裁判字號：臺北高等行政法院90年訴字第3807號判決
裁判日期：民國91年01月25日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決九十年度訴字第三八○七號
原告甲○○被告臺北市稅捐稽徵處代表人乙○○處長）訴訟代理人丙○○右當事人間因補徵民國八十二年至八十五年地價稅事件，原告不服財政部中華民國九十年三月十二日台財訴字第０九０一三五一一二三號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要︰緣原告所有坐落台北市○○區○○段二小段六八四地號土地（地上建物門牌：台北市○○街六之一號一至四樓），原按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣經被告所屬松山分處查得系爭建物一樓自八十一年十二月七日起供「維達食品店」作為營業使用，二至四樓迨至八十六年十二月七日止並無原告本人、配偶或直系親屬設立戶籍，核與土地稅法第九條自用住宅用地之規定不符，乃以八十六年十月十七日北市稽松山創字第九一０四０九號書函通知原告，因適用自用住宅稅率課徵地價稅之原因消滅，應自八十二年起全部改按一般用地稅率課徵地價稅，並補徵系爭土地八十二年至八十五年地價稅差額計新台幣（以下同）九四、六四五元。原告不服，申請復查，未獲變更，歷經提起訴願、再訴願均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈再訴願、訴願決定及原處分均撤銷。
⒉請求被告重新核定八十二年至八十五年地價稅，依土地實際使用情形，分別依自用住宅及一般用地稅率課徵地價稅。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造爭點：系爭土地之八十二年至八十五年地價稅是否應全部改按一般用地稅率課徵？或二至四樓部分仍應按自用住宅稅率課徵？㈠原告主張：
⒈原告所有座○○○區○○段○○段○○○○號土地乙筆（建物門牌：台北市○
○街六之一號一至四樓）自始即為原告所有，（附件一，土地所有權狀），自始即供自用，且同時設籍該址（附件二，戶口名簿、戶籍謄本、里長證明書），被告自始即核准全按自用住宅稅率課徵地價稅，以上乃不爭之事實，徵納雙方從無異議。
⒉上開系爭地號土地上之建物第一樓，八十一年提供「維達食品店」做營業使用
，被告不查，至八十六年始發現前開情事，隨即依當時之法令開立八十六年地價稅單，金額為新台幣三萬二千九百二十七元，經原告查詢，方了解係因原告之住宅二樓至四樓無設籍之故，原告乃立即於八十六年十二月八日變更戶口設籍（附件四）。並到稅捐處申報辦理，數月後，被告才再開立八十二年至八十五年補繳稅單新台幣九萬四千六百四十五元。
⒊因原告不諳法令，不知變更戶籍，倘被告能於八十二年就改按一般用地稅率課
徵，原告便知立即辦理戶口登記，亦不致八十三年以後會有追徵補繳地價稅之情事，惟被告竟自八十二年起至八十六年止「全部」改按一般用地稅率課徵地價稅而向原告補徵，實令原告無法信服。
⒋依財政部89．3.14台財稅第0000000000號函稅捐稽徵機關應依納稅
義務人所有之座落之土地依實際使用情形分別按自用住宅及一般用地稅率，分別課徵地價稅，本案迄今尚屬未確定之案件，上開釋示應可適用之，至戶籍應依樓層分別設立，實屬行政革新開倒車之舉，查全棟建物（土地面積七十九平方公尺，約二十四坪，建物只能蓋六成，每層樓約十四坪，三層樓共計四十二坪，面積不大，勉強夠住）均屬原告所有，何來應分層設籍之理，實應朝是否供自用之方向論斷始稱合理。
⒌自八十七年至八十九年原告地價稅，每年約新台幣一萬三千餘元（附件五）。
原比八十六年地價稅金額低新台幣一萬九千餘元，如以八十二年至八十五年地價稅以自用及一般用地稅率差額，充其量最多也為新台幣二萬八千元（約每年差額七千元），如為此情，則原告尚可接受等語。
㈡被告主張：
⒈按土地稅法第九條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶
、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」同法第十六條規定：「地價稅基本稅率為千分之十。‧‧‧」同法第十七條第一項規定：「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過三公畝部分‧‧‧。」同法第四十一條規定：「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年(期)地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」⒉稅捐稽徵法第二十一條第一項第二款、第二項規定：「稅捐之核課期間，依左
列規定：二、依法‧‧‧應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」同法第二十二條第四款規定：「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」同法第二十三條第一項前段規定：「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。」⒊卷查原告所有系爭土地，所有權持分為全部，面積七十九平方公尺，原按自用
住宅用地稅率課徵地價稅。嗣經被告所屬松山分處查得系爭土地之地上建物一樓於八十一年十二月七日起供維達食品店作為營業使用，又查一至四樓均獨立分編門牌，並未合併打通使用，系爭土地之地上建物二至四樓截至八十六年十二月七日止並無原告本人、配偶或直系親屬於該地辦竣戶籍登記，自不符合自用住宅用地要件，經被告所屬松山分處以八十六年十月十七日北市稽松山創字第九一○四○九號函通知原告自八十二年起全部面積七十九平方公尺改按一般用地稅率核課，並補徵八十二年期至八十五年期按一般用地稅率與自用住宅用地稅率之差額地價稅，並無不合。
⒋按財政部八十九年三月十四日台財稅第0000000000號函所附之研商
