裁判字號：臺北高等行政法院97年訴字第2103號判決
裁判日期：民國98年09月10日
裁判案由：虛報進口貨物產地
臺北高等行政法院判決
97年度訴字第2103號原告天彩企業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 梁穗昌 律師複代理人李夏菁律師被告財政部基隆關稅局代表人乙○○（局長）訴訟代理人丁○○
戊○○丙○○上列當事人間因虛報進口貨物產地事件，原告不服財政部中華民國97年6月30日台財訴字第09700059070號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告委由暘捷報關有限公司於95年12月25日向被告申報進口香港產製MASTERBATCH（TFO-047BLACK）貨物1批（進口報單號碼：第AW/95/6510/1246號），原申報貨品分類號列第2849.90.90.00-3號「其他碳化物」；經被告化驗結果polyester約71%、carbonblack約29%，非為貨品分類號列第2849.90.90.00-3號「其他碳化物」，乃根據化驗結果誤按主要成分polyester改列貨品分類號列第3907.99.90.00-1號「其他聚酯，飽和者，初級狀態」，並依原申報產地香港徵稅放行在案。嗣經複核結果，來貨產地為中國大陸，且應按原申報貨名MASTERBATCH（色母）歸列貨品分類號列第3206.49.90.00-0號「其他著色料及其他調製品」，輸入規定MP1，核非屬經經濟部公告准許輸入之大陸物品，認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制情事，乃依據海關緝私條例第37條第3項規定轉據同條例第36條第1項及第3項規定，處貨價1倍之罰鍰計新台幣（下同）339,849元，併沒入貨物，惟該貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入處分，乃就此部分依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額，合計處679,698元，並依同條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條規定，追徵所漏進口稅款5,352元（包括進口稅5,097元、營業稅255元）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、原告主張：㈠本件當初係以C3方式經被告就實際進口貨物採樣化驗，並
經被告確認屬3907.99.90.貨物而課稅放行，而今被告竟另逕自依近1年後另一批貨物顯然錯誤之化驗結果而又自行改變變更認定並處罰原告，極其無理，難令甘服：
⒈臺中海關係非本件當事人而係客觀第三人，其專業職司
與被告完全相同，其說明自取客觀可採，臺中關稅局特別指明「檢驗後『如為色母』，則歸稅則第32章相關稅則稅別，如為『塑膠』則歸稅則第39章。」。本件被告特別取樣檢驗後即係認為進口貨物係塑膠，應歸列稅則第39章乃逕行改系爭貨物之稅則稅號為第39章之3907.99.90.00.1號稅號之塑膠貨物。
⒉當初進口時，被告即實際取樣並經檢驗而由被告確認係
屬3907.99.90稅號貨物，被告嗣後以另一批貨物之錯誤之檢驗報告，據以改變本件貨物之認定，完全無理，蓋本件貨物進口時，被告取樣送驗，其目的即係為檢驗貨物是否係色母，此觀鈞院卷第55頁之原證5即係被告當初取樣檢驗之報告，其中即明載其自始抽樣檢驗目的即係「本貨是否為色母」，當初被告即係實際抽樣檢驗後認定不是色母乃指示原告改列3907.99.90.00號稅則稅號課稅，若被告仍認定貨物係色母，當初自不可以依3907.99.90.00號稅則課稅，而應以第32章稅則課稅，極其灼然，被告臨訟所辯確係悖理不實，極其可議。⒊被告迄未證明其當初就本件進口貨物實際取樣化驗之檢
驗結果有何錯誤，更未證明被告判斷色母及塑膠之標準係何時變更？又係如何變更？即毫無由來改依另一批貨物之另一個顯然錯誤之檢驗報告而擅自率行推翻被告原來之處分而處罰原告，顯然無理，無可准許，謹說明如下：
⑴塑膠中心就另一批貨物之檢驗，其檢驗方法，顯然錯
誤，原告已在鈞院他案（97年度訴字第2104號）中舉證說明甚詳。該另案塑膠中心檢驗報告，無可憑採。
⑵原告認為鈞院97年度訴字第2104號案件貨物與本件系
爭貨物相同，係因原告均係向香港同一個賣主購取，貨號相同，價格幾乎相同，賣方所提供貨物、資料成分表相同，故原告於他案（鈞院97年度訴字第2104號）貨物進口時，當初原告認定係相同貨物而應為相同申報，乃遵照被告就本件系爭貨物進口時之指示而申報3907.99.90貨號，然兩批貨物是否完全相同，並無實際檢驗比較確定，被告率即依他案（鈞院97年度訴字第2104號）貨物之檢驗而改變本件系爭貨物之認定，顯然無理。
⑶何況當初本件貨物進口時，被告係依C3方式，具体採
樣化驗，鈞院卷第55頁原證5被告化驗報告上「化驗項目及提示事項」載明其取樣化驗項目即係「本貨是否為色母」，而化驗結果則係「塑膠71%、碳黑29%」，被告據以認斷係3907.99.90貨號之貨物而非色母，並逕行更改原告進口報單，迄今為止被告並未證明此一化驗之方法及結果有任何錯誤，自不可率以另一批貨物之顯然錯誤之檢驗，而否此一就系爭進口貨物實際檢驗之檢驗結果及認定，其理甚明。
⑷被告臨訟改稱碳黑含量25%至30%即係色母云云，顯
然不實而自相矛盾。蓋鈞院卷第55頁原證5上被告化驗結果即顯示系爭貨物碳黑含量29%，被告推翻原告色母之記載而認定非屬色母而係3907.99.90貨號貨物塑膠，試問若25%以上即係色母，被告豈可能化驗而確定系爭貨物碳黑29%，而且原告亦呈報係色母，被告卻仍認定是塑膠而認定依3907.99.90稅號課稅？被告主張顯然矛盾不實，自不可採。
⑸何況鈞院卷第159頁原證14財政部臺中關稅局函示即
指示「色母與塑膠之區別主要係依據其所含色料之比例認定」，而此一認定標準，自不可依被告恣行更改其標準而使原告承受不可預知之風險。
⑹尤有甚者，被告竟係依另一批貨物之錯誤檢驗而改變
其原來依據鈞院卷第55頁原證5被告之檢驗單位之檢驗結果所為3907.99.90號貨物之認定，而逕自再改為3206.49.90號貨物，極其荒謬，試問不同批進口之不同貨物，豈可置實際自系爭貨物取樣之檢驗結果於不顧，而卻以半年後始進口之另批貨物之錯誤檢驗而推翻被告自己就系爭貨物之檢驗及原來之認定？被告之處分自相矛盾而且完全無理，自難令甘服，原處分自無可維持。
㈡被告改稱其係認系爭貨物係色母，僅改依稅列3907.99.90.00號課稅云云，顯與事實不符：
⒈根據鈞院卷第94頁原證10稅則號列表，可知3907.99.90
