臺北高等行政法院95年度訴字第2561號判決

裁判字號：臺北高等行政法院95年訴字第2561號判決

裁判日期：民國96年02月08日

裁判案由：綜合所得稅

臺北高等行政法院判決
95年度訴字第02561號原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局代表人 凌忠嫄 （局長）住同上訴訟代理人乙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國95年
6月8日台財訴字第09500153780號（案號：第00000000號）訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文訴願決定及原處分關於保育費收入逾新台幣985,000元部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔五分之四，餘由被告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告係宏育托兒所負責人，民國（下同）90年度綜合所得稅結算申報，原列報該托兒所其他所得為新臺幣（下同）0元，案經被告所屬三重稽徵所調帳查核結果，該托兒所帳載收入計3,394,000元，費用總額為4,023,912元，全年所得額為虧損629,912元。嗣被告於94年11月11日通知原告提示學生名冊（註明地址及聯絡電話）供核，惟其未依限提示，乃依據宏育托兒所業務狀況調查紀錄表所載上半年60人每人8,800元及下半年68人每人9,000元，核定該托兒所保育費收入1,140,000元，並核定其收入總額為5,105,
000元（保育費收入1,140,00元＋月費收入3,840,000元＋交通代辦費收入125,000元＝5,105,000元），費用總額為3,705,263元，全年所得額為1,399,737元，併課核定原告90年度綜合所得總額為2,673,564元，補徵稅額301,090元。原告不服，就該托兒所保育費收入、伙食費及管理費3項，申請復查，經被告95年2月14日北區國稅法二字第0950005764號復查決定書（下稱原處分）准予追認管理費100,020元，其餘項目未准變更。原告就保育費收入項目仍表不服，向財政部提起訴願，亦遭決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：訴願決定及原處分關於保育費收入之部分均撤銷。
㈡被告聲明：駁回原告之訴。
三、兩造之爭點：被告核定原告所設立之宏育托兒所有1,140,000元之保育費收入，於法是否有據？㈠原告主張之理由：
1.原為90年帳目查核，被告竟至94年11月11日才要原告提出須記載地址及聯絡電話之學生名冊。稅法雖有規定帳冊需要保留，但亦未規定學生的基本資料也需保留，原告並非不願意提供，亦不是沒有學生名冊，只是基於為防學生基本資料外漏，而使家長不願意把幼生放心交給托兒所，因此為了學生安全，原告寧可繳稅也不願學生安全受到威脅，萬一這些基本資料若落入詐騙集團手中，該等責任非原告所能承擔。
2.社會局對大班每年1萬元的補助款，原告是在91年1月31日拿到立案證書的同年，才向社會局申請大班人數註冊費
1萬元的補助款，故在90年收托人數中，社會局對大班每年1萬元的補助款是由原告自行吸收；更何況宏育托兒所才剛成立，為了市場的競爭力，原告並未收取幼生的註冊費，被告憑空想像硬說原告收了幼生1,140,000元的註冊費，實在讓原告無法干服。繳稅是每個國民應盡的義務，被告可以查核原告為何只針對90年的應補稅額提出1次又
1次的申訴，其中的原因即為本無該筆所得，稅法規定未有所得者免予繳稅，被告之核定最起碼也要把社會局的每年1萬元的補助款扣除，才能讓原告心服口服。
3.如果真如被告核定原告在第1年營運時，就能賺到1,399,
737元的話，原告便不用在不堪虧損的情況下，將宏育托兒所結束，希望鈞院能明察秋毫。
4.90年7月10日（調查90年上半年度）及91年1月11日（調查90年下半年度）業務狀況調查紀錄表，是被告寄表來給原告填寫的。因為之前帳務都是一位由會計小姐作的，原告並不清楚如何填寫，故以為要填寫將來收取的錢，因此填入預計收取每位學生之金額，1學期大約收了60多個學生。原告填寫每人8,800元是以為要表明1個人收的數，但實際收取之月費為6,000元，原告不知道那是課稅的依據。
5.原告於88、89年因行業競爭激烈，因此並無收取保育費。但真如被告認為有收取每人8,800元之保育費收入，則政府提供的5,000元教育補助就應自其中扣除才對。
㈡被告主張之理由：
