裁判字號：高雄高等行政法院98年訴字第598號判決
裁判日期：民國99年01月05日
裁判案由：營業稅
高雄高等行政法院判決
98年度訴字第598號民國98年12月22日辯論終結原告桂宏企業股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 王炯棻 律師被告財政部臺灣省南區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年7月31日台財訴字第09800244510號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要︰緣原告於民國91年1月1日至11月30日間進貨，涉嫌未依規定取得合法憑證，而取具非實際交易對象有限責任臺灣省第二資源回收物運銷合作社（下稱二資社）所開立之統一發票計559張，銷售額計新臺幣（下同）368,936,235元（未含稅），充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經臺灣高等法院檢察署查獲，通報被告審理違章成立，核定追繳所扣抵營業稅款18,446,812元。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張︰
（一）原告確有向 涂憲忠 及 涂憲明 兄弟2人經營之廢鐵廠買入廢鐵，且貨款係 依渠 等指示存入二資社於彰化商業銀行永康分行之帳戶（下稱系爭帳戶），惟原告將貨款存入系爭帳戶後，是否被他人領走，有無轉付其他二資社社員作為社員共同運銷貨款，實與原告無涉。
（二）涂憲忠及涂憲明兄弟2人經營廢鐵廠，且由涂憲明加入二資社擔任社員，由於渠等能依原告購買之廢鐵重量、金額交付二資社之發票向原告請款乙節，自足以讓原告確信渠有代表二資社為廢鐵買賣之地位，且原告係以轉帳方式支付貨款與二資社，已善盡交易上應有之注意義務。
（三）原告購入廢鐵，均依發票上之金額給付貨款且匯入系爭帳戶，並無另給付0.2％手續費及0.6％人頭社員費與二資社或涂憲忠兄弟2人。至涂憲忠兄弟2人是否另外付費予二資社，原告無從知悉，自不能執以作為原告未依規定取得合法憑證之認定。且 吳招治 等人是否有濫用二資社制度而涉犯刑責，亦屬其個人行為，與交易對象無關，否則無異強求交易當事人有實質查核交易對象內部制度或授權之義務。
（四）原告取具二資社之發票時即已繳納5％營業稅18,446,812元，即令未依規定取得合法憑證，亦無逃漏營業稅之情事，被告認應追繳所扣抵營業稅款18,446,812元，無異原告須為1次交易行為繳納2次營業稅。
（五）依稅捐稽徵法第21條第1項規定，稅捐之核課期間為5年，但若未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。而原告係於91年間向涂憲忠兄弟2人所經營之斗南廢鐵場購買廢鐵，以取得二資社開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，由於原告並無逾期申報之情事，故除非原告故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，否則核課期間應為5年。本件被告核定之繳款書於97年5月14日始送達原告，已逾自91年3月15日起算5年之核課期間，自應由被告證明原告有以故意詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，否則訴願決定及原處分，均於法不合，惟被告並未提出任何積極證據證明原告有何逃漏稅捐之情事。
（六）被告雖舉原告前任負責人 謝裕民 違反稅捐稽徵法遭提起公訴乙事，但此部分刑事法院認定期間係89年9月14日以前，在89年9月14日之後，原告之營運即與謝裕民無涉，自無以謝裕民曾因89年9月前之行為遭起訴、判刑，即推論本件91年間之廢鐵買賣取得發票之行為屬詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐，此事實並經鈞院95年度訴字第1017號判決所肯認。又本件行為當時，原告負責人為 謝桂田 並未曾因取得二資社之發票而遭起訴或調查，足見本件行為時並無詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐之情事。