.00號稅則係僅只「其他聚脂」（即塑膠），而色母並不歸屬此一稅則號列，被告係專職驗貨分類並核定稅則稅號，就此知之甚稔，為圖卸責，竟臨訟杜撰所謂驗貨後僅在申報單改列3907.99.90.00號稅則，而未改變貨品係色母云云之辯詞，極其荒謬，此觀鈞院卷第55頁原證5即係被告當初取樣檢驗之報告，其中即明載其自始抽樣檢驗目的即係「本貨是否為色母」，當初被告即係抽樣檢驗後認定不是色母乃指示改列3907.99.90.00號稅則稅號，若被告仍認定貨物係色母，自不可以依3907.99.90.00號稅則課稅，而應以第32章稅則課稅，被告臨訟所辯極其可議。
⒉被告稱其係自行檢驗後乃認系爭貨物係「色母」，而僅
變更原告申報之稅則號別而改為3907.99.90.00.1號稅號而已云云，惟其所言，已不符鈞院卷第94頁原證10貨物稅則號表。本件系爭貨物即係經被告特別取樣檢驗後認定係塑膠，乃主動更改原告申報之稅則稅號指示改歸列稅則第39章之3907.99.90.00.1號稅號。
⒊另請參酌鈞院97年訴字第2104號案件，即係被告認為貨
物係「色母」即認定歸列第32章稅則，而依第3206.49.90.00.1稅號課稅，足證本件貨物被告當初檢驗後認為不是色母，而係塑膠，乃歸列稅則第39章塑膠貨物，依3907.99.90.00.1號稅號課稅，極其灼然。
㈢本件原告受到被告之差別待遇，被告並未依誠信原則處理
本件事務，而保護原告之正當合理之信賴，本件貨物進口時，係經被告採樣化驗並認定後，逕行更改原告申報貨物稅則，改認定屬3907.99.90.00號稅則貨物，並據以課稅，被告不得以半年後另批進口貨物之檢驗報告而指本件原告虛報貨物，並改依3206.49.90.00貨物處罰原告，原處分及復查決定應予撤銷：
⒈本件系爭貨物當初係經被告自行取樣化驗，化驗結果確
定系爭貨物成分樹脂含量較多，顏料含量比例較少而由被告李姓主管人員說明依化驗結果應歸 黃運祥 先生負責，被告主辦人員黃運祥並特別向原告指示因化驗結果，貨物所含成份係樹脂多、色料少，應申報貨品分類號列3907.99.90.00-1號，此不但有相關在場人員可得為證外，當時黃運祥並亦在原告原來申報單之海關保管聯上以手寫更改並蓋章確核，原告對被告主辦人員執行職務中之說明及指示，依法即係代表被告機關，原告當然不疑有他並且基於此一信賴而即將貨物申報分類號列依被告指示改為3907.99.90.00-1號貨物，並依此繳稅，嗣後進口相同貨物亦皆遵此申報，原告應受信賴原則之保護，應無疑義，被告於復查決定書第3頁第8行雖解釋而謂「本案關員受商民之詢問，就其個人見解所為之答覆僅係一般業務諮詢，供其報關參考，其口頭答覆非屬行政程序法之行政指導」云云，惟查顯與事實不符。蓋：
⑴被告人員係依被告取樣化驗結果向原告說明並指示應
改申報3907.99.90.00-1分類號列，此並有被告所留存報關單上記載及檔案可稽；原告基於此一信賴而遵示申報，自應受信賴原則之保護。
⑵而且當初並非如復查決定書所謂「本案關員受商民之
詢問，就其個人見解所為之答覆，以供報關參考」，而係被告承辦人員依被告之取樣化驗結果而為認定，即係被告機關人員代表被告行使公權力，而非受商民詢問時之個人之意見，依誠實信用原則，被告自不得恣行翻異並進而處罰原告，否則顯對原告有欠公平並且確不合理。
⒉尤有甚者，經查財政部各關稅局就與系爭貨物相類進口
貨物，皆係依其化驗結果成份多寡而為分類依據，依相同事實應為相同處理，不得為差別待遇之平等原則及行政機關應受行政慣例拘束之行政自我拘束原則，本件被告既已自行取樣化驗鑑定，並根據化驗鑑定結果判定係應歸列3907.99.90.00-1，並非逕依原告所提供之國外技術資料及物質安全資料表所載成分而判列3907.99.90.00-1號列，原復查決定書第2頁第二㈠點所載有誤而與事實不符，不但財政部各海關既皆係依貨物化驗成分比例輕重而判認所屬貨品分類號列，本件被告當初亦係特別取樣化驗，取得化驗結果後始據以判定並指示原告改列3907.99.90.00-1號，而所謂財團法人工業技術發展中心鑑定結果，其所分析之系爭貨物之成份種類及比例，被告自稱與被告當初化驗鑑定結果並無不同，被告因為後來其所另委工業技術發展中心採取不同認定標準而認為系爭貨物係黑色色母，被告即率行翻異先前被告自己之認斷並處罰原告，顯然自相矛盾而有濫用裁量權力之違法，自難令甘服。
⒊本件當初被告即已由承辦人員認定非屬色母而改列稅則
編號並核定放行，該行政處分已經確定，要不容被告事後恣為翻異而為處罰原告之決定：
⑴行政處分一經確定即有其確定力，本件原告當初已依
據被告之審查及行政指導，改依被告核定稅則申報後放行，被告就本件系爭貨物之行政處分已經確定，要不容其於半年後再翻異其原處分之理，被告所為顯已違法。
⑵被告引用關稅法第18條而稱其係「為加速進口貨物通
關，海關得按納稅義務人應申報事項，先行徵稅驗放，事後再加以審查…事後再加審查…應於貨物放行之翌日起6個月內，通知納稅義務人…」，故其本件於96年6月分再為處分核法並無不合云云。惟查，本件係經被告審查並抽樣送取往檢驗後，將原告原申報稅則由原申報之「2849.90.90.00-3」改為「3907.99.90.00」，本件係經被告檢驗審查後放行，並非先徵稅放行而後審查，被告所辯其適用關稅法第18條云云，完全與事實不符，要非可採。
⑶本件係經被告改列稅則並要求原告據以申報，被告不得反覆而恣為翻異另為處分：
①被告已承認：系爭貨物原申報貨名MASTERBATCH（
TFO-047BLACK），經被告化驗結果其主要成分為Polyester約71%、Carbonblack約29%，與原告提供之國外技術資料及物質安全資料表所載成分相符，…爰以改列貨品分類號列3907.99.90.00-1」；被告並再進一步承認本件當初申報時稅則係由被告所列而原告據以申報：「本案原核定貨品分驗號列3907.99.90.00-1，係被告初審時所誤列」。是以，不僅當初係經被告親自取樣後檢驗貨物；且被告並據其檢驗後之結果認斷系爭貨物應屬稅則第3907.99.90.00-1號，其並逕行修改原告報單並註明改列而徵稅放行，原告不疑有他而信賴其指示即行照辦並繳稅提貨。
②被告於逕行修改原告報單並註明改列3907.99.90.
00-1號後，其行政處分已經對外生效而有拘束被告之效力，豈被告於半年後突然易弦改轍以所謂：
「惟查原告事後進口他案相同貨物，經被告委託財團法人塑膠工業技術發展中心鑑定結果為黑色色母。…原核定貨品分類號列3907.99.90.00-1，難謂妥適，乃改列貨品分類號列3206.49.90號」云云，翻然改核並處原告罰鍰，顯然違反行政程序法第8、6、4條規定，而有違誠信原則，並對原告為差別待遇，難以令人信服。
⒋本件當初更係經被告取樣親自檢驗後而認斷稅則3907.