「同一樓層房屋部分供自用住宅、部分供非自用住宅使用，其坐落基地如何依房屋實際使用情形之面積比例，分別按自用住宅用地、一般用地稅率課徵地價稅、土地增值稅」相關事宜會議紀錄五、會商結論：㈠同一樓層房屋部分供自用住宅使用，其供自用住宅使用與非自用住宅使用部分能明確劃分者，該房屋坐落基地得依房屋實際使用比例計算所占土地面積，分別按自用住宅用地及一般用地稅率課徵地價稅及土地增值稅。
⒌本件原告於上開期間未於系爭建物門牌二樓至四樓辦竣戶籍登記，且一樓又供
作營業使用，已與土地稅法第九條規定之自用住宅用地要件不合，自無前揭財政部函釋分別按不同稅率計課地價稅規定之適用。
理由
一、按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、「地價稅基本稅率為千分之十。‧‧‧」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過三公畝部分。」及「依第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」分別為行為時土地稅法第九條、、第十六條第一項前段、第十七條第一項第一款及第四十一條所明定；次按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、「前條第一項核課期間之起算，依左列規定：．．．四、由稅捐稽徵機關按稅籍底冊或查得資料核定徵收之稅捐，自該稅捐所屬徵期屆滿之翌日起算。」及「稅捐之徵收期間為五年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。」稅捐稽徵法第二十一條第一項第二款、第二項、第二十二條第四款及第二十三條第一項前段分別定有明文。
二、本件原告所有座落台北市○○區○○段二小段六八四地號土地（地上建物門牌：台北市○○街六之一號一至四樓），原按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣經被告所屬松山分處查得系爭建物一樓自民國八十一年十二月七日起供「維達食品店」作為營業使用，同址二至四樓迨至民國八十六年十二月七日止並無原告本人、配偶或直系親屬設立戶籍於該址，核與土地稅法第九條自用住宅用地之規定不符，被告乃自八十二年起至八十五年止全部改按一般用地稅率課徵地價稅等情，業為兩造所不爭。經查系爭建物一至四樓均屬獨立分編門牌，並未合併打通使用，且原告及其配偶、子女在八十六年十二月八日之前，均僅設籍於系爭建物「寧安街六之一號」，並未設籍於系爭建物二至四樓，且該建物一樓係出租供營業使用，有原告提出之建築改良物所有權狀、戶籍謄本在卷可稽，並為原告於九十一年一月二日本院準備程序中所自承，依土地稅法第九條之規定，系爭土地全部不符依自用住宅用地課徵之要件，被告因而改按一般用地稅率核課，並補徵八十二年至八十五年一般用地與自用住宅用地稅率之差額地價稅計九四、六四五元，並無不合。
三、原告雖主張：其所有系爭房屋僅一樓出租予維達食品店使用，理應只有一樓係供營業使用，原告與配偶及子女於八十一年十二月七日至八十六年十月十七日確係居住於系爭建物二至四樓，該二至四樓確係供自用住宅使用，依財政部八十九年三月十四日台財稅字第０八九０四五０七七０號函，被告應就原告所有房屋座落之基地，依實際使用情形分別按自用住宅及一般用地稅率課徵地價稅，系爭房屋二至四樓既供自宅使用，被告竟未加以區分而認定全部係供非自用住宅使用，而按一般用地稅率補徵八十二年至八十五年之地價稅差額，自有違誤，本件補徵差額充其量至多僅為二萬八千元（每年差額約七千元）等語，並提出松山區美仁里里長 劉張春美 之証明書一紙為証，惟查自用住宅用地之認定係以辦竣戶籍登記為要件，而非以是否實際居住該土地為準，土地稅法第九條法文規定甚明，原告所稱其於課稅期間確實居住於系爭房屋二至四樓，縱屬實情，亦無法推翻其未於系爭房屋二至四樓辦竣戶籍登記之事實，如上所述，系爭房屋一樓既供營業使用，二至四樓則未辦竣戶籍登記，足認系爭建物一至四樓全部不合自用住宅之要件，自無財政部前揭函釋應區分自宅及一般用地並分別按不同稅率核課地價稅之適用，原告主張自無可採。
四、原告另主張：被告基於課徵地價稅之職務，自八十二年起即有通知原告設籍之義務，惟被告竟怠於通知，原告雖於民國八十六年十二月八日變更戶籍，將本人及配偶、子女之戶籍分別改設於同址二至四樓，惟仍被補徵八十二年至八十五年之地價稅差額，難令原告信服云云，惟按「得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年（期）地價稅開徵四十日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。」土地稅法第四十一條定有明文，是原告如欲適用自用住宅之特別稅率，自應依上開規定主動提出申請，無待於被告之通知，被告依法亦無通知之義務，復按「稅捐稽徵機關所須處理之案件多而繁雜，且有關課稅要件事實，類皆發生於納稅義務人所得支配之範圍，其中得減免事項，納稅義務人知之最詳，若有租稅減免或其他優惠情形，仍須由稅捐稽徵機關不待申請一一依職權為之查核，將倍增稽徵成本。因此，依憲法第十九條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」亦經司法院大法官會議釋字第五三七號解釋在案，是土地稅法第四十一條課納稅義務人予申報義務之規定，乃為貫徹公平及合法課稅所必要，並非恣意加重人民之負擔，原告所辯亦無足採。
五、綜上所述，被告依查得之房屋使用情形，補徵原告八十二年至八十五年之地價稅差額，並無違誤，復查及一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，聲請撤銷，並請求依土地實際使用情形，重新核定地價稅，難謂有理由，應予駁回。
六、據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十一年一月二十五日
臺北高等行政法院第四庭
審判長法官張瓊文
法官黃清光法官劉介中右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十一年一月二十九日
書記官陳圓圓