算申報，經高雄市稅捐稽徵處於八十八年四月二十七日查獲漏報八十七年十一至十二月份銷售額二五一、四四○元，乃將違章證據連同原告書具之承諾書移由被告查辦，原處分除據以重新核定全年所得額外，並按漏稅額六二、八六○元處以一倍之罰鍰六二、八○○元。原告對其漏報銷售額之違章事實，並未爭執，首予陳明。次查稅捐稽徵法第四十八條之一所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員」，係指省市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，是得否適用該法條，並非營業稅及營利事業所得稅是否分由二機關查核之問題。又凡經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用，業經財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號、七十九年六月五日台財稅第000000000號函釋規範甚明，本案系爭罰鍰既為有權處理機關之高雄市稅捐稽徵處查獲之同一事件所牽連之案件，則其調查基準日應以該處查獲日即八十八年四月二十七日為準。又原告指稱本件爭執點在於時間之落差，若漏報營業稅被查獲，不在營利事業所得稅申報課稅期間，就沒此爭執，並舉若在年初一、二月份漏報營業稅為例，質疑國稅局是否也要處罰云云。惟查所得稅是落後徵收的租稅，納稅義務人若於年初一、二月份漏報營業稅，因當年度營利事業所得稅必須至次年二月二十日才開始申報，縱在申報之前經稅捐稽徵處查獲有漏報營業收入之情事，因營利事業所得稅之申報義務尚未發生，是尚無違章與否及是否處罰之問題，與本件性質迥異。本件原告於八十八年三月三十日申報營利事業所得稅，並未將系爭違章之營業收入納入，亦未依所得稅法第七十二條第一項規定申請延期申報，而於高雄市稅捐稽徵處八十八年四月二十七日查獲以後，才於八十八年五月十七日向被告更正申報，其更正申報日既在查獲日之後，自無稅捐稽徵法第四十八條之一規定之適用。復按所得稅係落後徵收已如前述，原告於八十八年五月十七日向被告為更正申報時，被告尚未依其原申報核定其營利事業所得稅，嗣依其更正申報核定，並不能改變原告係於查獲日始行補申報之事實，是其補申報之行為既無稅捐稽徵法第四十八條之一規定之適用，即應依所得稅法第一百十條之規定處罰。又系爭違章事實，被告原可不待更正核定即予處罰，是更正核定之有無及是否與原核定金額相同，均不能改變原告違章之事實，且逃漏營業稅及營利事業所得之處罰，各有法律依據，尚不得稱重複處罰。綜上所述，原處分並無不妥，原告主張顯無理由，請予駁回等語，資為抗辯。
四、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」所得稅法第一百十條第一項定有明文；又按「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉、未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑：一、本法第四十一條至第四十五條之處罰。二、各稅法所定關於逃漏稅之處罰。」為稅捐稽徵法第四十八條之一第一項所明定。又「稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報免罰之規定，以未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查為要件。該條文所稱『稽徵機關或財政部指定之調查人員』，當指省、市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，．．。故違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，無稅捐稽徵法第四十八條之一補稅免罰規定之適用。」亦經財政部七十年二月十九日台財稅第三一三一八號函釋在案。
五、經查，原告八十七年度營利事業所得稅於八十八年三月三十日結算申報，嗣經高雄市稅捐稽徵處於八十八年四月二十七日查獲漏報八十七年十一至十二月份銷售額二五一、四四○元，致漏報應稅所得二五一、四四○元，計逃漏所得稅六二、八六○元，案經移送被告審理違章成立，除據以重新核定原告全年所得額外，並依所得稅法第一百十條第一項之規定，按所漏稅額六二、六八○元一倍之罰鍰六