99.90.00-1，即有存續力，被告即應受拘束：⑴根據被告95年12月27日之檢驗報告，足資證明被告當
初係取樣檢驗後確認貨物成分，並進而認定係塑膠而指示原告改列稅則，被告已就本件原告申報貨物有所核定。
⑵被告核定之行政處分即有存續力而拘束被告，被告不
得恣為撤銷改核。前大法官吳庚書中就此即有詳述而指明「實質的存續力則謂行政處分就其內容對相對人，關係人及原處分機關發生拘束之效力，此種與行政處分俱來，隨行政處分存續而存在之效力，……實質存續力乃隨行政處分之宣示（送達或公告）而發生」。被告主張其得隨時撤銷原核定通知原告改核云云，顯與憲法保障人民權利之意旨不符，應無足採。⑶臺中關稅局就同樣產品，亦認為稅則應係分類號列
3907.99.90.00-1號之函覆，基於行政一體及行政自我拘束原則，本件被告自應以其原認斷核定之3907.99.90.00-1號之為據，方為妥適並符誠信。
⑷關稅稅則細如毛牛，連主管機關都不清楚，一般人民
怎可能會分得清楚，不僅被告在95.12.27日原檢驗後即認應係應為分類號列3907.99.90.00-1而核定改列，臺中關稅局亦同此認斷，足證本件被告嗣再於半年後改為將原核定之3907.99.90.00-1改為3206.49.90號云云，其認斷前後矛盾，並非毫無疑義。
⒌被告稱其原核定錯誤故其得隨時改列云云，亦無足採：
被告此一抗辯，不知其所據為何？蓋原核定之行政處分已經被告通知原告，即已生拘束被告效力。被告所引據關稅法第21條顯然引據失義，與此一爭點無涉。抑有進者，而本件係採C3方式通關，即係經由被告審查並檢驗後方行核定稅則徵稅放行，故要無所謂被告得隨時改列之可言，被告主張確有錯誤，應無足採。
⒍被告稱原告不受信賴原則保護云云，顯無足採：
⑴本件原告確依被告之指示，改列稅則後申報，原告確
因信賴被告之指示及核定而申報，並據以繳稅放行，原告確有信賴之事實，彰彰甚明。
⑵被告稱「本件系爭貨物既為香港出口商之大陸工廠所
生產，產地即應報明為中國大陸，原告卻申報為香港，顯已違反誠實申報作為義務，自無信賴保護原則之適用」云云，顯與信賴原則無涉而係被告有意混淆錯解，蓋3907.99.90.00號貨物並未管制而不得從大陸進口，因此原告無虛報之必要，而且本件當初被告核定稅則第3907.99.90.00-1號，此並非為MPI貨品，亦即並未限制大陸產品不得進口，職是之故，縱產地應為大陸而原告錯誤申報產地為香港（假設語氣），事實上亦無所謂逃避管制之可言，亦無此需要，故被告稱原告逃避管制云云，顯然有誤。
⑶被告謂原告虛報產地云云亦不實在，蓋原告係向香港
廠商購買，並且確係由香港進口，此觀相關運輸、買賣文件自明。至於該香港出售公司係自製或向他人另購或在他地生產，自非原告所得知悉，被告謂來貨產地係中國大陸；原告涉有虛報云云，與事實不符，何況原告向香港廠商購買進口，原告事實亦不可能查悉該賣方公司貨物來源為何？更不可能知悉該賣方係在香港自行生產或係在他國設廠生產或係另向第三人購入再售予原告；貨源係其商業機密，賣方絕不可能讓買方即原告知悉其貨源，其理甚明；被告謂原告未據實報明貨物產地云云，與事實不符，顯係蓄意嫁責。
被告係事後大費周章委由遠東貿易服務中心駐香港辦事處，親自派人到賣方工廠實地查訪，試問一般貿易實務豈有可能為了幾十萬元之買賣如此而為？況遠東貿易服務中心亦載明香港商本身確有加工之設備及能力，並就系爭貨物亦有加工並非全無生產，故被告遽謂原告虛報產地云云，疏嫌速斷，所謂欲加之罪何患無詞。
⑷被告檢驗後之認斷都有前後兩種不同見解，原告豈可
能比被告更專業？被告謂原告未據實申報而不受保護云云，顯然悖理無可憑採。
⑸被告人員執行職務之行為即係被告之行為，其所為指
示及核定，被告不可否認，原告因不可能比被告更專業，原告對被告之核定無所懷疑而繳稅取貨，應無過失，且應受信賴原則保護。
⒎原訴願決定理由確有錯誤未當：
⑴被告於95年核定將原告原申報之「2849.90.90.00-3
」改為「3907.99.90.00」，原告即憑以辦理，就該報關之行政處分即已經確定，不容被告機關事後以所謂「誤列」即可推翻原處分而不受拘束，更何況被告機關是經過抽樣化驗過才為此決定，豈容其事後一句誤列即可委責予原告。
⑵原告當初進口時申報之稅則「2849.90.90.00-3」之
貨物，並無禁止大陸貨物進口，故原告並非所謂逃避管制而虛報產地之動機。
⑶矧原告並非以貿易為常業，所應盡之注意義務與一般
人相同即無過失，本件原告係向香港廠商購買，並非向大陸廠商購買，原告不可能為了幾十萬元交易還要親至香港當地查看賣方工廠，而且事實上賣方亦不可能同意原告查看其生產，原訴願決定所持理由，確有悖理及悖於實務。
⑷原訴願決定所依據之所謂駐外單位之查訪紀錄，該香
港公司並無生產色母之機器，只能作簡單加工，似以倉庫用途為主云云，而認本件係大陸貨品，惟查，本件於95年12月所購買進口，而駐外單位係於96年6月20日才為訪查，時隔半年之久，情形是否相同已難率憑，而且反而證明該香港廠商確係有機器非不實在，原訴願決定遽以為認斷本件香港廠商不能生產云云，應嫌速斷。
⑸更何況香港廠商亦有生產加工，原告豈可能詳查到其
生產加工是否已達貨物特性重大差異，被告就此所辯，顯然已係悖理，原訴願決定不察，又遽為採認被告之主張，應有錯誤。
㈣本件原告無虛報貨物品名及進口地：
⒈本件貨物品名稅則係經被告抽樣檢驗而確認係屬
3907.99.90.00號稅則貨物，該稅則3907.99.90.00號貨物並無限制不得從大陸進口；縱使申報係從大陸進口亦無禁止，是以，原告無虛報非大陸進口之必要。
⒉不論原告當初進口時申報之稅則「2849.90.90.00-3」
或被告指示更改之稅則「3907.99.90.00」皆無禁止產地為大陸之貨物進口，本件被告於本件原處分中翻異其原來認斷改列為第三種稅則「3206.49.90.00-0」，並謂原告虛報產地逃避管制云云，乃為欲加之罪何患無詞，要非可採。
⒊矧被告在當初係取樣送行檢驗後方核定並指示更改稅則
為「3907.99.90.00」號貨物，原告信其所為認斷，既無故意又無過失，原告不可能自認比被告更專業，被告若經自認係「誤列」稅則，原告就此自無過失。
⒋被告謂原告虛報產地云云並不實在，蓋原告係向香港廠
商購買，並且確係由香港進口，此觀相關運輸、買賣文件自明。至於該香港出售公司係自製或向他人另購或在他地生產，自非原告所得知悉，被告謂來貨產地係中國大陸；原告涉有虛報云云，與事實不符，何況被告謂「香港出口商遠東塑膠染料行有限公司之大陸廣州遠華色母有限公司生產，香港公司無生產色母粒之機器設備」云云，並未提出任何證據，已不可遽採外，反而證明原告採購之香港廠商確實存在，原告向香港廠商購買進口，原告事實亦不可能查悉該賣方公司貨物來源為何？更不可能知悉該賣方係非香港自行生產而係在他國設廠生產或係另向第三人購入再售予原告；蓋此係賣方商業機密，賣方絕不可能讓買方即原告知悉其貨物非在香港生產，其理甚明；被告謂原告未據實報明貨物產地云云，與事實不符，顯係蓄意嫁責。
⒌香港並非無生產系爭貨物，原告當初係依正常國貿程序向香港廠商進口系爭貨物，產地標明香港，自屬無訛。
何況進口商不可能每購一貨即跑到出口商處查看其生產處所、器具，出口商基於商業機密亦不可能同意進口商探詢查證，故本件原告確係不能探查，不能知悉賣方所賣貨物是否非在香港生產，更不可能知悉是否係大陸生產。蓋系爭貨物並非大陸始可生產之物，出口商可自行生產亦可從世界各地取得貨源再行轉賣原告等客戶，何況被告並無可證明系爭95年貨物係香港出口商確係完完全全從大陸取得貨源，被告率行指控原告有過失而虛報產地，洵屬率斷。
⒍何況被告所核定之稅則及貨物，並無禁止不可自大陸或香港進口，依法無虛報可言。
⒎尤有甚者，縱設不是香港賣方自行生產（原告否認之），亦不得恣意推斷系爭貨物係自大陸進口或大陸生產。
㈤本件被告所述辯後不一而企圖曲解並委卸其責，極其可議，並反而適足證其所辯不實：
⒈復查決定書中，被告完全否認其人員曾指示原告將稅則
及品名修改及被告核定屬3907.99.90.00號列之事實，而不實主張：「本案關員受商民之詢問，就其個人見解所為之答覆僅係一般之業務諮詢，供其報關參考，其口頭答覆非屬行政程序法之行政指導」云云。惟被告於其91年1月21日訴願答辯書中則改為：「又本案原核定貨品分類號列3907.99.90.00-1，係本局誤列」，被告所述顯然前後矛盾，委無足採。
⒉由鈞院卷第35頁之原證4號即前案申報書可證，當初係
被告之承辦人員黃運祥親自指示稅則應為修改，並手寫更改並蓋章為憑，足證係被告指示要求原告應為此更改，其所為已係行政指導要非僅接受商民指則原告本案申報依前次被告之指示而為，確應受信賴保護，否則行政機關恣為翻異，再將不利益歸之人民，核法自有未合。
⒊更何況被告事屬專業，原告對其指導及核定，自無置疑
而完全遵從，要無原訴願決定所謂「訴願人既從事進口業務，當知未經公告准許輸入之大陸物品不准進口，並應確實查明貨物之產地，據實申報」云云之可能，蓋原告不可能自認比被告機關更專業，更不可能不信賴被告之指導，更何況本件中被告係將貨物拿去檢驗後所示之指示，原告當然確信而據以憑辦不疑有他，被告於半年後翻異本件原核定結果，洵屬可議，應無可採。
⒋被告先係於復查決定書中辯稱其所為僅為業務諮詢非行
政指導云云，嗣於鈞院答辯狀中改為辯稱其雖有行政指導唯不具法律上拘束力云云，顯然前後矛盾而所辯不足為憑，不論行政處分或行政指導，機關均應受誠信原則之拘束。
⒌本件系爭貨物當初係經被告機關自行取樣化驗，化驗結
果確定系爭貨物成分樹脂含量較多，顏料含量比例較少而由被告李姓主管人員說明依化驗結果係屬稅率較高塑膠類而應歸黃運祥先生負責，被告主辦人員黃運祥並特別向訴願人指示因化驗結果，貨物所含成份係樹脂多、色料少，應申報貨品分類號列3907.99.90.00-1號，此不但有相關在場人員可得為證外，當時黃運祥並亦在原告原來申報單之海關保管聯上以手寫更改並蓋章確核，原告對被告主辦人員之說明及指示，當然不疑有他並且基於此一信賴而即將貨物申報分類號列改為3907.99.90.00-1號，並依此繳稅，嗣後進口相同貨物亦皆遵此申報，原告應受信賴原則之保護，應無疑義，被告並應受其核定之拘束。
⒍被告於其訴願答辯書事實欄，反於其復查決定書所自載
之事實情節而改稱「本局乃根據化驗結果誤按主要成分POLYESTER改列貨品分類號列3907.99.90.0013」云云，顯然不實而企圖杜撰虛構情節，委卸責任。蓋被告並未舉證證明其當初化驗結果有何錯誤？又所謂「誤按主要成分改列貨品分類號列」云云，係被告委卸之詞，試問所謂「誤」按主要成份改列貨品分類號列云云，其憑據為何？何來「誤列」可言？⒎又被告此一自相矛盾之新說法，無異已承認原告主張屬
實，本件當初確係經被告主動將原告原所申報2849.90.
