裁判字號：高雄高等行政法院93年簡字第204號判決
裁判日期：民國93年08月31日
裁判案由：進口貨物核定稅則號別
高雄高等行政法院簡易判決九十三年度簡字第二○四號
原告源泰股份有限公司代表人甲○○被告財政部高雄關稅局代表人乙○○局長右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服財政部中華民國九十三年四月六日台財訴字第○九三○○一三七二○號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、緣原告於民國（下同）九十二年十一月二十四日及同年十二月二十九日，委由忠實報關股份有限公司向被告所屬前鎮分局申報自印尼進口PARTSOFWATERMETER二批（進口報單號碼：第ＢＣ＼九二＼Ｗ○三五＼○○三三號、第ＢＣ＼九二＼ＷＴ三七＼一○六三號），原申報稅則號別為第九○二六．九○．○○號，第二欄稅率FREE（免稅），電腦核定按Ｃ２（審核書面文件）方式通關放行。嗣經被告查驗結果，原告所申報系爭來貨係屬測量總流量之水錶專用零件，經組裝後可用來指示測量通過水管之總水量，乃參據財政部關稅總局稅則處對被告（九○）高關字○一七號「進口稅則分類疑問及解答」有關「水錶專用零件」之解答，將其稅則號別改列為第九○二八．九○．○○號，並按第二欄稅率百分之一課徵關稅。原告不服，申經復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、本件原告起訴略以：㈠、原告係從八十五年起即從事「水錶」（水量計）整體或零件之進出口貿易，七年來「水錶」（水量計）之稅則號別，被告皆以九○二六．九○．○○號歸列，至九十一年忽然更改以九○二八．九○．○○號課稅，惟其先前既已經判斷水錶（水量計）之稅則號別歸列於九○二六．九○．○○號，該項認定應無錯誤。㈡、按國際商品統一分類制度註解（下稱ＨＳ註解）中文版對稅則第九○二六節之解釋「（Ⅰ）供測量或檢查液體或氣體之流量或流率之器具」寫明「測量流量或流率」二種，即：測量流量或流率之用途器具都歸列於稅則第九○二六節。且財政部發行之九十一年三月「海關進口稅則」有稅則第九○
二六．一○．九一．○○○號「其他供計量液體流量或液位用之儀器或器具」，及稅則第九○二六．一○．九二．○○九號「其他供檢查液體流量，或液位之儀器」，而二種用途皆有其專屬稅則，並非祇限一種用途。而被告解釋之流量計：「指示流速（單位時間內之體積流量或質量流量）者稱之」，應歸入稅則第九○
二六．一○．九二．○○九號，蓋因其為檢查單位時間之流量，與測量流量之作用不同。而水錶（水量計）係測量流量用，應歸入稅則九○二六．一○．九一．○○○節，兩者作用不同，但同樣均稱為「流量計」。㈢、查水錶以度數為單位表示之，為重量單位，而財政部關稅總局解釋之指示流速（單位時間內體積流量或質量流量），亦同樣以重量為單位，二者並無不同。然財政部關稅總局忽略ＨＳ註解第九○二六節（Ⅰ）係指測量流量或檢查流率之器具，其下並說明該解釋包含三種物品及用途：⒈「指示流率（每單位時間的體積或重量）」、⒉「用於開放式水道（河流、水路等）」、⒊「封閉式導管（管線等）通過水量之測量」。而原告進口之水錶（水量計）亦係流量計，屬於上述解釋之第三種物品無誤。被告以水錶（水量計）可以測量出總流量來反駁，試問測量的物品，要知道它的「數量」怎麼會沒有總數？㈣、末查，水錶（水量計）也是流量計，而持相同見解者，可參考「高雄市立圖書館之藏書：『機械工業手冊』野口尚一‧大塚誠之著， 蕭旭烈 譯，大眾書局印行，第一四五一頁」之名稱。又流速計式流量計分為：⑴葉輪式水量計⑵螺旋葉片水量計等二種，是原告之水錶（水量計）亦為流量計。準此，爰請求判決將原處分（含復查決定）暨訴願決定均撤銷，並准予按原申報稅則第九○二六．九○．○○號零稅率核估結案，並退還溢徵進口稅費新台幣（下同）四三、四一三元云云。
