臺北高等行政法院95年度簡字第230號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年簡字第230號判決

裁判日期：民國95年07月31日

裁判案由：地價稅

臺北高等行政法院判決
95年度簡字第00230號原告寶祥實業建設股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人丙○○被告桃園縣政府稅捐稽徵處代表人乙○○(處長)上列當事人間因地價稅事件，原告不服桃園縣政府中華民國95年1月3日府法訴字第0940251755號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告所有坐落桃園市○○段○○○○○○○號土地，被告原以93年2月4日桃稅土字第0930000267號函准自92年起免徵地價稅後，被告並於93年5月13日以桃稅土字第0930001812號函按公共設施保留地稅率千分之6，重行核定88年至91年地價稅，原告不服，以系爭土地88年至91年間事實上亦未作任何使用，被告仍按公共設施保留地稅率千分之6核課地價稅，顯違反土地稅法規定，請依法全部免稅為由，申請復查，經被告改以查對更正方式辦理，嗣被告復以94年8月9日桃稅土字第0940102546號函否准其所請，原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈請求判決撤銷訴願決定書所為行政
處分之決定。⒉被告應自75年起至87年間違法按一
般用地稅率計徵系爭土地不當得利違法徵得之稅款全部共計40,290元加計利息予以返還原告。
⒊被告應自88年起至94年間因適用法
律錯誤按千分之6稅率計徵原告所有系爭土地之稅款全部共計8,058元加計利息退還原告。
⒋請求返還不當得利金額及退稅款以被告機關核算為準。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告就系爭土地按共設施保留地稅率千分之6，重行核定88年至91年地價稅，原告不服，以系爭土地88年至91年間事實上亦未作任何使用，申請應免徵地價稅，經被告機關否准，是否適法？㈠原告主張之理由：
⒈查稅捐之徵收應依據法令規定，原告所有系爭土地經桃
園縣政府於68年3月26日編訂為都市計畫公共設施保留地，依照土地稅減免規則第22條暨土地稅法第19條之規定依法自68年起應根據主管地政機關通報資料予以事實查定，就系爭土地有無建築使用或作任何使用以為核定地價稅之徵免。被告機關竟不依據法令規定徵收原告所有首揭土地地價稅，是為不當得利。被告機關應將該不當得利所得返還原告：民法第179條、第181條著有明文規定。
⒉被告機關答辯狀理由及法令依據第二項所陳援引稅捐稽
徵法第28條規定：「納稅義務人對於『因適用法令錯誤或計算錯誤之稅款，』得自繳納之目起5年內提出具體證明，申請退還；逾期申請者，不得再行申請。」資為抗辯。經查本案屬於違法課徵之不當得利所得，本案公共設施土地依土地稅法第19條之規定，最高僅是按千分之6稅率計徵，而非按一般用地稅率計徵。在千分之6稅率與一般用地稅率間之差額即屬違法課徵，應請求予以返還不當得利金額及其利息。
⒊本案經原告於95年1月25日行文主管機關請求列印自85
年起包括中壢市桃園市各該年度地價稅課稅明細供參酌（證據1），迢至95年3月7日始獲得齊全資料（證據2），並此敘明，未於法定期間提起行政訴訟之原因。案經發現被告機關雖已就桃園市○○段1210之1地號土地，核准自92年起免徵地價稅，惟據查詢各該年度地價稅課稅明細（證據3）除92年度免徵地價稅外，仍將系爭土地照舊核課地價稅，其不知所由何故。
㈡被告主張之理由：
⒈按土地稅法第19條及土地稅減免規則第11條規定：「都
市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」，暨同規則第22條第3款規定：「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請。…三、經都市計畫編為公共設施保留地（應根據主管地政機關通報資料辦理）。」，土地經都市計畫編為公共設施保留地，且在保留期間未作任何使用之土地，免徵地價稅情形係規定於土地稅減免規則第11條，而同規則第22條第3款僅就「經都市計畫編為公共設施保留地」情形，規定免除所有權人之申請程序，稽徵機關應主動變更地價稅之課徵稅率為千分之6；至若該公共設施保留地符合同規則第11條情形，則所有權人應依該規則第24條規定提出申請，經稽徵機關查明核定後，始得免徵地價稅，否則該規則即無就公共設施保留地「於保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者」為免徵地價稅之要件，而另計規範之必要，是本案並非屬該規則第22條第3款免由土地所有人提出申請之情形，先予敘明。
⒉至原告主張其所有坐落桃園市○○段○○○○○○○號土地，