90.0013分類號列，在被告自行化驗後指示原告改為3907.99.90.0013分類號列，並證明被告在復查決定書中第2頁第二㈠點偽稱「系爭貨物本局根據申請人提供之國外技術資料及物質安全資料表所載成分歸列貨品分類號列3907.99.90.0011」云云，確係不實，另在復查決定書第4頁第㈣點中委稱「本案關員受商民之詢問，就其口頭答覆，供其參考，其個人意見口頭答覆非屬行政指導」云云，不但與被告之訴願答辯書所載迥然不同而自相矛盾，足證被告自始即為卸責而曲解事實，被告所辯與事實不符。蓋當初係被告主動檢驗，並主動更改而將系爭貨物改列3907.99.90.00分類號列，原告自不疑有他而遵照被告之指示辦理，更不可能反於被告之認定而又改依其他分類號列申報，其理甚明。
⒏尤有甚者，在被告答辯書第3頁第一點第11行更又自載
「原核定貨品分類號列3907.99.90.00號核非允當」，即明白自認列為3907.99.90.00號列係被告所「核定」，並非受原告所誤導，更非如復查決定書所謂「關員受原告口頭詢問，就其個人意見提供原告報關參考」。⒐綜上足證，本件系爭貨物究竟應申報何種分類號列，被
告前後自見解自相歧異，惟無論如何當初原告依3907.
99.90.00號列申報並繳稅係依被告之指示及核定而為，並無任何違誤可言，原處分顯然違法，自無可維持。㈥被告另謂其找財團法人塑膠工業技術發展中心另為鑑定後
改為認斷本件應改列3206.49.90號云云，確有錯誤，理由及證據如下：
⒈被告不准原告閱覽財團法人塑膠工業技術發展中心之報
告，已有可議外，且既然前此被告即自有檢驗報告而認原告貨物之成分符合分類號列3907.99.90.00-1，豈又以所謂財團法人塑膠工業技術發展中心的報告而遽為推翻被告自為之檢驗，如何令人信服？行政機關恣意揮灑，恣為改變見解，並令人民遭受高額罰款，其孰能平？⒉被告既已經承認所謂財團法人塑膠工業技術發展中心鑑
定結果，其所分析之系爭貨物之成份種類及比例，與被告當初化驗鑑定結果並無不同，被告因為工業技術發展中心採取不同認定標準而認為系爭貨物係黑色色母，即率行翻異先前被告自己之認斷並處罰原告，顯然自相矛盾而有濫用裁量權力之違法，自難令甘服，被告應自行認斷稅則，豈有將認斷之責委由其他非主管之民間單位之理？⒊退而言之，若認斷上有所疑義，自應採有利人民之解釋，以保障人民之權益，方為正辨。
⒋被告不准原告閱覽塑膠工業技術中心報告之化驗結果，
惟又根據該報告處分原告，顯然於法未合，本件應准原告閱覽，難道化驗有何不可告人之情事？試問化驗結果原告不得而知，如何駁斥並正當捍衛應有權益，被告此舉形同黑箱作業，核法自有未合。依被告訴代當庭陳述塑膠工業技術中心報告結論僅係「較似色母」（此部分因為被告無理由而不准原告閱卷，故原告不得而知），亦即鑑定結果亦不確定，則被告又依此不確定結果而處分原告，洵屬可議。
⒌鈞院卷第58頁之原證7號被告當初自行化驗之化驗單上
承辦人員亦自載明其已化驗系爭貨物「是否為colormasterbatch（色母）」，即其化驗目的即在確認系爭貨物是否係色母，而既經被告承辦人員黃運祥於化驗後認為貨物所含成份係樹脂多、色料少後論斷核定稅則，不容被告事後雙重標準恣為自行翻異而另為處分。
⒍進而言之，塑膠中心化驗結果係為「碳黑，含量約40%
」，與被告自行檢驗結果「POLYYESTER約71%；CARBONBLACK29%」，以及生產廠商遠東公司所提供之成分表「CARBONBLACK30%；POLYYESTER70%」，尚有出入，應無可採，理由如下：
⑴按「碳黑」即係「CARBONBLACK」，據本件生產廠商
告知，碳黑的價格約為4美元/每公斤；PET的價格為約1美元/每公斤，碳黑之價格為PET之4倍謹呈
PET及CARBON之報價單為證；故就生產廠商而言，不可能將原來成分只占29%-30%的碳黑，改為成分高達40%，蓋若以一公噸貨物計算，每一公噸成分就要多出美金300元，而系爭貨品每公噸價格不過2,000多將近3,000美金，若每公噸價格多出300美金成本，廠商豈不虧本？由此可證塑膠工業中心化驗之結果顯然與事實有所出入，應無可採。
⑵原告亦指出被告所引據之塑膠中心檢驗係以錯誤之燃
燒法檢驗，而非以溶解法檢驗（按海關自己原來檢驗，即係以溶解法檢驗），謹再詳細說明指駁如下：碳黑和PET加工混合物，若是如塑膠中心用TGA（ThermoGravityAnalysis熱重分析儀）來檢測碳黑含量，會產生誤差。因PET之結構式為C10H8O4（碳10氫8氧4），總分子量192（碳C－12x10=120，氫H－1x8=8，氧O－16x4=64，120+8+64=192），碳C在PET中重量占了62.5%，經過高溫燃燒時有部份不完全燃燒（如生產木炭、竹炭，用不完全燃燒法製作），而殘留變成碳黑，再加上30%原來的碳黑成份，所以檢測結果才使碳成份增加為40%，塑膠中心即係以TGA法檢驗而謂系爭材料含碳40%，乃遽行以認為碳黑含量高達40%當成色母粒云云，洵屬錯誤。
再者，PET和碳黑混合物之最適切之熔融溫度為280-290℃（流動性較佳），塑膠中心用260℃較低溫度作射出成型（流動性不佳），得到脆裂、不良之成品。但本件材料以280℃射出，成品並無不良，有樣品可證，足證系爭材料可供PET射出使用。而塑膠中心係以260℃實驗並遽行認為較不適合作成射出成型品云云，而未以280℃實際射出，顯有不週全，並引致誤解。
⑶若 鈞長 仍有疑義，請准函台大化工系詢問原告上揭詢問專家所得之說明是否正確即可無疑。
⒎另據原告再查悉，目前生產技術亦不可能生產含40%碳
黑之PET材料，塑膠中心鑑定方法，必會產生誤解，謹呈證據並聲請調查證據如下：塑膠中心檢驗方法會使原來PET中所含碳成分被誤解成原材料中碳黑，已詳前述。再者，碳黑顏料粒子甚小，只有12-20奈米，是一般顏料之數十分之一，若要生產超過30%之原料，困難甚多，目前尚無可能，因為碳黑粒子小，等同重量之總體粒子數目較多，而每一碳黑粒子，必須平均分散於
PET樹脂中，且要有足夠之樹脂包覆（過濾試驗△P＜
5），且達到一定之熱融流動特性（MFI熱融流動指數＞30g，280℃/5kg，10分鐘）才能符合品質要求（塑膠膜不破洞，纖維不斷絲），即如紅豆餡餅，要有足夠餅皮保護，才不至破裂露餡。而一般白色顏料含量可達50%，因其粒子較大為250奈米，等同重量總體粒子數目較少。其他有機顏料如黃、紅、藍、綠顏料含量約35-40%其粒子大小為50-100奈米，等同重量總體粒子數目居間。此有原告詢查所得資料可得為證（鈞院卷第
107頁，原證13號），若鈞長認為有必要，請准一併函請台大化工系，以證原告所陳具實。
㈦由被告另案所呈書狀即可知，被告本件所辯前後矛盾，誠
屬無理而無可憑採，被告所呈另案鈞院97年度訴字第02104號答辯書第4頁中提出另一說法而辯稱：「經查本件系爭貨物為色母粒，且原告亦自承與前審進口貨物原告本件系爭貨物MATERBATCH（TFO-047BLACK）（進口報單第AW/95/6510/1246號，附件7）屬相同貨物，足證原告明知系爭貨物為色母（MATERBATCH），卻申報為PETCHIPS，顯已違反誠實申報為義務，自無前述信賴保護原則之適用。復據前案報單被告誤列稅則為第3907.99.90號，惟並未更改貨名為PETCHIPS，原告主張被告不同意其申報貨名為『色母』乙節，與事實不符；況查本案所涉逃避管制，係因貨名申報不實所致，與報列貨品分類號列是否正確無涉。」云云，惟查被告所辯，竟然自相矛盾：