三、而被告答辯則以：㈠、按中華民國海關進口稅則（下稱稅則）第九○二六．九○．○○號為「第九○二六節（供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器及器具）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率免稅；同稅則第九○二八．九○．○○號為「第九○二八節（供應或生產氣體、液體、電力用之量計，包括上列量計之校正器）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率百分之一。次按ＨＳ註解對稅則第九○二八節之詮釋：「這些量計使用容量單位，一般用於量測通過一管路之總流量，用於測量流量之流量計不包括在此（第九○．二六節）」及同註解對稅則第九○二六節之詮釋：「流量計，指示流率（每單位時間的體積或重量）．．．通過水量之量測」「本節不包括：．．．（ｂ）僅指示某期間液體傳送總量之器具，將歸入第九○二八節之液體供應計量器。」查，本件原告報運進口之貨物為水錶專用零件，供組裝成水錶後，以量測液體（水）傳送之總量，屬供應液體之量計，被告核定其稅則為第九○二八．九○．○○號，按稅率百分之一核課，應屬適當。㈡、稅則第九○二六節及第九○二八節之差異說明：⒈稅則第九○二六節為「供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器或器具（例如：流量計、液位計、壓力計、熱度計），不包括第九○一四、九○一五、九○二八或九○三二節之儀器及器具」，本節所指當為量測流量、液位、壓力或其他可變因素之流體性質之量計，而流體性質中之流量，係指單位時間內流體經過某一截面之體積，其單位以立方公尺＼每分、公升＼每秒、加侖＼每分等表示，即本節之「流量計」係用於量測通過該截面流量大小（流體速度）之量計。另依ＨＳ註解對本節之註釋為「（Ｉ）（Ａ）流量計，指示流率（每單位時間的體積或重量）及用於開放式水道（河流、水路等）及封閉式導管（管線等），通過水量之量測。」及財政部關稅總局稅則處對台北關稅局（九○）北關字第十五號「進口稅則分類疑問及解答」之解答：「流量計（Flowmeters）係用於指示流速（單位時間內之體積流量或質量流量）者稱之」，均已對稅則第九○二六節之「流量計」，定義為量測流體「單位時間流量大小」（流體速度）之器具，換言之，「流量計」係量測水道或管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）的水通過該橫斷面之儀器或器具，亦即具有量測流體流量大小（流體速度）功能之流量計，方有稅則第九○二六節之適用。⒉稅則第九○二八節之解釋如前所述，另財政部關稅總局稅則處對被告（九○）高關字第○一七號「進口稅則分類疑問及解答」之解答：「．．．供計量水量使用總數之『水錶』（WaterMeter），屬第九○二八．二○目『液體計量器』（LiquidMeter）範疇，．．．」，亦已對稅則第九○二八節之「計量器」定義，即具有「指示某期間液體傳送總量之器具」或「計量通過一管路之總流量功能之器具」，始有稅則第九○二八節之適用。㈢、本件之所以混淆，乃因稅則第九○二六節稱「流量計」，稅則第九○二八節稱「計量器」，然依ＨＳ註解之相關說明，係以貨品之功能來分類，其間主要差異為稅則第九○二六節「流量計」之功能係量測流體之「流率」或「流速」，即量測流體流量大小之儀器或器具，其單位係立方公尺＼分或公升＼秒或加侖＼分等；而稅則第九○二八節「計量器」之功能係為計數流體總量，其單位為立方公尺或公升或加侖等。本件水錶零件組成完成品後之水錶，係安裝在受壓水管中用以累計和記錄流過水量之器具，其功能係在計數通過水管使用水之總水量，依前述規定，應屬稅則第九○二八．二○目之「液體計量器」，其零件依「海關進口稅則解釋準則」規定，自應改列稅則第九○二
八．九○．○○號項下。㈣、查原告曾於九十一年四月九日報運進口水錶零件（報單第ＢＣ＼九一＼Ｖ○四八＼一五○七號），業經被告前鎮分局改按稅則第九○二八‧九○‧○○號補徵稅款在案，訴外人坤慶精機股份有限公司於九十年五月至九十一年四月間自被告中興分局、前鎮分局進口水錶零件三案，亦經被告核定改列稅則第九○二八‧九○‧○○號在案（報單ＢＥ＼九○＼Ｙ○二四＼○○