（七）原告購買之廢鐵之對象為涂憲明，而涂憲明確有加入二資社成為社員並擔任運銷班長，原告因購買廢鐵而取得二資社之發票，其目的僅係為合法繳納營業稅，並無逃漏稅捐之故意存在，自無上開7年核課期間規定之適用。且原告若知涂憲明不能使用二資社之發票，自然會要求其開立自己商號之發票，無論發票由何人開立，均不影響原告確有進貨及繳納5％營業稅之事實，若謂涂憲明不能使用二資社之發票，原告最多亦僅有過失而無故意。另被告引用行政罰法之規定，尚不論行政罰法之規定可否適用於稅捐稽徵法上，但行政罰法係94年2月5日公布，95年2月5日方施行，而本件行為係於91年間，自無溯及適用之餘地等語，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分。
三、被告則以︰
（一）查二資社總經理吳招治等人均明知依二資社章程規定，設籍在臺灣省而實際從事資源回收運銷業務之非營利事業者之自然人，方得成為二資社之社員，且該社須依社員實際交貨轉售之事實，據實開立統一發票，非社員之買賣固不得由二資社代開統一發票，無交易事實時，尤不得開立不實之銷項統一發票，渠等竟共同意圖為自己或他人不法之利益，虛偽開立不實統一發票，交付原告等營業人充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，經臺灣高等法院檢察署移送臺灣 板橋 地方法院檢察署（下稱板橋地檢署）偵查終結，以91年度偵字第21609號、92年度偵字第4869號至第4872號及第4874號起訴書提起公訴在案。又涂憲明為二資社社員兼運銷班長，涂憲忠並非二資社社員，亦為原告之經理人，該2人於89年起合作經營斗南廢鐵廠，從事廢鐵收集與運銷業務，該廠營運資金係由涂憲忠出資，營運盈餘之利益歸涂憲忠所有，涂憲明僅支領固定薪資，未參與盈餘之分配，亦未領取二資社薪資報酬及未參與共同運銷作業，而係運用吳招治所招募之人頭社員申報一時貿易所得，分散其個人之營業額，渠等明知進、銷貨應取得實際交易對象之統一發票，方得以作為進、銷項憑證，據以向稅捐機關申報稅捐，竟基於意圖為個人不法私利之概括犯意，自89年起，銷貨廢鐵等廢料予原告時，明知以二資社運銷班長名義從事營業銷售行為，係屬未依法向經濟部及財政部主管機關辦理營業登記及申報營業額行為，竟基於逃漏應納稅捐之故意，除依二資社代社員開立統一發票之規定，社員應負擔銷售額5％營業稅、0.2％手續費予二資社外，尚給付0.6％不等之人頭社員費予吳招治，以使用吳招治所招攬人頭社員，偽充作共同運銷之社員，分散其各該年度實際營業額，逃漏該年度營業稅及所得稅，足生損害於國家租稅權核課稅捐之正確性，亦經板橋地檢署檢察官偵查終結而提起公訴在案（93年度偵字第8849號）。
（二）原告雖主張係向二資社社員及運銷班長涂憲明進貨，惟查，涂憲明乃二資社社員，其於92年8月20日至法務部調查局臺南市調站（下稱臺南市調站）之調查筆錄稱：90年8月16日於其兄涂憲忠開設之斗南廢鐵廠任職，惟收購廢鐵資金及系爭帳戶均由涂憲忠負責提供及使用；涂憲忠為原告股東，其於96年5月24日至被告審查三科之談話紀錄稱：因擔任原告之採購經理，不方便自己加入二資社，所以請其弟涂憲明出名擔任二資社運銷班長，由其給付薪水，以取得二資社統一發票；涂憲忠未列名於二資社之社員名冊，並非二資社社員；原告將系爭貨款匯入實際由涂憲忠所掌握之系爭帳戶，而涂憲忠於上開96年5月24日談話紀錄稱：無法提示有將貨款轉付其他二資社社員之證明；涂憲忠91年未依規定辦理營業登記，銷售廢鐵，經財政部臺灣省中區國稅局核定補徵營業稅及罰鍰在案。