⒈系爭貨物係屬3907.99.90.00號稅則貨物，此係兩造不
爭之事實，而此號稅則貨物係塑膠，有鈞院卷第94頁之原證10號表列可證而且此號列貨物並未管制從大陸進口，被告所辯顯然不實。
⒉被告於本件復查決定書中更係主張「㈠系爭貨物本局根
據申請人提供之國外技術資料及物質安全資料表所載成分，歸列貨品分類號列3907.99.90.00-1，惟申請人事後進口之相同貨物（報單第AW/96/1821/0084號），經本局委託財團法人塑膠工業技術發展中心鑑定結果為黑色色母，本局遂重核改列貨品分類號列為3206.49.90.00」云云，完全不實。蓋本件當初明明係被告抽樣檢驗係確認係屬3907.99.90.00號列貨品，並非根據申請人所提供資料成分而改列，即被告本件復查決定書中係自稱因認原告申報稅則錯誤改列稅則而為處罰原告，與被告另案所辯係因品名錯誤而處罰原告云云完全不同，被告前後二案所述完全矛盾而反覆，毫無誠信可言，委無足採。
⒊被告更一再不實否認當初其承辦人員確有改列稅則並已
為處分，而仍一再辯稱本案係「關員受商民之詢問，就其個人見解所為之答覆」云云，亦與事實不符，原證4號上有被告承辦人員手寫之更改稅則記載，即被告確已為實質審查並認列稅則，被告於本件97年12月2日當庭中亦已承認此情。
⒋本件被告承認當初改列稅則之處分有誤，則被告自不可
將此不利益歸責予原告，否則人民因信任機關而反受不利，行政機關所為顯不合法亦不足以服人，人民亦將無所適從，要非妥適。
㈧為證明原告所陳具實，塑膠中心之檢驗方法確實會造成錯
誤，而將原來塑膠中心所含碳成份在燃燒過程中造成殘留以致在檢驗時總碳成分增加之情形。而且依目前物料價格碳黑價格比塑膠價格貴上4倍左右，賣方不可能以含碳黑量高達40%之貨物當成含碳黑30%之貨物交貨。依前化工廠技術，不可能製出含碳黑40%之貨物，請准為下列調查：
⒈請向台灣大學化學工程系函查：
系爭含碳黑原料30%的塑膠粒，若以TGA熱重分析儀來檢測原碳黑含量是否會因PET之結構式為C10H8O4（碳10氫8氧4），總分子量192（碳C－12x10=120，氫H－1x8=8，氧O－16x4=64，120+8+64=192），碳C在
PET中重量占了62.5%，經過高溫燃燒時有部份不完全燃燒（如生產木炭、竹炭，用不完全燃燒法製作），而殘留變成碳黑，再加上30%原來的碳黑成份，所以檢測結果才使碳成份增加為40%，而產生錯誤，是否有理？⒉另請求向台灣區石油化學工業同業公會函查：
⑴碳黑價格是否比塑膠價格高出4倍左右？⑵依現在一般化工廠的技術，是否可製出含碳黑40%的
塑膠原料？⒊以證被告所引據之塑膠中心之檢驗，確係錯誤，系爭貨物確實僅含碳黑原料30%，而非40%。
⒋請准向財政部關稅總局稅則處函查被告辯稱其係認定貨
物是色母而依3907.99.90.00稅號課稅，是否符合稅則分類規定云云。
㈨提出本件原處分書、復查決定書及訴願決定書、報單AW/
95/6510/1246號貨物，海關檔更改稅則為3907.99.90.00-1號、被告之化驗報告、臺中關稅局函、被告另案答辯書、被告所提供之兩頁塑膠中心化驗報告、原告當初於前案中所提供予被告之貨品成分表、報價單、系爭材料射出產品及廠商說明、臺中關稅局說明稅則稅號之分類之公文等件影本為證。
四、被告主張：㈠就稅則（貨品）分類而論：
按「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據關稅合作理事會編纂之『國際商品統一分類制度註解』（下稱HS註解）及其他有關文件辦理。」，為海關進口稅則總則一所明定。經查，本件系爭貨物申報貨名MASTERBATCH（TFO-047BLACK），根據原告提示之國外技術資料、物質安全資料表及網路下載發貨人之產品型錄（鈞院卷第177頁至第179頁，附件1-3），其成分含PET70%，Carbonblack30%，為適用於PET之黑色色母粒。按色母係指將著色原料分散於塑膠內，作為塑膠之著色料之用，被告複核參據HS註解中文版對稅則第3206節之詮釋：「歸入本節之著色料如下列…或用作製備著色調製品之原料而呈下列形式者：（I）濃縮性分散體，分佈於塑膠、天然橡膠、合成橡膠、可塑劑及其他介質。此分散物作為塑膠、橡膠之全體之著色原料…」，是原申報貨品分類號列第2849.90.90.00-3號及被告原核列第3907.99.90.00-1號均不正確，被告 爰依 據上揭詮釋，予改列貨品分類號列第3206.49.90.00-0號，洵屬適法。
㈡就貨名認定而論：
按報運貨物進口，有無虛報行為，悉以進口報單所申報內容與實到貨物是否相符為認定依據。系爭貨物若經查明貨名與原申報不符，即應於進口報單上據實依查核結果更正貨名，反之，即認屬接受原申報。經查，系爭貨物申報貨名MASTERBATCH（TFO-047BLACK），經被告查（化）驗後接受其申報貨名，雖錯依貨物成分核列貨品分類號列3907.99.90.00-1（依上揭H.S註解，應以系爭貨物具染料功能，歸列3206.49.90.00-0），惟尚不得據以改變系爭貨物之貨名及其本質。按海關稅則之分類，係依實際到貨之貨名及性質、用途及成分等特性依據海關進口稅則解釋準則之規定核列，其核列當時容或有對貨物特性之認知不同，而有歸列錯誤，核該錯誤仍屬稅則（貨品分類）之範疇，即並不因此而得改變系爭貨物之貨名及解免其為政府管制進口貨物之本質，此由被告原改列貨品分類號列，並未更改貨名，可得為證。原告屢以貨品分類號列經被告改列為由，辯稱系爭貨物已經被告於檢驗後認定不是色母，並於另案（鈞院97年度訴字第2104號）進口時改申報貨名為PETCHIPS，虛報貨名進口，顯有自行擴張解釋並利用被告之錯誤，遂行其逃避管制之事實。
㈢就系爭貨物原產地而論：
系爭原申報產地香港，惟原告96年5月31日於被告五堵分局驗貨課談話紀錄中略稱：「香港遠東公司告知第1批4噸貨（即系爭貨物）為香港加工，其餘3批貨櫃（註：含鈞院97年訴字2104號貨物）為大陸生產。該公司在大陸香港有加工工廠」（鈞院卷第190頁，附件8）；嗣被告檢具相關資料函請駐外單位查證結果略以：經該處派員前往香港出口商遠東塑膠染料行有限公司訪查，該香港公司並無生產色母粒之機器設備，只能作簡單加工，似以倉庫用途為主；另據接待人員稱，本批貨物係由大陸廣州遠華色母有限公司生產，因顏色偏差，故將兩種色母粒混合攪拌，再經篩選完成等情，按「…進口貨物以下列國家或地區為其原產地：…二、貨物之加工、製造或原材料涉及二個或二個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」；「第5條之進口貨物…其實質轉型，指下列情形：一、原材料經加工或製造後所生產之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前六碼號列相異者。…第1項貨物僅從事下列之作業者，不得認定為實質轉型作業：…三、貨物之組合或混合作業，未經組合後或混合後之貨物與被組合或混合貨物之特性造成重大差異。」，為進口貨物原產地認定標準第5條第2款、第7條第1項第1款及第3項第3款所明定。經查，原告所稱之香港加工乙節，縱屬事實，其加工前與加工後之貨品並無實質轉型，參據上開產地認定標準，系爭貨物仍應認定為中國大陸產品。