經桃園縣政府於68年3月26日編定為都市計畫公共設施保留地，是本案自68年起即應免除地價稅，被告機關竟不依據法令規定違法課徵地價稅，請求返還不當得利金額及其利息云云，查公共設施保留地，於保留期間並未禁止利用，則是否利用乃屬可變動之事實，且系爭土地經被告按一般用地稅率課徵地價稅後，歷經20多年，是否均未作任何使用，如非經土地所有權人申請，稽徵機關自無從知悉，且有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，納稅義務人亦應負申報協力義務，此有司法院釋字第537號解釋意旨在案，是系爭土地未作任何使用並與使用中之土地隔離，原告即應負有向主管稅捐稽徵機關申報，俾使稅捐稽徵機關得據以正確核課稅捐之協力義務；故就未供作任何使用之公共設施保留地，仍應適用土地稅減免規則第24條本文之規定，由土地所有權人提出申請。故本案系爭土地因原告於92年11月12日始向被告申請免徵地價稅，經被告實地勘查後，以93年2月4日桃稅土字第0930000267號函准自92年起免徵地價稅在案，並無不合。
⒊次按土地稅減免規則第6條規定：「土地稅之減免，除
依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」，暨同規則第24條第1項規定：「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。」，系爭土地經桃園縣政府於68年
3月26日編定為都市計畫公共設施保留地，縱於保留期間未作任何使用，原告亦未依土地稅減免規則第24條第
1項規定期限內提出申請，自無免徵地價稅規定之適用。且本案系爭土地雖經桃園縣政府於68年3月26日編定為都市計畫公共設施保留地，惟於編定之初，被告並未接獲相關機關之通報資料，原告亦未依土地稅減免規則第24條第1項規定於系爭土地持有期間內主張該土地屬公共設施保留地，未作任何使用，故被告依土地稅法第14條及第16條規定按一般土地課稅，核與行為時應適用之法令相符，被告依法課徵地價稅洵屬有據，並無違地價稅之課徵程序及租稅法律主義之精神。且本案被告因未接獲相關機關通報系爭土地已編定為公共設施保留地，遂依土地稅法第16條規定按一般用地稅率核課地價稅，而未依土地稅法第19條前段規定按特別稅率千分之6核課地價稅，係屬適用法令之錯誤，應有稅捐稽徵法第28條規定5年時效期間之適用;且有關申請退還溢繳之稅款，稅捐稽徵法第28條係為時效之特別規定，其意旨為課稅之法律關係能早日確定，與憲法第15條、第19條規定並無違背，最高行政法院93年度判字第119號判決意旨亦持有相同見解。又稅捐稽徵法第28條申請「退稅期間」5年之規定，係配合「徵收期間」而定，其立法理由主要基於法律衡平原則，即稽徵機關應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，則納稅義務人應退之稅捐未於退稅期間申請退還者，亦不得再申請退還，此亦有最高行政法院90年判字第93號判決在案。綜上所陳，原告主張系爭土地自68年起所徵收之地價稅為違法課徵，請求返還不當得利金額及其利息，委不足採。
⒋綜上論結，原告之訴應認為無理由，請予駁回，以維稅政。
理由
一、本件原告爭訟標的之數額在20萬元以下（司法院曾依行政訴訟法第219條第2項之規定，將行政訴訟法第229條第1項之簡易案件金額提高為20萬元，並自93年1月1日起施行），應依簡易訴訟程序進行之，先予敍明。
二、按土地稅法第19條及土地稅減免規則第11條規定：「都市計畫公共設施保留地，在保留期間未作任何使用並與使用中之土地隔離者，地價稅或田賦全免。」，暨同規則第22條第3款規定：「依第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，公有土地應由管理機關，私有土地應由所有權人或典權人，造具清冊檢同有關證明文件向直轄市、縣（市）主管稽徵機關為之。但合於下列規定者，應由稽徵機關依通報資料逕行辦理或由用地機關函請稽徵機關辦理，免由土地所有權人或典權人申請。…3、經都市計畫編為公共設施保留地（應根據主管地政機關通報資料辦理）。」第24條第1項規定：
「合於第7條至第17條規定申請減免地價稅或田賦者，應於每年（期）開徵40日前提出申請；逾期申請者，自申請之次年（期）起減免。減免原因消滅，自次年（期）恢復徵收。
」同規則第6條規定：「土地稅之減免，除依第22條但書規定免由土地所有權人或典權人申請者外，以其土地使用合於本規則所定減免標準，並依本規則規定程序申請核定者為限。」
三、本件原告所有坐落桃園市○○段○○○○○○○號土地，被告原以93年2月4日桃稅土字第0930000267號函准自92年起免徵地價稅後，被告並於93年5月13日以桃稅土字第0930001812號函按公共設施保留地稅率千分之6，重行核定88年至91年地價稅，原告不服，主張系爭土地依法應全部免稅為由，申請復查，經被告94年8月9日桃稅土字第0940102546號函否准其所請，原告不服，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：
原告所有系爭土地經桃園縣政府於68年3月26日編訂為都市計畫公共設施保留地，依照土地稅減免規則第22條暨土地稅法第19條之規定，依法自68年起應根據主管地政機關通報資料予以事實查定，被告機關竟不依據法令規定徵收原告所有系爭土地地價稅，為不當得利；又公共設施土地依土地稅法第19條之規定，最高僅是按千分之6稅率計徵，而非按一般用地稅率計徵，則在千分之6稅率與一般用地稅率間之差額即屬違法課徵，應請求予以返還不當得利金額及其利息云云。