又據二資社內部電腦資料顯示，二資社以 蘇添財 等人名義充當涂憲明運銷班之成員，申報個人一時貿易所得，分散涂憲忠銷售資源回收物之營業額。蘇添財等人於被告稅務資料訪查表中表示：不知道二資社設於何處、經營何種業務、不是二資社社員、不知運銷班之設置及運銷班長為何人。涂憲明上開92年8月20日之調查筆錄稱：二資社開立統一發票明細表內之社員均不認識。其於96年4月18日至被告審查三科之談話紀錄稱：不知道所任運銷班編號，於向個人或小盤商進貨時，沒有確認渠等是否為二資社社員，有關申報一時貿易所得問題，係二資社在處理，渠並不清楚。二資社職員 林淑娟 93年4月28日之調查筆錄、訊問筆錄稱：二資社運銷班長涂憲明所屬運銷班成員悉數用吳招治提供之人頭社員。二資社總經理吳招治94年3月22日之調查筆錄及職員林淑娟上開調查筆錄稱：確有收取人頭社員費0.6％。由上足證蘇添財等人為二資社之人頭社員。
（三）佐以原告實際負責人謝裕民93年4月16日之調查筆錄所稱，原告開始使用二資社統一發票是吳招治跟我們說沒有問題，會計師也沒有意見，以及廢鐵場交貨單價係依原告之牌價訂定等情，渠等2人既未參與二資社共同運銷，自不得以二資社之統一發票交付買受人。
（四）參諸最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議意旨，原告雖有進貨事實，惟取得非交易對象二資社開立之統一發票申報扣抵銷項稅額，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。再者，我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故二資社是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響原告補繳營業稅之義務，原告之主張，顯有誤解。
（五）原告90年向各地廢鐵收集場購買廢鐵原料，卻未依規定向實際交易對象取得進項憑證，而取得二資社所開立不實發票充當進項憑證並申報扣抵銷項稅額，其以不正當方法逃漏稅捐，涉及稅捐稽徵法第41條規定租稅刑責部分，板橋地檢署檢察官已依法對其行為時之實際負責人謝裕民及負責關係公司間財務調度業務之 陳昭容 等2人提起公訴，且經臺灣高等法院臺南分院93年度金上重更（一）字第27號判決有罪在案，本件係延續上開模式取得二資社開立之不實統一發票申報扣抵銷項稅額。
（六）又本件原告股東涂憲忠於前揭96年5月24日談話紀錄及調查筆錄稱：我從90年開始自己就有在做廢鐵買賣，可是因我91至92年間仍在桂宏公司擔任採購經理，不方便自己出來加入二資社的運銷班，所以就請我弟弟涂憲明出名擔任二資社運銷班班長，並負責雲林斗南集散地的收貨工作，由我給付薪水予他，盈虧則係我自負。我僅在廢鐵場點交的現場，負責驗收等第一線的工作。二資社並非實際送原料廢鐵來本公司的人，僅是負責開立發票。又依據二資社設於彰化銀行永康分行、玉山銀行三重分行及華僑銀行三重分行之存款往來明細顯示，實際由涂憲忠所掌握系爭帳戶，確有按期匯付銷售額之5％營業稅、0.2％手續費及0.6％人頭社員費至二資社玉山銀行三重分行及華僑銀行三重分行以取得二資社統一發票，與林淑娟前揭93年4月28日調查筆錄稱：涂憲明運銷班成員悉數用吳招治招募的人頭社員、確有收取5％營業稅、0.2％手續費及0.6％人頭社員費之說詞相符。另原告從89年9月起至91年11月30日止，連續14期於進貨時，藉其採購經理涂憲忠之弟涂憲明加入二資社，以取得非實際交易對象二資社之統一發票，於申報銷售額時明知不實之事實仍予填報，意圖逃漏稅捐，已非單純不作為，而係以積極之行為取得不實之進項憑證，該當故意以不正當方法逃漏稅捐，從而核課期間應自其91年1至2月（期）營業稅申報日（91年3月15日）起算7年，至98年3月14日截止，而被告原核定稅額繳款書已於97年5月14日合法送達，有該送達證書附卷可稽，尚未逾核課期間，被告依法核定補徵營業稅18,446,812元，洵無不合等語，並聲明求為判決駁回原告之訴。