系爭經被告事後查得原告有虛報產地，進口尚未經公告開放進口之大陸色母，雖被告原改列貨品分類號列有誤，惟不損系爭貨物為管制進口貨物之本質，原告既涉虛報產地，逃避管制情事，即應受罰。至原告推說系爭貨物係香港發貨廠商自製或向他人另購或在他地生產，非其所得知悉，冀邀免罰乙節，查系爭貨物與另案（鈞院97訴字第2104號）為相同貨物為原告所承認，則其同規格同一發貨人賣出貨物，何以貨名申報為色母（管制大陸貨物進口）者，其產地申報為香港，惟貨名申報為PETCHIPS第2104案（未管制大陸貨物進口）者，其產地卻知從實申報為中國大陸，原告推稱產地非其所得知悉，其誰能信。再按國際貿易實務，買賣雙方對成交貨物之名稱、數量、價格、產地等於成交時即有約定，並應按約定之貨物交運。原告既從事進口業務，當知未經公告准許輸入之大陸物品不准進口，並應確實查明貨物之產地，據實申報，以免違規受罰。原告自鄰近中國大陸之香港進口系爭貨物，未善盡查證產地之注意義務，即率爾委任報關行向海關遞送報單，致生虛報進口貨物產地，逃避管制之情事，縱非故意，亦難謂無過失。
㈣就系爭貨物與鈞院97訴字第2104號貨物是否相同而論：
⒈兩者生產廠（廣州遠華色母廠有限公司）、賣方（香港
遠東塑膠染料行有限公司）均相同，同一公司所生產之同一型號貨物（TFO-047BLACK），其價格亦相當（系爭貨物單價FOBUSD2.60/KG，第2104節貨物FOBUSD
2.42/KG），兩者顯為相同貨物。⒉原告亦多次自述系爭貨物與2104案貨物為相同之貨物，
其所提供與被告之資料（如成分表、技術資料等）亦均相同，兩者為相同貨物，亦多次為原告所主張與承認（鈞院卷第190頁以下，附件8、9）。準此，系爭貨物與鈞院97年訴字第2104號貨物為相同貨物，應無疑義。
㈤就化驗結果認定貨名而論：
⒈貨物特性區別：
⑴PETChip：外觀為塑膠粒狀，經射出成形後，具有耐
熱、抗腐蝕等強度特性；國際上一般以ASTMD1238為測試標準測定其MI（融熔指數）值，其熔點（Meltpoint）約為250-260℃，Meltindex值約30-50g/10mins（鈞院卷第194頁，附件10）。
⑵黑色母：目的為著色，外觀亦為塑膠粒狀，係以少量
色母（如碳黑）平均分散於樹脂中，以利後續之製程。仿間以PET為載體的黑色母，其碳黑含量約為25-30％，加工溫度約250-270℃（鈞院卷第195頁至196頁，附件11、12）。
⒉貨品認定：
⑴原告稱系爭貨物為PETChip，經被告委託塑膠中心以
射出成形實驗測試貨品是否具PET特性結果，其熔融溫度（Meltpoint）為252.31℃，惟Meltindex值僅約2.85g/10mins），不符PET之熔融特性。再以
PET之最佳化射出成形溫度260℃進行測試結果，其成品易碎，證明系爭貨物並不具PET塑膠強度特性，顯非供射出成型PET之用。
⑵原告稱系爭貨物最適切熔融溫度為280-290℃，惟查
，PET黑色母其可被熔融者僅塑膠部分，碳黑並無法被熔融，參據英國高萊公司出產之PET黑色母（PACEBLACK4345），其加工溫度範圍亦明定在250-270℃之間（鈞院卷第194頁，附件10），並不因具碳黑成分而改變其熔點。又縱其最適切溫度為280-290℃，並不改變來貨為PET黑色母之事實。
⑶至原告對塑膠中心TGA檢測碳黑含量約為40％之結果
提出質疑乙節，按原告既承認系爭貨物碳黑含量為30％，相較各國PET材質黑色母之碳黑量多在25-30％範圍，含該比例成分之貨物即為色母，則該碳黑含量是否為30%，或為含誤差值之40%，仍不會變更系爭貨物碳黑含量已達色母標準之事實。該爭點已無關貨品之認定。亦無另行送外化驗之必要。
㈥本件並無信賴保護原則之適用：
按值得保護之「信賴」至少應具備下述三要件：（1）須相對人有信賴之事實；（2）須行政處分之作成非因相對人使用詐術、脅迫、賄賂、提供不確實之資訊者；（3）行政處分之違法或不當須非相對人明知或因重大過失而不知者（行政程序法第119條參照），三者缺一不可。經查，本件系爭貨物既為香港出口商之大陸工廠所生產，產地即應報明為中國大陸，原告卻申報為香港，其虛報產地行為，造成逃避管制之事實已然成立，並不因貨品分類號列之核列而改變系爭貨物為管制進口貨物之本質。原告明知中國大陸色母係管制進口貨物，以虛報產地及報列不正確貨品分類號列之方法，遂其逃避管制之目的，其對重要事項（產地及貨品分類號列）提供不正確之資訊，其虛報行為，核有行政程序法第119條第2項所規定信賴不值得保護之情形，自無所主張信賴保護原則適用之餘地。
㈦綜上，原告向被告報運系案貨物進口，其申報貨名
masterbatchTFO-047BLACK，即坊間所稱之黑色色母粒，參據其提示之國外生產者貨物技術資料、物質安全資料表及發貨人香港遠東塑膠染料行有限公司產品型錄及我國駐外單位所提示發貨人說明文件等（鈞院卷第187頁以下，附件7），顯示系爭貨物為含PET70%，CARBONBLACK30%，作為塑膠工業染料用之黑色色母粒，該PET成分僅係作為包覆碳黑顏料之載體（發貨人之技術資料參照），則系爭生產廠所生產貨物為黑色色母粒，發貨人所賣出貨物為黑色色母粒，雙方交易文件載明亦為黑色色母粒，海關查驗結果亦承認原申報貨名為黑色色母粒，且原告提領交貨，亦未對系爭貨物名稱、性質及功能表示異議，則系爭貨物為作為塑膠染料用之色母粒，已至臻明確。原告屢以被告未能核歸正確稅則為理由，倒果為因，反主張系案貨物之載體（PET）為貨名，枉顧事實，實不足取等語。
五、按「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處以…：一、虛報所運貨物之名稱、數量或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」；「有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項論處。」；「私運貨物進口、出口或經營私運貨物者，處貨價1倍至3倍之罰鍰。」；「前2項私運貨物沒入之。」；「有違反本條例情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。…」，海關緝私條例第37條第1項、第3項、第
36條第1項、第3項、第44條前段各定有明文。次按「貨物進口時，應徵之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關稅法及海關緝私條例之規定辦理。」；「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處
1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：一、…七、其他有漏稅事實者。」，營業稅法第41條、第51條第7款各設有規定。
復按「得沒入之物，受處罰者或前條物之所有人於受裁處沒入前，予以處分、使用或以他法致不能裁處沒入者，得裁處沒入其物之價額；其致物之價值減損者，得裁處沒入其物及減損之差額。」，行政罰法第23條第1項定有明文。又進口非屬「台灣地區與大陸地區貿易許可辦法」第7條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為，合先敘明。