二、八○○元，此有原告八十七年度營利事業所得稅結算申報書、高雄市稅捐稽徵處苓雅分處八十八年四月二十七日高市稽苓工字第一二三七五號函、高雄市稅捐稽徵處八十八年七月十六日高市稽法字第五一三○六號函、被告八十七年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知書、被告八十九年九月十五日財高國稅法違字第八九Ｄ八九九號罰鍰處分書等分別附於原處分卷及本院卷可稽，自堪認定。原告雖主張：依財政部訂定「稅捐稽徵法第四十八條之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」所示，本件應以被告八十九年七月中旬以電話通知違章到案說明之日為本件調查基準日，而非以高雄市稅捐稽徵處八十八年四月二十七日查獲日為調查基準日。而原告早於八十八年五月十五日即向被告更正申報八十七年度營利事業所得稅，並於已自動補繳稅額六五、○六○元，故本件應屬未經被告調查通知即自行更正申報之案件，依稅捐稽徵法第四十八條之一規定應免除原告漏報營利事業所得稅之處罰云云。惟查，稅捐稽徵法第四十八條之一所稱稽徵機關或財政部指定之調查人員，係指省、市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員。而違章漏稅案件，經人向有權處理機關檢舉或經有權處理機關主動察覺或查獲者，均屬經檢舉之案件，並無該條補稅免罰規定之適用。又營利事業所得稅係以營利事業所得為課稅範圍，而營業稅則以銷售貨物勞務為課稅範圍，兩稅之課徵機關雖不同，惟課稅基礎則屬同一。倘納稅義務人經省市各稅捐機關查獲逃漏營業稅，復經調查發現另涉嫌逃漏營利事業所得稅，而通報財政部指定稽查機關處罰，則其調查基準日仍應以省市各稅捐稽徵機關之查獲日為準，俾加強營利事業所得稅與納稅義務人營業狀況之勾稽，以防杜納稅義務人於營業稅被查獲漏報後，即從速補報營利事業所得稅之取巧方法。查本件原告漏報八十七年十一月及十二月營業收入二五一、四四○元，案經高雄市稅捐稽徵處於八十八年四月二十七日查獲，復通報被告審理漏報營利事業所得稅屬實，被告乃以本件係高雄市稅捐稽徵處查獲同一事件所牽連之案件，應以高雄市稅捐稽徵處查獲之日即八十八年四月二十七日為本件調查基準日，而原告係遲至八十八年五月十五日始更正八十七年度營利事業所得稅之申報，已不符稅捐稽徵法第四十八條之一規定免罰之要件，乃依所得稅法第一百十條第一項規定裁處罰鍰，揆諸前揭規定及說明，並無不合，原告上開主張，殊無足採。
六、次查，稅捐稽徵法第四十八條之一所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員」，係指省市各稅捐稽徵機關或財政部指定之稽核人員，已如前述，而財政部八十年八月十六日台財稅第000000000號函頒訂之「稅捐稽徵法第四十八之一所稱進行調查之作業步驟及基準日之認定原則」，對於營利事業所得稅及營業稅調查基準日之認定，係以經辦人員發函通知營業單位提供帳冊憑證等相關資料接受調查，並以函查日為調查基準日，而營利事業所得稅及營業稅之課稅基礎既屬同一，則高雄市稅捐稽徵處苓雅分處經辦人員於八十八年四月二十七日發函調查日，亦為本件營利事業所得稅之調查基準日，原告訴稱本件營利事業所得稅與營業稅之調查基準日，應以各主管機關之函查日為準云云，尚非可採。再者，原告於申報八十七年十一月及十二月之營業稅時，漏報銷售額二五一、四四○元，核已違反行為時營業稅法第三十五條第一項之申報銷售額義務；其於八十八年三月三十日申報八十七年度營利事業所得稅時，復漏報同筆銷售收入，亦違反所得稅法第七十一條第一項之申報義務。是以原告消極漏報銷售額二五一、四四○元，核已違反兩個積極申報義務，構成漏報營業稅及漏報營利事業所得稅等二個漏稅行為，該二漏稅行為自應分別依營業稅法及所得稅法之規定處罰，而與原告所稱一個立法處分二次無涉，故被告依據所得稅法第一百十條第一項規定按所漏稅額一倍處以原告罰鍰，核與一事不二罰之原則無違。又查，營利事業所得稅係落後徵收的租稅，納稅義務人若於年初一、二月份漏報營業稅，因當年度營利事業所得稅之申報期間為次年二月二十日起至三月底止，若在申報之前，經稅捐稽徵處查獲有漏報營業收入之情事，因營利事業所得稅之申報義務尚未發生，是尚無違章處罰之問題，原告所訴若在年初一、二月份漏報營業稅，被告也要處罰云云，亦有誤會。
七、綜上所述，原告之主張，既不足取，從而，被告以原告於八十八年三月三十日申報八十七年度營利事業所得稅時，漏報八十七年十一月及十二月份營業收入二五
一、四四○元，致逃漏所得稅六二、八六○元，乃按所漏稅額裁處一倍之罰鍰計
六二、八○○元，揆諸前揭規定及說明，洵無違誤。復查決定，未准變更原處分，訴願決定，遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨求為撤銷，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年七月三十一日
高雄高等行政法院第二庭
法官呂佳徵右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十一年七月三十一日
法院書記官謝文輝附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。