1.按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為所得稅法第83條第1項所明定。次按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所……不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核算認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」為執行業務所得查核辦法第2條第2項及第8條前段所規定。又「當事人主張的事實須負舉證責任。倘其所提出之證據不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」最高行政法院（89年7月1日改制前為行政法院）36年度判字第16號著有判例。
2.本案係依據被告於90年7月10日（調查90年上半年度）、91年1月11日（調查90年下半年度）調查宏育托兒所之業務狀況紀錄表（原告並有於其上簽名蓋章）所載，90年度上半年60人每人8,800元及下半年68人每人9,000元，核定保育費收入1,140,000元，原告主張臺北縣蘆洲地區大部分托兒所都不收保育費，其為提升競爭力也不收保育費云云，惟未提示相關證明文件以實其說，經被告於94年11月11日通知原告於文到10日內提示學生名冊（註明地址及聯絡電話）供查核，其未提示，依首揭規定原核定並無不合，請予維持。
3.原告謂保育費收入中應扣除政府提供之教育補助一節，由於教育補助必須事先申請，不是說有保育費收入就一定有教育補助，因此並不可採。
理由
一、本件訴訟程序進行中，被告之代表人已由 許虞哲 變更為凌忠嫄，有行政院95年8月23日院授人力字第0950023637號令在卷可證，茲由新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、原告起訴主張：臺北縣蘆洲地區大部分托兒所都不收保育費，原告為提升競爭力也不收保育費，故被告核定原告有保育費收入1,140,000元，實無所據；且縱認原告有上開收入，因原告未申請幼兒教育券之補助，而係自行吸收，亦應將該等數目扣除之，為此訴請如聲明所示云云。
三、被告則以：本件係依據被告於90年7月10日（調查90年上半年度）、91年1月11日（調查90年下半年度）調查宏育托兒所之業務狀況紀錄表所載，90年度上半年60人每人8,800元及下半年68人每人9,000元，核定保育費收入1,140,000元，原處分並無違誤等語置辯，求為判決駁回原告之訴。
四、是本件之爭執，在於被告核定原告所設立之宏育托兒所有1,140,000元之保育費收入，於法是否有據？
五、經查：㈠按所得稅法第14條第1項第10類規定：「個人之綜合所得總
額，以其全年左列各類所得合併計算之︰……第十類︰其他所得︰不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。」第4條第1項第13款規定：「左列各種所得免稅：三、教育、文化、公益、慈善機關或團體，符合行政院規定標準者，其本身之所得及其附屬作業組織之所得。」第11條第3項規定：「本法稱教育、文化、公益、慈善機關或團體，係以合於民法總則公益社團及財團之組織，或依其他關係法令，經向主管機關登記或立案者為限。」查原告所經營之宏育托兒所不符所得稅法第4條第1項第13款免稅規定，此為原告所不爭，是原告自屬納稅義務人，，由原告按其他所得依法申報課徵綜合稅所得稅，合先指明。
㈡又按所得稅法第83條規定：「稽徵機關進行調查或復查時，
納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」由以上規定可知，關於系爭第10類其他所得，應以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額，並應依納稅義務人所提示之有關各種證明所得額之帳簿、文據加以核計，惟於納稅義務人未提示之情況下，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。
㈢就納稅義務人未提示相關帳證時，稽徵機關應如何查核第10
類其他所得之所得額，所得稅法及其施行細則均未明文。惟按所得稅法第13條規定：「（第1項）本法第14條第1項第
2類關於執行業務者之設帳，應由省（市）主管稽徵機關擬訂輔導實施辦法，報請財政部核定實施。（第2項）執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。（第3項）前項收費及費用標準，由省（市）主管稽徵機關徵詢各該業同業公會意見訂定，並報請財政部核定後實施。」次按執行業務所得查核辦法第2條規定：「（第1項）執行業務者執行業務所得之調查、審核，依本辦法之規定辦理，本辦法未規定者，依有關法令之規定辦理。（第2項）私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所、養護、療養院（所）不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」第3條規定：「執行業務所得之計算，除本辦法另有規定外，以收付實現為原則」第8條規定：
「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。」核均與所得稅法並無牴觸，被告以之為查核之準則，自值尊重。
