裁判字號：最高法院88年台上字第3265號刑事判決
裁判日期：民國88年06月23日
裁判案由：違反稅捐稽徵法
最高法院刑事判決八十八年度台上字第三二六五號
上訴人甲○○右上訴人因違反稅捐稽徵法案件，不服台灣高等法院中華民國八十六年六月十七日第二審判決（八十六年度上訴字第一七九五號，起訴案號：台灣士林地方法院檢察署八十五年度偵字第二九二四、五四九六號），提起上訴，本院判決如左：
主文原判決撤銷，發回台灣高等法院。
理由本件原判決認定上訴人甲○○係宏巨土木工程行（設於台北市○○區○○街○○○巷○○○號，已於民國八十四年七月三十一日註銷營業）負責人，為納稅義務人，明知 張孟真 於八十二年間並未受僱在該工程行工作，為圖逃漏該工程行之營利事業所得稅，竟基於概括犯意，先後虛偽登載張孟真於八十二年間有新台幣（下同）十五萬元之薪資所得，而製作各類所得扣繳及免扣繳憑單，及製作該工程行八十二年度營利事業所得結算申報書，將該薪資金額列為該工程行之成本，於八十三年間持向台北市國稅局申報，逃漏宏巨土木工程行八十二年度營利事業所得稅三萬七千五百元，足生損害於被害人張孟真及稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性。上訴人又為漢倫企業有限公司（以下簡稱漢倫公司，設台北縣板橋市○○街一六○之三號四樓）負責人，為納稅義務人，為圖逃漏該公司八十三年度營利事業所得稅，明知 趙金廸 、 葉崇華 、 方信雄 、洪銘儷、 徐心孚 、 谷家榮 、 巫厚誼 、 蔡芳蘭 、 陳俊源 、 杜林儉 、 杜富榮 、 柳文豐 、柳林秀蓮、 林聲得 、 吳火龍 、 賴克定 、 楊坤山 、 朱彩雲 、 謝鳳珠 、 楊文啟 等二十人，於八十三年間，並未受僱在漢倫公司工作，竟基於概括犯意，製作該二十人各類所得扣繳及免扣繳憑單，虛偽登載八十三年間楊文啟有十萬元薪資所得，及其餘十九人各有十五萬元之薪資所得，及製作八十三年度營利事業所得結算申報書，將各該薪資列為該公司之成本，於八十四年間持向台灣省北區國稅局台北縣分局申報，逃漏漢倫公司八十三年度營利事業所得稅二十九萬一千二百六十四元，足生損害於被害人趙金廸等二十人，及稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性等情，因而撤銷第一審判決，改判依牽連關係從一重論處上訴人商業負責人，為納稅義務人，以不正當之方法逃漏稅捐；及公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐二罪刑，予以二罪分論併罰，固非無見。
惟查：稅捐稽徵法第四十七條第一款、第三款之規定，係將納稅義務人之公司，或依商業登記法登記之商業之責任，基於刑事政策之考量，於其應處徒刑之範圍，轉嫁於公司或商業負責人，於此情形，受罰之負責人，乃屬「代罰」之性質，其雖為處罰之主體，但並非納稅義務人，亦非犯罪主體，無犯意之可言。本件原判決既認逃漏稅捐之人為「宏巨土木工程行」及「漢倫企業有限公司」，上訴人因為上開公司及行號之負責人而受罰，乃又於事實欄記載「甲○○係宏巨土木工程行負責人，為納稅義務人」、「甲○○又為漢倫企業有限公司負責人，為納稅義務人」等情。主文欄並分別揭示上訴人為納稅義務人，理由欄又援引稅捐稽徵法第四十七條第一款、第三款、第四十一條為處罰之依據，主文、事實、理由已均有矛盾。又刑法第五十五條後段所謂「犯一罪而其方法或結果行為犯他罪名者」，係指行為人主觀上對本可獨立成罪之數罪名間，預有使之牽連之意思始可，故如行為人並無犯罪故意，縱其一罪與他罪之間，客觀上通常以之為必要之手段或必然結果，亦無成立牽連犯之餘地。本件依前述，上訴人對公司或行號逃漏稅捐部分，既僅係「代罰」性質，並無犯罪故意，則其此部分與其另所犯業務上文書登載不實罪間，即無「預有使之牽連之意思」之可言，而無成立牽連犯之餘地，原判決論以牽連犯，適用法則亦有未當，應認有發回更審之原因。
據上論結，應依刑事訴訟法第三百九十七條、第四百零一條，判決如主文。
中華民國八十八年六月二十三日
最高法院刑事第二庭
審判長法官莊來成
法官呂潮澤法官謝俊雄法官白文漳法官蘇振堂右正本證明與原本無異
書記官中華民國八十八年六月二十五日