一七、ＢＣ＼ＤＡ＼九一＼Ｆ八四六＼二○一○、ＢＣ＼九一＼Ｖ○二二＼一○六一號），核與財政部九十一年三月八日台財關第0000000000號令補充函釋所規定之「整體性」原則不符。況且水錶零件之稅則，於九十年八月二十日業經財政部關稅總局稅則處核示應列稅則第九○二八．九○．○○號在案，該稅則疑義解答函迄今仍有效，是本件係更正原歸列不適當之稅則號別，並不符合財政部七十七年三月二十三日台財關第000000000號函釋之「行之多年」要件，於發現錯誤後，自可依關稅法規定核定補稅，無需先行報經財政部核准。又相同貨品縱有誤予核列稅則號別之情事，參依改制前行政法院七十年度判字第六二九號判決所揭：「系爭貨品海關所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品或其他案外人進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同即不在審究之列，原告自不能因海關於本件以外之分類有誤而主張本件亦必應隨之為相同之錯誤」意旨，以往進口相同貨品縱有不同分類，對本件稅則之核定亦無拘束力，準備書狀理由所稱，並無足採。㈤、再查海關對進口貨品稅則之分類，除依據進口稅則之類、章及其註、各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據ＨＳ註解及其他有關文件辦理。本件稅則第九○二六節及第九○二八節之差異，依ＨＳ註解之相關定義、說明，已如前述，系案貨物係屬水錶專用零件，經組裝成品具有測量通過供應水管總水量之功能，屬供應液體之量計，即屬稅則第九○二八‧二○目「液體計量器」。另依據被告（九○）高關字第○一七號「進口稅則分類疑問及解答」報請財政部關稅總局稅則處釋復：「水錶專用零件宜歸列稅則第九○二八‧九○‧○○號」及經濟部國際貿易局九十年六月二十日貿（九○）一發字第0000000000—○號書函核復對水錶「外殼（MAINCASING）」及「銅蓋（REGISTERBOXRING）」之輸入規定，亦歸列稅則第九○二八‧九○‧○○號，被告改列其進口稅則第九○二八．九○．○○號，並非無據。復查ＨＳ註解對稅則第九○二六節指出流量計之裝置處所，原告指稱其水錶屬用於封閉式導管（管線等），係第九○二六節流量計，然同註解對稅則九○二八節亦說明，用於量測通過「一管路」之總流量，其「一管路」亦是封閉式導管；另原告所舉CNSB6020有關水量計之定義，亦裝置於封閉導管內，故「流量計」、「計量器」之裝置處所，並非決定稅則歸列因素，仍應以該器具之功能決定稅則號別歸屬。又查流體性質中之流量，係指單位時間內流體經過某一截面之量（體積），即稅則第九○六節之「流量計」係用於量測通過某截面流量大小之量計，系爭貨物之完成品水錶，具有量測通過一管路之總流量或計數某期間使用水之總水量功能，並無法測量管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）的水通過該橫斷面，即未具有測量流體流量大小功能，自非屬第九○二六節之「流量計」，原告所稱水錶（水量計）亦係流量計，係不諳ＨＳ註解相關解釋所致，書狀理由殊無足採。綜上論結，本件原告準備書狀所持理由均無可採，而求為判決駁回原告之訴。
四、經查，本件兩造所爭執者，乃為原告申報進口之PARTSOFWATERMETER貨品，其應適用之稅則號別究為第九○二六．九○．○○號，稅率FREE（免稅），抑或為第九○二八．九○．○○號，按稅率百分之一課徵關稅之問題，茲說明如下：
⒈按海關對進口貨品稅則之分類，除依據進口稅則之類、章及其註、各號別之貨
名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編撰之「國際商品統一分類制度註解」（即上稱之ＨＳ註解）及其他有關文件辦理，合先敘明。
⒉依財政關稅總局、經濟部國際貿易局印行之「中華民國海關進口稅則、輸出入
貨品分類表」合訂本所載，稅則第九○二六．九○．○○號貨名為「第九○二六節（供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器及器具）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率FREE（免稅）；該貨名歸屬同稅則第九○二六節：「供計量或檢查液體或氣體之流量、液位、壓力或其他可變因素之儀器或器具（例如：流量計、液位計、壓力計、熱度計），不包括第九○一四、九○一五、九○二八或九○三二節之儀器或器具。」