裁判字號：最高行政法院87年判字第2188號判決
裁判日期：民國87年11月05日
裁判案由：稅捐稽徵法
行政法院判決八十七年度判字第二一八八號
再審原告正磚建設股份有限公司代表人甲○○再審被告財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因稅捐稽徵法事件，再審原告對本院中華民國八十七年三月十二日八十七年度判字第三六○號判決提起再審之訴。本院判決如左︰
主文再審之訴駁回。
事實緣再審被告以再審原告於民國八十二年間興建大中美家園房屋工程，未依法取得實際承包廠商開立之統一發票，而取得出借牌照之良基營造工程有限公司（以下簡稱良基公司）開立之不實統一發票金額計新台幣（以下同）六、四九一、四二八元，違反行為時所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條之規定，乃依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定，就經查明認定之總額六、四九一、四二八元，處百分之五罰鍰三二四、五七一元。再審原告不服，申經復查結果，未獲變更，循序提起訴願、再訴願均遭決定駁回，提起行政訴訟，經本院八十七年度判字第三六○號判決駁回。茲認原判決認定事實錯誤，法令理由不備，適用法令錯誤有行政訴訟法第二十八條所定再審事由，提起再審之訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
再審原告起訴意旨略謂：一、本案是否構成違反行為時所得稅法第二十一條及稅捐稽徵機關管理營利事業會計憑證辦法第二十一條之規定，依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定科處罰鍰，當論再審原告興建房屋工程是否委由良基公司承造或「顯係由他人承造」﹖且再審被告自始不舉證證明「顯係他人」、「實際承包人」究指何營造廠商﹖再審原告主張：⒈再審原告與良基公司訂有合約書且提供帳簿憑證及付款事實作為直接證明。⒉間接證明主張良基公司與其下包廠商之合約書及良基公司報繳營業稅內之發票內即有再審原告興建房屋案，良基公司之下包廠商開立之發票此亦為再審被告所承認。⒊再審原告營所稅案件肇始於「清塵專案」稅捐機關認定違誤，而再審原告已獲得行政院八十六年訴字第三九九○一號撤銷原處分及原決定之決定書，證明再審原告主張之合約書及帳證資料為真實。⒋間接證明引述財政部⒉⒎台財稅第000000000號函處理原則。⒌間接證明引述大院八十六年判字第二○四八號判決及大院八十六年判字第三○四六號判決證明符合大法官會議第三三七號解釋文處理原則，且不得適用財政部⒌日台財稅第000000000號函再審被告及大院八十七年度判字第三六○號判決認定：查良基公司業經台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九號起訴書認定為虛設行號，足見再審原告並未與良基公司有交易行為，房屋興建工程「顯係由他人承造」，再審原告未取得實際交易對象所開立之發票而違反規定。且認工程合約書．．．等證物係虛偽合約。此一認定實屬有誤，何謂「顯係由他人承造」，「他人」為何，再審被告自始未主張證明，實屬臆測，且以起訴書為認定全國及良基公司之營造工程皆屬違法，更屬不當，於大院判決中即有以良基公司為營造公司而獲得勝訴之不同認定者，如前引述大院判決。二、法令之適用及主張判決：⒈再審原告主張大院八十六年判第二○四八號判決及大院八十六年判字第三○四六號判決理由之法令適用及理由，大院前八十七年度判字第三六○號判決並未表示為何不可採，難令人信服，亦有法令判決理由不備。判決理由採用⒌台財稅第000000000號函釋之見解卻是再審原告主張之大院判決八十六年第二○四八號明指不得適用以符合大法官會議第三三七號解釋文。三、綜上論結，本案具有行政訴訟法第二十八條之再審事由主為明顯，而原判決認定事實有誤判決不備理由，適用法令有誤，且應廢棄，為此狀請判決廢棄原判決、撤銷違法原處分，以保再審原告之權益，以彰法治。
再審被告答辯意旨略謂︰㈠按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。次按「營利事業應保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。」為所得稅法第二十一條第一項所明定。又「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所明定。㈡本件再審原告八十二年間於高雄市○○區○○段興建「大中美家園」房屋，其工程委由營造廠商施工，雖取具良基公司開立之統一發票作為進項憑證，惟查良基公司業經台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九號、五六九一號起訴書認定為一虛設行號，足見再審原告並未與良基公司有交易行為，其八十二年間興建工程顯係由他人承造，卻未依規定向實際承包人取得進項憑證，而以良基公司開立之統一發票作為憑證，違反首揭法條規定，違章事實明確，原處分按取得不實發票金額六、四九一、四二八元處以百分之五罰鍰為三二四、五七一元，揆諸首揭法條規定，並無不合。㈢查良基公司係調查單位查獲並經檢察官認定無營業事實，卻出借其營造牌照及虛開發票予借牌建商或個人之營造公司，有前揭起訴書附案可稽，顯見，良基公司並未實際承造工程，而僅係出借牌照及虛開發票予再審原告作為進項憑證，該房屋興建工程實際承造者應非良基公司。再審原告未取得實際交易對象所開立之發票，卻取得良基公司所開立之發票，顯已違反首揭相關規定，且本件之行政處分，其違章事證已臻明確，即可論罰，又再審原告縱與良基公司或良基公司與所述下包廠商訂有工程合約書、授權書，惟此乃為掩飾借牌事實之虛偽合約，顯係企圖規避相關機關之查核所作不實安排，自不足為憑；另行政院（台八十六訴字第三九九○一號）對再審原告八十二年度營利事業所得稅所作撤銷原決定及原處分之再訴願決定，係以系爭營業成本得否勾稽查核，仍須就其補正提示相關帳證逐項核對深入查核後始可確認，再審被告無法於期限內查明，是以事證未明撤銷原決定及原處分，該決定並未對其主張合約書及帳證資料之真偽有所論斷，再審原告顯有誤解；次查再審原告所舉財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函釋營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，與本案再審原告未取得實際交易對象所開具之發票，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處罰無；至再審原告所列舉大院八十六年度判第二○四八號、第三○四六號判決係參照財