六、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。
七、原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事：㈠按報運貨物進口有無虛報行為，應以進口報單所申報內容
與實到貨物是否相符為認定依據。經查，本件係原告於95年12月25日向被告報運進口香港產製MASTERBATCH（TFO-047BLACK）貨物1批（報單第AW/95/6510/1246號，原處分卷1附件1），原申報貨品分類號列第2849.90.90.00-3號「其他碳化物」；經被告化驗結果polyester約71%、carbonblack約29%，非為貨品分類號列第2849.90.90.00-3號「其他碳化物」，乃根據化驗結果按主要成分polyester改列貨品分類號列第3907.99.90.00-1號「其他聚酯，飽和者，初級狀態」，並依原申報產地香港徵稅放行在案。嗣被告於查驗原告96年4月18日另案報運進口中國大陸產製PETCHIPS貨物（報單第AW/96/1821/0084號，本院97訴字第2104號，下稱第2104案，該案原處分卷1附件1），申報貨品分類號列第3907.99.90.00-1號；經被告送外（財團法人塑膠工業技術發展中心，下稱塑膠中心）鑑定結果，實到貨物為色母，非為原申報之PET塑膠粒，乃予改列貨品分類號列第3206.49.90.00-0號「其他著色料及其他調製品」（輸入規定MP1），核非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，爰認原告涉有虛報進口貨物名稱，逃避管制之違章情事。據此被告複核第2104案貨物與本件系爭貨物均為黑色色母粒（本件原申報貨名MASTERBATCH），原核列貨品分類號列第3907.99.90.00-1號為錯誤，經複核改列貨品分類號列第3206.49.90.00-0號，另查得本件系爭貨物產地為中國大陸，輸入規定MP1，核非屬經經濟部公告准許輸入之大陸物品，乃核認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，並無不合。
㈡原告主張本件系爭貨物經被告取樣檢驗後改列稅則3907.
99.90.00-1，被告即應受拘束，嗣再複核改列貨品分類號列第3206.49.90.00-0號，於法有違云云。按海關進口稅則總則一規定：「本稅則各號別品目之劃分，除依據本稅則類、章及其註，各號別之貨名及解釋準則之規定外，並得參據HS註解及其他有關文件辦理。」。經查，本件原告就系爭貨物申報貨名為MASTERBATCH（TFO-047BLACK），有進口報單（原處分卷1附件1）可稽，而依原告提示之國外技術資料、物質安全資料表及網路下載發貨人之產品型錄（本院卷第177頁至第179頁，附件1-3），其成分含PET70%，Carbonblack30%，為適用於PET之黑色色母粒。按色母係指將著色原料分散於塑膠內，作為塑膠之著色料之用，被告複核參據HS註解中文版對稅則第3206節之詮釋：「歸入本節之著色料如下列…或用作製備著色調製品之原料而呈下列形式者：（I）濃縮性分散體，分佈於塑膠、天然橡膠、合成橡膠、可塑劑及其他介質。此分散物作為塑膠、橡膠之全體之著色原料…」，是原申報貨品分類號列第2849.90.90.00-3號及被告原核列第3907.99.90.00-1號均非正確，被告爰依上揭詮釋，未予變更原告原申報系爭貨物之貨名MASTERBATCH（TFO-047BLACK），而僅予改列為與申報貨名相符之貨品分類號列第3206.49.90.00-0號（原處分卷1附件1），並無違誤。原告雖稱系爭貨物之貨品分類號列業經被告予以改列，被告已認定系爭貨物不是色母，應受拘束云云。惟查，系爭貨物申報貨名MASTERBATCH（TFO-047BLACK），經被告查（化）驗後接受其申報貨名，雖錯依貨物成分核列貨品分類號列3907.99.90.00-1（依上揭HS註解，應以系爭貨物具染料功能，歸列3206.49.90.00-0），惟尚不得據以改變系爭貨物之貨名及其本質；且海關稅則之分類，係按實際到貨之貨名及性質、用途及成分等特性，依據海關進口稅則解釋準則之規定核列，其核列當時或因對於貨物特性之認知不同，而有歸列錯誤之情形，惟該錯誤核屬稅則（貨品分類）之事項，並不因而改變系爭貨物之貨名及解免其為管制進口貨物之本質。是以被告依查得資料，依據海關進口稅則之規定，將系爭貨物改列為與原申報貨名相符之稅則號列，自非法所不許，亦無原告所稱違反行政程序法第8、6、4條規定，而有違誠信原則，並對原告為差別待遇之情事。原告主張，並不足採。
㈢原告主張本件系爭貨物經改列稅則3907.99.90.00-1，
該稅則之貨物並未管制不得從大陸進口，且原告申報系爭貨物產地為香港，並無虛報產地逃避管制之情事云云。經查，系爭貨物申報貨名為MASTERBATCH（TFO-047BLACK），被告雖曾錯依貨物成分核列貨品分類號列3907.99.90.00-1，惟系爭貨物之稅則分類，應按實際到貨之貨名及性質、用途及成分等特性，依據海關進口稅則解釋準則之規定核列，縱有歸列錯誤之情形，亦不因此改變其貨名或改變其為管制進口貨物之屬性，已如前述。本件系爭貨物既經調查為MASTERBATCH（色母），自應以其稅則號列判別該貨物是否為受管制不得從大陸進口之物品。原告所稱系爭貨物經被告改列稅則3907.99.90.00-1，該稅則之貨物並未管制不得從大陸進口，系爭貨物非屬管制物品云云，核不足採。又本件系爭貨物原申報產地為香港，惟原告96年5月31日於被告所屬五堵分局驗貨課談話紀錄中略稱：「香港遠東公司告知第1批4噸貨（即系爭貨物）為香港加工，其餘3批貨櫃（註：含第2104案貨物）為大陸生產。該公司在大陸香港有加工工廠」等語（本院卷第190頁，附件8）；嗣被告檢具相關資料函請駐外單位香港遠東貿易服務中心香港辦事處查證結果略以：經該處派員前往香港出口商遠東塑膠染料行有限公司訪查，該香港公司並無生產色母粒之機器設備，只能作簡單加工，似以倉庫用途為主；另據接待人員稱，本批貨物係由大陸廣州遠華色母有限公司生產，因顏色偏差，故將兩種色母粒混合攪拌，再經篩選完成等語（原處分卷1附件13函及訪查工廠報告）。原告雖稱系爭貨物係在香港加工，其產地為香港云云，惟按「…進口貨物以下列國家或地區為其原產地：…二、貨物之加工、製造或原材料涉及二個或二個以上國家或地區者，以使該項貨物產生最終實質轉型之國家或地區。」；「第5條之進口貨物…其實質轉型，指下列情形：一、原材料經加工或製造後所生產之貨物與原材料歸屬之海關進口稅則前六碼號列相異者。…第1項貨物僅從事下列之作業者，不得認定為實質轉型作業：…三、貨物之組合或混合作業，未經組合後或混合後之貨物與被組合或混合貨物之特性造成重大差異。」，進口貨物原產地認定標準第5條第2款、第7條第1項第1款及第3項第3款設有規定。經查，依前開調查事證可知，原告所稱系爭貨物在香港加工乙節，縱然屬實，其加工情形（混合攪拌），觀之前揭規定，其加工前與加工後之貨品並無實質轉型，系爭貨物之產地仍為中國大陸。是以系爭貨物既經被告事後查得原告有虛報產地香港，進口尚未經公告開放進口之中國大陸之色母，則被告原雖改列貨品分類號列有誤，惟並不影響系爭貨物為管制進口貨物之本質，原告報運進口系爭貨物，即涉有虛報產地，逃避管制之違章情事。又原告雖稱系爭貨物係香港發貨廠商自製或向他人另購或在他地生產，非其所得知悉云云；惟查，系爭貨物與另案（第2104案）貨物，兩者生產廠（廣州遠華色母廠有限公司）、賣方（香港遠東塑膠染料行有限公司）均相同（本院卷第187頁以下，附件7），同一公司所生產之同一型號貨物（TFO-047BLACK），其價格亦相當（系爭貨物單價FOBUSD2.60/KG，第2104案貨物FOBUSD