四、上開事實概要欄所載之事實，有板橋地檢署檢察官93年度偵字第8849號起訴書、營業稅隨課核定稅額繳款書、復查決定書及訴願決定書附原處分卷（第166至196、435至437、962至965頁）及本院卷可稽，應堪認定。本件兩造之爭點為：原告向涂憲忠兄弟2人經營之廢鐵廠進貨，並支付前揭貨款，是否係向二資社社員進貨？而原告取得二資社所開立之統一發票，是否為合法憑證？被告認原告取具非實際交易對象二資社所開立之統一發票，充作進項憑證，申報扣抵銷項稅額，核定追繳所扣抵營業稅款18,446,812元，是否合法？茲分述如下。
（一）按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．3、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者；其核課期間為7年。」「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：1、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」為稅捐稽徵法第21條第1項第3款及第22條第1款所明定。次按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：1、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第1條、第15條第1項、第19條第1項第1款及第33條第1款分別定有明文。再按「信用合作社、保險合作社，分別依信用合作社法、保險法之規定；其未依規定者，應依本法之規定。」「前項以外之合作社，除政府或公益團體委託代辦之業務外，應受左列限制：．．．2、運銷合作社不得經營非社員產品。」亦分別為合作社法第3條之1第1項、第2項第2款所規定。又「．．
．營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」復經最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議在案。另「．．．附件：．．．會議結論：關於調查單位查獲營業人取得臺灣省廢棄物運銷合作社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額涉嫌違章案件，究應如何處理，案經與會單位充分討論，獲致結論如次：（一）如查明營業人確有向臺灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第19條或第51條第5款規定補稅處罰．．．。（二）如查明營業人雖有購進廢棄物之事實，惟未支付貨款予臺灣省廢棄物運銷合作社，其取得該社開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額者，除進貨未取得實際銷貨人出具之憑證，依營業稅法第19條第1項第1款規定，應就其取得不得扣抵憑證而扣抵銷項稅部分，追補稅款外，並應依稅捐稽徵法第44條規定處以行為罰。」「．．．全文內容：．．．關於廢棄物回收業者涉嫌買賣發票藉以逃漏稅案，由於廢棄物之回收，多係透過個人到處收集後，再逐層集中交付再生工廠，其產業性質與一般貨物買賣殊有不同；而臺灣省廢棄物運銷合作社更具有促使廢棄物買賣進入加值型營業稅體系之功能．．．經本次會議協調，獲致結論如下：（一）依財政部86年3月18日台財稅字第861888061號函送同年3月3日研商『營業人取得廢棄物運銷合作社開立之統一發票涉嫌違章案件查核及執行相關事宜』會議紀錄之結論（一）『如查明營業人確有向臺灣省廢棄物運銷合作社之社員購進廢棄物，並向該合作社支付貨款，其取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，於法尚無不合，應免依稅捐稽徵法第44條及營業稅法第19條或第51條第5款規定補稅處罰。』上開情形，如營業人係支付貨款與該合作社未具營利事業負責人身分之司庫，亦有適用。