是本節所指當為量測流量、液位、壓力或其他可變因素之流體性質之量計，而流體性質中之流量，係指單位時間內流體經過某一截面之體積，其單位以立方公尺＼每分、公升＼每秒、加侖＼每分等表示，從而稅則第九○二六節之「流量計」係用於量測通過該截面流量大小（流體速度）之量計。另依ＨＳ註解對第九○二六節之註釋（中文版，下同）為「（Ｉ）（Ａ）流量計，指示流率（每單位時間的體積或重量）及用於開放式水道（河流、水路等）及封閉式導管（管線等），通過水量之量測。」及財政部關稅總局稅則處對台北關稅局（九○）北關字第十五號「進口稅則分類疑問及解答」亦指明：「流量計（Flowmeters）係用於指示流速（單位時間內之體積流量或質量流量）者稱之」，均已對稅則第九○二六節之「流量計」係量測流體「單位時間流量大小」（流體速度）之器具，詳為說明。換言之，稅則第九○二六節之「流量計」係量測水道或管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）的水通過該橫斷面之儀器或器具，亦即具有量測流體流量大小（流體速度）功能之流量計，方有稅則第九○二六節之適用。
⒊至同稅則第九○二八．九○．○○號貨名為「第九○二八節（供應或生產氣體
、液體、電力用之量計，包括上列量計之校正器）所屬物品之零件及附件」，第二欄稅率百分之二；該貨名歸屬同稅則第九○二八節：「供應或生產氣體、液體、電力用之量計，包括上列量計之校正器。」另參諸ＨＳ註解對稅則第九○二八節之註釋：「這些量計使用容量單位，用於量測通過一管路之總流量，用於測量流量之流量計不包括在此（第九○二六節）」及財政部關稅總局稅則處對被告（九○）高關字第○一七號「進口稅則分類疑問及解答」亦指出：「．．．供計量水量使用總數之『水錶』（WaterMeter），屬第九○二八．二○目『液體計量器』（LiquidMeter）範疇，．．．」，均屬對稅則第九○二八節「量計」（即計量器）之定義。換言之，稅則第九○二八節之計量器，乃係指示某期間液體傳送總量之器具或計量通過一管路之總流量功能之器具。準此，所謂「流量計」與「計量器」二者，其間主要差異並非在於構造，而係用途之不同。申言之，稅則第九○二六節「流量計」，其功能係量測流體之「流率」或「流速」，即量測水道或管線任何橫斷面單位時間有多少立方公尺（體積）之水通過該橫斷面之儀器或器具，使用單位係立方公尺＼分或公升＼秒或加侖＼分等；而稅則第九○二八節「計量器」，其功能則為供應液體或生產液體用，以計算流體總量，其單位為立方公尺、公升或加侖等，二者不容混淆。
⒋本件原告於九十二年十一月二十四日及同年十二月二十九日，委由忠實報關股
份有限公司向被告所屬前鎮分局申報自印尼進口PARTSOFWATERMETER乙批（報單號碼：第ＢＣ＼九二＼Ｗ○三五＼○○三三號、第ＢＣ＼九二＼ＷＴ三七＼一○六三號），原申報稅則號別為第九○二六．九○．○○號，第二欄稅率FREE（免稅），電腦核定按Ｃ２（審核書面文件）方式通關放行等情，有進口報單、裝箱單等附於原處分卷內可稽，固堪信為真實。惟原告申報進口之來貨，嗣經被告查驗結果，係屬水錶專用零件，而該零件組成完成品後之水錶，係安裝在受壓水管中用以累計和記錄流過水量之器具，其功能係在計數通過水管使用水之總水量，則依照上述之說明，該來貨顯屬一般供計量水量使用總數量之液體計量器，而非量測流體流量大小（流體速度）之流量計，從而被告將原告原申報之稅則號別改列為第九○二八．九○．○○號，並按第二欄稅率百分之一課徵關稅，依法洵無不合，應予維持。
五、又原告雖主張其係從八十五年起即從事「水錶」（水量計）整體或零件之進出口貿易，七年來（水錶）水量計之稅則號別，被告皆以九○二六．九○．○○號歸列，至九十一年忽然更改以九○二八．九○．○○號課稅，惟其先前既已經判斷水錶（水量計）之稅則號別歸列於九○二六．九○．○○號，該項認定應無錯誤云云。惟查，有關水錶零件之稅則，於九十年八月二十日業經財政部關稅總局稅則處核示應列稅則第九○二八．九○．○○號在案，該稅則疑義解答函迄今仍有效；抑且，經濟部國際貿易局九十年六月二十日貿（九○）一發字第0000000000－0號書函核復對水錶「外殼（MAINCASING）」及「銅蓋（REGISTERBOXRING）」之輸入規定，均歸列稅則第九○二八．九○．○○號，是本案系爭來貨應屬稅則第九○二八．九○．○○號之範疇。原告主張系爭來貨應歸列稅則第九○二六節，乃係未熟諳稅則對「計量器」定義所致。