㈣查原告就被告寄交原告填寫之90年度幼稚園、托兒所業務狀
況調查紀錄表，均業已填寫並寄回；其中1至6月之業務狀況調查紀錄表，原告係於90年7月10日填寫，另7至12月之業務狀況調查紀錄表，原告則係於91年1月11日填寫，均分別係原告於90年度上、下半年結束後始行填寫，依常情原告自無誇大填寫之可能，尤其是此調查紀錄表是要寄回給稅捐稽徵機關，是原告主張係預計有此招生人數及收費情形，惟均不如預期云云，顯非可採。又原告於訴訟中提出88年至94年之綜合所得稅申報核定書（本院卷頁40以下），用以證明歷年取自托兒所之收入均僅在數十萬元間一節，惟查綜合所得稅之核課係依原告有無取得可稅性收入之事實而定，就托兒所而言，其招生人數、收費標準，乃至於成本費用之支出，均足影響該年度此項所得之多寡，尚不得逕比照前一年度推計之。
㈤查原告於該1至6月之業務狀況調查紀錄表之「招生班別上
課情形」欄記載以：「大班全日制32人」、「中班全日制20人」「小班全日制8人」「起始日期90年1月1日」「截止日期90年6月30日」；於「收費情形學雜費」欄記載以：「保育費……全日制60人，每人8,800元」「學生活動費（每學期1次）每人6,000元。」「小計2,328,000元」；另於該7至12月之業務狀況調查紀錄表之「招生班別上課情形」欄記載以：「大班全日制31人」、「中班全日制28人」「小班全日制9人」「起始日期90年7月1日」「截止日期90年12月31日」；於「收費情形學雜費」欄記載以：「保育費……全日制68人，每人9,000元」「工作材料費（每月1次）每人6,000元。」「37×9,000＝333,000」「31×4,000＝124,000」「68×6,000×5＝2,040,000」「小計2,497,000元」（均見原處分卷），而兩造亦不爭原告每月收取6,000元之月費（即上開之工作材料費），每半年收取5個月之月費等事實，是上開1至6月之業務狀況調查紀錄表「學生活動費（每學期1次）每人6,000元」，實係同欄下一行「工作材料費（每月1次）每人6,000元」之誤，先予說明。
㈥從而，本院為以下之認定：
1.被告核定原告1至6月之保育費收入為528,000元於法有據：蓋原告雖於「招生班別上課情形」欄記載合計招生62人，然而依其自行計算之「收費情形學雜費」欄「小計2,328,000元」，與其所記載之收費情形相符，詳言之，以該2,328,000元減去原告不爭收取之月費為1,800,000元（6,000×60×5＝1,800,000）得出528,000元，此恰為8,800×60之積，是原告於90年1至6月收取上開保育費堪以認定。
2.被告核定原告7至12月之保育費收入於457,000元之範圍內於法有據，逾此範圍則無所據：蓋原告固於保育費一項記載「全日制68人，每人9,000元」，被告依此計算而得612,000元（9,000×68＝612,000），然而兩造不爭之月費收入即有2,040,000元（6,000×68×5＝2,040,00
0），兩者相加為2,652,000（612,000+2,040,000＝2,652,000），與原告記載之「小計2,497,000元」，並不相符；而細觀原告於收費情形欄尚註明以：「37×9,000＝333,000」「31×4,000＝124,000」「68×6,000×
5＝2,040,000」，此三數字（333,000、124,000、2,040,000）相加恰與「小計2,497,000元」相符，是可謂已進一步表明保育費有收取9,000元者，亦有收取4,00
0元者；再以之對照同表「招生班別上課情形」記載大班31人，中小班合計37人（28+9＝37）人等情，復參酌行政院於89年9月2日以行政院台89教字第26025號函核定「發放幼兒教育券實施方案」，就5足歲以上之幼兒實際就讀（托）於已立案私立幼稚園、托兒所或其他合法托育機構者，每人每一學年補助1萬元，分兩學期各發放5,000元之規定，是原告主張，就大班幼兒僅收取保育費4,000元之主張，於90年度7至12月部分為可採，是被告無分大班或中小班幼兒，一律依9,000元核定保育費，即有違誤。
六、綜上所述，原處分及訴願決定關於保育費收入部分，於985,
000元之範圍內於法有據{8,800×60+（9,000×37+4,000×31）＝528,000+457,000＝985,000}，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回；逾上開範圍部分，原處分及訴願決定關於保育費收入部分則無所據，原告訴請撤銷，為有理由，應予准許。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法第104條、民事訴訟法第79條，判決如主文。
中華民國96年2月8日
第五庭審判長法官張瓊文
法官蕭忠仁法官王碧芳上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國96年2月8日
書記官徐子嵐