四、復按「……因租稅稽徵程序中，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。……」司法院釋字第537號解釋甚明；查土地倘經編定為都市計畫公共設施保留地，依前揭土地稅減免規則第22條但書第3款規定，稅捐稽徵機關固應根據主管地政機關通報資料辦理，就此固得免由土地所有權人提出申請；惟公共設施保留地，於保留期間並未禁止利用，則是否利用乃屬可變動之事實，且系爭土地經被告按一般用地稅率課徵地價稅後，歷經20多年，是否均未作任何使用，如非經土地所有權人申請，稽徵機關自無從知悉，且參酌上揭537號解釋意旨，有關課稅要件事實，納稅義務人亦應負申報協力義務；是系爭土地倘未作任何使用並與使用中之土地隔離，而符合免徵之要件，原告即應負有向主管稅捐稽徵機關申報，俾使稅捐稽徵機關得據以正確核課稅捐之協力義務；故就「未供作任何使用」之公共設施保留地，如主張免徵地價稅或田賦，仍應適用上開土地稅減免規則第24條本文之規定，由土地所有權人提出申請。系爭土地經桃園縣政府於68年3月26日編定為都市計畫公共設施保留地，有土地使用分區證明書附原處分卷可稽；縱於保留期間未作任何使用，原告既未依土地稅減免規則第24條第
1項規定於期限內提出申請，自無免徵地價稅規定之適用。是被告以原告於92年11月12日始向被告申請免徵地價稅，經被告實地勘查後，以93年2月4日桃稅土字第0930000267號函准自92年起免徵地價稅在案，而否准追溯免徵，並無不合。
五、末按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起5年內提出具體證明，申請退還，逾期未申請者，不得再行申請。」稅捐稽徵法第28條定有明文；系爭土地雖經桃園縣政府於68年3月26日編定為都市計畫公共設施保留地，有土地使用分區證明書附原處分卷可稽；惟於編定之初，被告主張並未接獲相關機關之通報資料，原告亦未依土地稅減免規則第24條第1項規定於系爭土地持有期間內主張該土地屬公共設施保留地，未作任何使用，被告乃依土地稅法第14條及第16條規定按一般土地課稅；查系爭土地既編定為公共設施保留地，被告未依土地稅法第19條前段規定按特別稅率千分之6核課地價稅，係屬適用法令錯誤之問題，自有上揭稅捐稽徵法第28條規定5年時效期間之適用；再有關申請退還溢繳之稅款，稅捐稽徵法第28條係為時效之特別規定，其意旨為課稅之法律關係能早日確定，與憲法第15條、第19條規定並無違背；又稅捐稽徵法第28條申請「退稅期間」5年之規定，係配合「徵收期間」而定，其立法理由主要基於法律衡平原則，即稽徵機關應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，則納稅義務人應退之稅捐未於退稅期間申請退還者，亦不得再申請退還，亦有最高行政法院90年判字第93號判決意旨可資參照。茲原告於92年11月12日始向被告申請免徵地價稅並加計利息退還溢收稅款，經被告實地勘查後，以93年2月4日桃稅土字第0930000267號函准自92年起免徵地價稅在案，被告並依稅捐稽徵法第28條規定，就5年內按一般用地稅率已繳納稅款部份（88年至91年度），以93年5月13日以桃稅土字第0930001812號函按公共設施保留地稅率千分之6重行核定88年至91年度之地價稅，即無不合。至68年至87年按一般用地計徵，已繳納之地價稅款，因已逾上揭稅捐稽徵法第28條之5年期間，被告否准退還，亦無不合。
六、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採；被告就系爭土地按共設施保留地稅率千分之6，重行核定88年至91年地價稅，並准自92年起免徵地價稅在案，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合；原告訴請撤銷，併請求被告應自75年起至87年間按一般用地稅率計徵系爭土地不當得利違法徵得之稅款全部共計40,290元加計利息予以返還原告；及請求被告應自88年起至94年間因適用法律錯誤按千分之6稅率計徵原告系爭土地之稅款全部共計8,058元加計利息退還原告云云；均屬無理由，應予駁回。又本件係適用簡易訴訟程序，爰不經言詞辯論逕為判決。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第233條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年7月31日
第六庭法官許瑞助上為正本係照原本作成。
本件以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，始得於本判決送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如已於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補具上訴理由（均按他造人數附繕本），且經最高行政法院許可後方得上訴。
中華民國95年7月31日
書記官吳芳靜