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋所作判決，而該函釋係為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於「營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件」，應取得虛設行號或虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵之案件，依有、無進貨事實之不同情節，分別依相關處理原則辦理，而財政部八十四年度第000000000號函釋係財政部賦稅署於八十四年五月五日召開「研商營業人取得出借牌照營造廠商開立之不實發票違章案件查核及執行相關事宜」會議之決議內容，二者對於不同之案情，有其不同處理原則之適用，而本件係以再審原告雖有興建房屋工程之進貨事實，惟未取得實際交易對象所開立之發票，乃依首揭法條規定科處之行為罰，原處分並無違誤，再審原告仍執前詞，一再爭辯，實無可採。綜上，再審原告以原判決具有行政訴訟法第二十八條之事由，提起再審之訴，顯無再審理由，應予駁回。
理由按當事人對於本院所為之判決提起再審之訴，必須原判決具有行政訴訟法第二十八條所列各款情形之一者，始得為之，法文規定殊明。而該條第一款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。本件再審原告經再審被告認定於八十二年間興建房屋工程，未取得實際交易對象開立之統一發票而取得非交易對象之良基公司開立之統一發票作為進項憑證，有未依法取得憑證之事實。再審被告乃依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定就查明認定之銷售額處百分之五罰鍰。再審原告循序提起行政訴訟，原判決以良基公司係法務部調查局北部地區機動工作組查獲並經台灣台北地方法院檢察署檢察官八十一年偵字第二二四七四號、八十二年偵字第二六○九、五六九一號起訴書認定為一虛設行號，無營業事實，卻出借其營造牌照及虛開發票予借牌建商或個人之營造公司，有前揭起訴書附案可稽，顯見良基公司並未實際承造工程，而僅係出借牌照及虛開發票予再審原告作為進項憑證，該房屋興建工程實際承造者應非良基公司；再審原告縱與良基公司或良基公司與所述下包廠商訂有工程合約書、授權書，惟此乃為掩飾借牌事實之虛偽合約，顯係企圖規避相關機關之查核所作不實安排，再審原告未取得實際交易對象所開立之發票，卻取得良基公司所開立之發票，顯已違反事實欄首揭相關規定。再審原告又依財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函釋營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，主張取得虛設行號發票，只要帳上累積留抵稅額大於虛報進項稅額即不罰，並列舉本院八十六年度判字第二○四八號、第三○四六號判決依司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，以須有虛報進項稅額並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰，如已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，則無逃漏營業稅之情形，自無逕予補稅及處罰，另舉財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號暨八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋，主張本件有上開函釋之適用，應不可對再審原告科處罰鍰云云。然查再審原告所舉財政部八十五年二月七日台財稅字第八五一八九四二五一號函釋營業人虛報進項稅額逃漏稅款認定原則，與本案再審原告未依法取得實際交易對象所開具之發票應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰無。至於前揭財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋係為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於「營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件」，應視取得虛設行號或虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵之案件，依有、無進貨事實之不同情節，分別依相關處理原則辦理，而八十四年五月二十三日台財稅第000000000號函釋係財政部賦稅署於八十四年五月五日召開「研商營業人取得出借牌照營造廠商開立之不實發票違章案件查核及執行相關事宜」會議之決議內容，二者對於不同之案情，有其不同處理原則之適用，而本件係因再審原告雖有興建房屋工程之進貨事實，惟未取得實際交易對象所開立之發票，再審被告乃依前揭稅捐稽徵法規定科處行為罰，於法並無不合，再審原告主張應予免罰，尚不足採信。是以再審被告依行為時稅捐稽徵法第四十四條規定，就再審原告取得良基公司統一發票
六、四九一、四二八元，處百分之五罰鍰三二四、五七一元，並無違誤，復查決定、訴願決定、再訴願決定遞予維持，均無不合，起訴意旨並無理由等情，因而駁回再審原告提起之行政訴訟。經核其適用之法規，與該案應適用之現行法規不相違背，亦無牴觸解釋判例之情形，即無首揭說明所稱之適用法規顯有錯誤之再審事由。次查原判決已引據論述良基公司並未承作再審原告房屋工程之情由，至於該工程由何人承包，無關再審原告取得非交易對象之發票，已合乎處罰要件之事實，難指原判決未予調查認定，有所未合。至於書面之承包合約書，不即表示實際有依約承作之事實，尚不足以推翻原判決所為良基公司未承作再審原告工程之事實認定。再審原告茲猶主張其工程實際由良基公司承作云云，謂原判決認定事實錯誤，無非依一己之見，爭執指摘原判決取捨證據認定事實之職權行使，非可資為再審理由。餘主張原判決理由不備，適用法令有誤，所引據之司法院大法官解釋、本院判決、財政部函釋，悉於前訴訟程序提出，為原判決指駁不採，論述綦詳，茲猶執不同見解，自不得據為再審理由。依再審起訴意旨，核與行政訴訟法第二十八條各款所列再審事由之要件無一相符，再審之訴應予駁回。
據上論結，本件再審之訴為無再審理由，爰依行政訴訟法第三十三條、民事訴訟法第五百零二條第二項，判決如主文。
中華民國八十七年十一月五日
行政法院第三庭
審判長評事 曾隆興
評事 林家惠 評事 趙永康 評事 蔡進田 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官郭育玎中華民國八十七年十一月六日