從而本件被告係更正原歸列不適當之稅則號別，核其情形，並不符合財政部七十七年三月二十三日台財關第000000000號函釋之「行之多年」要件，是被告於發現錯誤後，自可依關稅法規定核定補稅，無須先報經財政部核准。此外，原告曾於九十一年四月九日報運進口水錶零件（報單第ＢＣ＼九一＼Ｖ○四八＼一五○七號），亦經被告所屬前鎮分局改按稅則第九○二八．九○．○○號補徵稅款。另訴外人坤慶精機股份有限公司於九十年五月至九十一年四月間自被告中興分局、前鎮分局進口水錶零件三案，亦經被告核定改列稅則第九○二八．九○．○○號在案（報單ＢＥ＼九○＼Ｙ○二四＼○○一七、ＢＣ＼ＤＡ＼九一＼Ｆ八四六＼二○一○、ＢＣ＼九一＼Ｖ○二二＼一○六一號），亦經被告說明在案。故原告上開主張，尚難憑採。
六、再者，原告另訴稱稅則第九○二六節「流量計」，應兼包含量測「流率」、「流量」之器具。而水錶（水量計）係測量流量用，應歸入稅則九○二六．一○．九
一．○○○號。又水錶以度數為單位表示之，為重量單位，而財政部關稅總局解釋之指示流速亦同樣以重量為單位，二者並無不同。然財政部關稅總局忽略ＨＳ註解第九○二六節（Ⅰ）係指測量流量或檢查流率之器具，其下並說明該解釋包含三種物品及用途：⒈「指示流率（每單位時間的體積或重量）」、⒉「用於開放式水道（河流、水路等）」、⒊「封閉式導管（管線等）通過水量之測量」，原告水錶（水量計）亦係流量計，屬於上述解釋之第三種物品無誤。況且測量物品之單位數量，本就能得出其總流量，此乃當然之理。是原告之水錶（水量計）亦為流量計云云。惟查，原告申報進口之系爭來貨乃係水錶之零件，為專供組裝水錶之用，而組裝後可用來指示測量通過供應水管液體（水）傳送之總水量，依據零件歸列原則，其稅則應由組裝後成品之稅則歸屬判定之。準此，系爭來貨組裝後之水錶，既係用於累計使用水之總體積，非以測量液體流速為主要功能，足認其係測量通過一管路之累積總流量之計量器。而所謂「流量計」係用於準確測量單位時間液體流量（即流速）大小（立方公尺＼每分、公升＼每秒、立方呎＼每分、加侖＼每分）之儀器或器具，亦即測量某一時刻之液體流量，且一望即知而毋須再加計算，而非以測量某期間之累積流量為主要功能。是以二者之差別，恰似汽機車使用之里程表（測量累積里程）及速率表（計算單位時間速度），彼此之功能各不相同。又計算液體傳送總量之器具，既為液體累積總量之量測，本應配合期間計算方有意義，是以一般計量水量使用總流量之「水錶」（watermeter），應屬稅則第九○二八節，而非第九○二六節之範疇自明。原告上開主張，亦不足採。
七、綜上所述，原告上開主張，均無可採。被告以原告所申報之來貨係屬測量總流量之水錶專用零件，經組裝後可用來指示測量通過水管之總水量，乃將原告原申報之稅則號別改列為第九○二八．九○．○○號，並按第二欄稅率百分之一課徵關稅，認事用法，並無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。本件原告起訴求為撤銷原處分（含復查決定）及訴願決定，及准予按原申報稅則第九○二六．九○．○○號零稅率核估結案，並退還溢徵稅捐四三、四一三元，為無理由，應予駁回。又本件為簡易訴訟案件，爰不經言詞辯論為之，附此說明。
八、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百三十三條第一項、第二百三十六條、第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十三年八月三十一日
高雄高等行政法院第三庭
法官邱政強右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造當事人人數附繕本）。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十三年八月三十一日
法院書記官藍慶道附註：
行政訴訟法第二百三十五條（第一項、第二項）：
對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院之許可。
前項許可，以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限。