2.42/KG），兩者顯係相同之貨物，其情形亦為原告所自認（本院卷第190頁以下，附件8、9），則其同規格同一發貨人賣出之貨物，何以貨名申報為色母（管制大陸貨物進口）者，其產地申報為香港，惟另案即第2104案貨名申報為PETCHIPS（未管制大陸貨物進口）者，其產地卻知從實申報為中國大陸（該案原處分卷1附件1），原告所稱系爭貨物產地非其所得知悉云云，即非可信。再者，原告自鄰近中國大陸之香港進口系爭貨物（未經公告准許輸入之大陸物品），本應確實查明系爭貨物之產地，據實申報，以免觸法，惟其疏未注意查證，即率爾向海關報運進口，致生虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，縱非故意，亦難謂無過失。原告所稱其無虛報產地逃避管制之情事云云，自非可採。
㈣原告主張被告查驗原告另案即第2104案報運進口中國大陸
產製PETCHIPS貨物，經送塑膠中心鑑定結果，實到貨物為色母，而非PET塑膠粒，其檢驗方法及結果有誤，不應以該案貨物之檢驗改變本件系爭貨物之認定云云。經查，本件系爭貨物與另案（第2104案）貨物係相同之貨物；且系爭貨物申報貨名為MASTERBATCH（TFO-047BLACK），被告雖曾錯依貨物成分核列貨品分類號列3907.99.90.00-1，惟並不因此改變其貨名或改變其為管制進口貨物之屬性，已如前述。至於第2104案原告報運進口中國大陸產製PETCHIPS貨物之檢驗，有關PETChip之特性，其外觀為塑膠粒狀，經射出成形後，具有耐熱、抗腐蝕等強度特性；國際上一般以ASTMD1238為測試標準測定其MI（融熔指數）值，其熔點（Meltpoint）約為250-260℃，Meltindex值約30-50g/10mins（本院卷第
194頁，附件10），有關黑色母之特性，其目的係為著色，外觀亦為塑膠粒狀，係以少量色母（如碳黑）平均分散於樹脂中，以利後續之製程，仿間以PET為載體的黑色母，其碳黑含量約為25-30％，加工溫度約250-270℃（本院卷第195頁至196頁，附件11、12），合先敘明。經查，原告稱本件系爭貨物與第2104案貨物同為PETChip，而原告第2104案申報為PETChip之貨物，經被告委託塑膠中心以射出成形實驗測試貨品是否具PET特性結果（原處分卷2附件1），其熔融溫度（Meltpoint）為252.31℃，惟Meltindex值僅約2.85g/10mins，不符PET之熔融特性。再以PET之最佳化射出成形溫度260℃進行測試結果，其成品易碎，證明系爭貨物並不具PET塑膠強度特性，顯非供射出成型PET之用。原告雖稱該貨物最適切熔融溫度為280-290℃云云，惟查，PET黑色母可被熔融者僅塑膠部分，碳黑並無法被熔融，參據英國高萊公司出產之
PET黑色母（PACEBLACK4345），其加工溫度範圍亦明定在250-270℃之間（本院卷第194頁，附件10），並不因具碳黑成分而改變其熔點，且縱使其最適切之溫度為280-290℃，依前說明，亦不改變該貨物為PET黑色母之特性。至於原告對塑膠中心TGA檢測該貨物碳黑含量約為40％之結果雖提出質疑，惟按原告既承認該貨物碳黑含量為30％，相較各國PET材質黑色母之碳黑量多在25-30％範圍，含該比例成分之貨物即為色母，則該碳黑含量是否為30%，或為含誤差值之40%，仍不會變更該貨物碳黑含量已達色母標準之事實。是以塑膠中心之鑑定，核屬有據，其鑑定方法及結果，應屬可採。原告所稱碳黑之物料價格比塑膠貴上4倍左右，賣方不可能以含碳黑量高達40%之貨物當成含碳黑30%之貨物交貨云云，其物料價格縱有差異，亦不影響該貨物符合黑色母之特性。而本件系爭貨物經被告化驗結果polyester（PET）約71%、carbonblack（碳黑）約29%，依前所述，即符合黑色母之標準無誤。原告上開主張，核不足採。
㈤原告主張本件系爭貨物原告確依被告改列稅則後申報，並
據以繳稅放行，應有信賴保護原則之適用云云。按信賴保護須符合下述三要件：（1）信賴基礎：即行政機關表現在外具有法效性之決策；（2）信賴表現：即人民基於上述之法效性決策宣示所形成之信賴，實際開始規劃其生活或財產之變動，並付諸實施，此等表現在外之實施行為乃屬「信賴表現」；（3）有客觀上值得保護之信賴利益存在。經查，本件系爭貨物既為香港出口商之大陸工廠所生產，產地即應報明為中國大陸，原告卻申報為香港，其虛報系爭貨物產地，已成立逃避管制之違章行為，並不因貨品分類號列之核列而改變系爭貨物為管制進口貨物之本質，已如前述。原告就管制進口之中國大陸色母，以虛報產地及報列不正確貨品分類號列之方法，而遂逃避管制之目的，其虛報行為，對於重要事項（產地及貨品分類號列）提供不正確之資訊，即有信賴不值得保護之情形（行政程序法第119條第2款參照），自無信賴保護原則之適用。
原告所稱本件其有信賴保護原則之適用云云，核不足採。
八、被告所為罰鍰及追徵進口稅款之處分，並無違誤：綜上所述，本件原告報運系爭貨物進口，經被告複核結果，來貨產地為中國大陸，且應按原申報貨名MASTERBATCH（色母）歸列貨品分類號列第3206.49.90.00-0號「其他著色料及其他調製品」，輸入規定MP1，核非屬經經濟部公告准許輸入之大陸物品，因認原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，乃依海關緝私條例第37條第3項規定轉據同條例第36條第1項及第3項規定，處貨價1倍之罰鍰計339,849元，併沒入貨物，惟該貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入處分，爰就此部分依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額，合計處679,698元，並依同條例第44條、營業稅法第51條規定，追徵所漏進口稅款5,352元（包括進口稅5,097元、營業稅255元）（原處分卷1附件15），並無違誤。
九、本件事證，已臻明確，且前開塑膠中心之鑑定方法及結果，對於黑色母之判定，核屬可採，已如前述。原告復聲請向台灣大學化學工程系、台灣區石油化學工業同業公會及財政部關稅總局稅則處函查關於其他檢測方式、系爭貨物含塑膠與碳黑原料之比例、價格、製作技術及色母之稅則號別之認定等事項云云，核無必要，附此敘明。
十、從而，本件被告以原告涉有虛報進口貨物產地，逃避管制之違章情事，所為罰鍰及追徵進口稅款之處分，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國98年9月10日
臺北高等行政法院第七庭
審判長法官林樹埔
法官林玫君法官蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國98年9月10日
書記官蕭純純