（二）臺灣省廢棄物運銷合作社之司庫如兼具其他營利事業負責人之身分，其交付再生工廠之廢棄物，除調查單位移送之筆錄及報告書外，若尚無其他具體事證證明確係該營利事業銷售與再生工廠者，基於前述廢棄物回收與一般貨物買賣性質確有不同之考量，宜認定係該社社員共同運銷之廢棄物，依一時貿易所得，歸課社員之綜合所得稅；而購進廢棄物之再生工廠，所取得該合作社開立金額相符之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額部分，亦有前揭財政部86年3月18日之函送會議紀錄結論（一）之適用．．．。」亦經財政部86年3月18日台財稅字第861888061號函及87年7月14日台財稅字第871953090號函釋在案，該函釋為營業稅法之解釋性規則，其內容係闡明法規之原意，無違上開法律規定意旨，本院自得爰予援用。
（二）經查，原告主張其係向涂憲忠及涂憲明兄弟2人經營之廢鐵廠買入廢鐵，且涂憲明乃二資社社員云云，經核對二資社社員名冊及運銷班長（司庫）名單（原處分卷第219至223頁參照），涂憲忠並非二資社社員，僅涂憲明列名於二資社之社員名冊，且為運銷班長，則原告之主張雖堪認屬實，惟查：1.涂憲明雖為二資社社員，然其於92年8月20日至臺南市調站之調查筆錄稱：90年8月16日於其兄涂憲忠開設之斗南廢鐵廠任職，而收購廢鐵資金及系爭帳戶均由涂憲忠負責提供及實際使用（原處分卷55、61頁參照）；2.據原告股東明細查詢資料（原處分卷第934至935頁參照）可知，涂憲忠乃原告之股東。且其於96年5月24日至被告審查三科之談話紀錄稱：因擔任原告之採購經理，不方便自己加入二資社，所以請其弟涂憲明出名擔任二資社運銷班長，由其給付薪水，且系爭帳戶係其收支貨款之往來帳戶（原處分卷第245至246頁參照）；3.原告於系爭期間將貨款匯入實際由涂憲忠所掌握之系爭帳戶等情，有彰化商業銀行永康分行存摺存款帳戶資料查詢明細表附卷（原處分卷第262至275頁參照）可稽，而涂憲忠上開96年5月24日之談話紀錄稱：無法提示有將貨款轉付其他二資社社員之證明（原處分卷第246頁參照），顯見原告之實際交易對象為涂憲忠，而涂憲忠既非二資社之社員，揆諸前揭規定及說明，其供應廢鐵予原告，自不能開立二資社發票予原告充作進項憑證。
（三）次查，依二資社章程第2條之規定，二資社係以辦理「社員」資源回收物共同運銷為主要業務。又「本社社員以在本社業務區域內居住之人民，年滿20歲或未滿20歲而有行為能力，從事資源回收物回收之業者．．．。」「本社業務為辦理社員所回收之資源回收物共同運銷，．．．。前項業務所需之資源回收物，由各社員收集之。社員應將所收集之資源回收物交由所屬運銷班辦理共同運銷．．．。」亦分別為二資社章程第6條及第35條所明定（原處分卷第381至382頁，及本院95年度訴字第1017號判決第18、19頁參照），故二資社社員須為實際從事資源回收之業者。又據二資社「財務管理與運銷作業總論」第5章第2節資源回收物共同運銷作業辦法（2）之規定，係由社員共同組成運銷班，並提供場地作回收場，設運銷班長1人，並由合作社支薪，社員將收集回收物送至運銷班後再銷售與再生廠，合作社據實開立統一發票向再生廠收款，扣除營業稅及手續費後之餘額，為應付供貨社員共同運銷貨款（原處分卷第373頁參照）。是依二資社上開章程及「財務管理與運銷作業總論」之規定，係辦理「社員」共同運銷業務，並非辦理「運銷班長（司庫）」共同運銷業務。
（四）再查，據二資社內部電腦資料顯示（原處分卷第310至346頁參照），二資社以蘇添財等人名義充當涂憲明運銷班之成員，蘇添財等人並於被告稅務資料訪查表中表示：不知道二資社設於何處、經營何種業務、不是二資社社員、不知運銷班之設置及運銷班長為何人（原處分卷第228至234頁參照）。而涂憲明上開92年8月20日之調查筆錄並稱：
二資社開立統一發票明細表內之社員均不認識（原處分卷第53頁參照）、其96年4月18日至被告審查三科之談話紀錄亦稱：不知道所任運銷班編號，於向個人或小盤商進貨時，沒有確認渠等是否為二資社社員，有關申報一時貿易所得問題，係二資社在處理，渠並不清楚（原處分卷第242至243頁參照）。再徵諸二資社職員林淑娟93年4月28日之訊問筆錄及調查筆錄稱：二資社運銷班長涂憲明所屬運銷班成員悉數用吳招治提供之人頭社員（原處分卷第157頁參照）、二資社總經理吳招治94年3月22日之調查筆錄及林淑娟上開93年4月28日之調查筆錄稱：確有收取人頭社員費0.6％（原處分卷第161頁、第306至307頁參照）。
且涂憲忠及涂憲明兄弟2人亦經板橋地檢署起訴認定：「．．．詎涂憲忠、涂憲明竟共同基於意圖為個人不法利益之概括犯意，於90年間銷貨廢鐵等廢料予桂宏企業股份有限公司時，除依二資社代社員開立統一發票之規定，社員應負擔銷售額5％營業稅、0.2％手續費予二資社外，尚給付0.6％不等之人頭社員費予二資社負責人吳招治．．．
以使用吳招治所招攬人頭社員，偽充作共同運銷之社員，分散其各該年度實際營業額，逃漏該年度綜合所得稅．．
．吳招治收受人頭社員費後，即指示該社職員林淑娟．．．就其委託 李雪惠 ．．．等人所招攬之人頭社員中，以部分人頭偽充為涂憲明共同運銷之社員，並依開立統一發票金額攤計予該等人頭社員，編造不實交易資料，據此填具一時貿易所得申報書向該管稽徵機關申報人頭社員一時貿易所得營業額，作為該社進項憑證及分散涂憲明該年度實際營業額，以達逃漏稅之目的，足生損害於國家租稅權核課稅捐之正確性．．．。」等語，復有板橋地檢署93年度偵字第8849號檢察官起訴書附原處分卷（第166至196頁參照）可稽。準此，涂憲明雖為二資社之社員，惟其並未領取二資社之薪資報酬，亦未參與共同運銷作業，其雖為運銷班長，卻無與二資社社員共同運銷，而係運用 吳昭治 所招募之人頭社員，偽充作共同運銷之社員，已堪認定。
（五）又查，涂憲明上開96年4月18日之談話紀錄稱：當時二資社的人會同我前去臺南的銀行開戶，後來帳戶即由我哥哥涂憲忠保管（原處分卷第241頁參照），可見系爭帳戶實際乃由涂憲忠所掌握。又據二資社設於彰化銀行永康分行，玉山銀行三重分行及華僑銀行三重分行之存款往來明細及91年1月至10月之營業稅及手續費銀行對帳統計表（原處分卷第250至275、278至293、296-1至304頁參照）顯示，系爭帳戶確有按期匯付銷售額之5％營業稅、0.2％手續費及0.6％人頭社員費至二資社玉山銀行三重分行及華僑銀行三重分行，且與被告所提出本院卷附之資金調查情形表亦能逐筆勾稽，並核與林淑娟上開93年4月28日之調查筆錄稱：涂憲明運銷班成員悉數用吳招治招募的人頭社員、確有收取5％營業稅、0.2％手續費及0.6％人頭社員費之說詞（原處分卷第152、157、161頁參照）相符。又二資社總經理吳招治等7人均明知依二資社章程規定，設籍在臺灣省而實際從事資源回收運銷業務之非營利事業者之自然人，方得成為二資社之社員，且該社須依社員實際交貨轉售之事實，據實開立統一發票，非社員之買賣固不得由二資社代開統一發票，無交易事實時，尤不得開立不實之銷項統一發票，渠等竟共同意圖為自己或他人不法之利益，虛偽開立不實統一發票，交付原告等營業人充作進項憑證申報扣抵銷項稅額，業經臺灣高等法院檢察署移送板橋地檢署偵查終結提起公訴，並有板橋地檢署91年度偵字第21609號、92年度偵字第4869號至第4872號及第4874號檢察官起訴書附原處分卷（第1至46頁參照）可稽。由上足認二資社並無銷貨與原告，實乃未具二資社社員資格之涂憲忠與原告間之廢鐵買賣，並以二資社虛開之發票作為進銷項憑證，應堪認定。從而，原告既無向二資社進貨之事實，自無前揭財政部86年3月18日台財稅字第861888061號及87年7月14日台財稅字第871953090號函釋，關於得以二資社共同運銷機制開立統一發票交付之相關規定適用之餘地。
（六）另按營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。再者，我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務，業經最高行政法院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議在案。是我國現行加值型營業稅各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，而非僅係最後銷售階段之營業人為納稅義務人，是二資社是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響原告補繳營業稅之義務，營業人須持合法進項憑證始得扣抵當期銷項稅額，原告主張被告認應追繳所扣抵營業稅款18,446,812元，無異原告須為1次交易行為繳納2次營業稅云云，顯有誤解，即無可採。
（七）復查，原告90年向全省各地廢鐵收集場購買廢鐵原料，卻未依規定向實際交易對象取得進項憑證，而取得二資社所開立不實發票充當進項憑證並申報扣抵銷項稅額，其以不正當方法逃漏稅捐，涉及稅捐稽徵法第41條規定租稅刑責部分，板橋地檢署檢察官已依法對其行為時之實際負責人謝裕民及負責關係公司間財務調度業務之陳昭容等2人提起公訴，且經臺灣高等法院臺南分院93年度金上重更（一）字第27號判決有罪在案（原處分卷第447至486頁參照），且本院95年度訴字第1017號判決認定原告早於89年9月至90年12月間即購買廢鐵，卻未取得合法憑證，致有逃漏營業稅之情事，並經最高行政法院98年度裁字第1034號裁定駁回原告之上訴而確定在案，有上開判決書及裁定書附原處分卷（第902至932、933之1至之4頁參照）可稽，則本件顯係延續上開模式取得二資社開立之不實統一發票申報扣抵銷項稅額，實難謂原告非故意以不正當方法逃漏稅捐。從而，原告執其至多僅有過失並無故意之情詞而為爭執，無非事後卸責之詞，亦無足採。又本件係自91年1至2月（期）營業稅申報日（91年3月15日）申報，有營業人銷售額與稅額申報書（401）附卷（原處分卷第403頁參照）可稽，揆諸前揭稅捐稽徵法第21條第1項第3款及第22條第1款之規定，核課期間應自申報日即91年3月15日起算7年，至98年3月14日截止，而被告原核定稅額繳款書業於97年5月14日合法送達，有該送達證書附原處分卷（第444頁參照）可稽，則既尚未逾核課期間，被告核定補徵營業稅18,446,812元，自非無據。從而，本件原告並未依規定向實際銷售人取得合法進項憑證，卻持二資社虛開之統一發票，充當進項憑證，並持之扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，被告對原告按其取得不實憑證之銷售額合計368,936,235元（未含稅），核定追繳所扣抵營業稅款18,446,812元，核無不合。
五、綜上所述，原告上開主張均不可採。被告以原告於91年1月1日至11月30日間進貨，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象二資社所開立之統一發票，銷售額計368,936,235元（未含稅），充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，被告核定追繳所扣抵營業稅款18,446,812元，尚無違誤。訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，原告請求本院傳喚證人 陳昭蓉 及涂憲忠，以證明原告於系爭期間並無故意非法取得二資社上開發票，亦無違章行為從89年延續至90年之問題，及兩造其餘攻擊防禦方法，均核與判決結果不生影響，爰不予傳喚及逐一論述，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國99年1月5日
高雄高等行政法院第四庭
審判長法官蘇秋津
法官戴見草法官詹日賢以上正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
中華民國99年1月5日
書記官宋鑠瑾