裁判字號：臺灣臺中地方法院103年簡字第143號判決
裁判日期：民國103年11月27日
裁判案由：營業稅
臺灣臺中地方法院行政訴訟判決103年度簡字第143號
103年11月13日辯論終結原告采庭建設有限公司代表人 林春雄 被告財政部中區國稅局代表人 阮清華 訴訟代理人 林佳霙 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國103年8月11日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：緣原告於民國99年12月間與財團法人臺灣中區守望台聖經書社（下稱聖經書社）簽訂房地買賣合約書，由原告銷售其所有坐落臺中市○區○○路0段000號2樓房屋、地下室及其坐落土地（下稱系爭房地）予聖經書社，雙方約定系爭房地總價新臺幣（下同）7,800,000元。其後，原告開立統一發票申報房屋銷售額1,780,952元，經被告初查以房地買賣合約書未分別載明房屋、土地之銷售價格，且未依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例計算房屋銷售額開立統一發票，乃核定房屋銷售額3,639,130元，減除已開立統一發票銷售額1,780,952元後，核定補徵營業稅額92,909元。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、原告主張略以：㈠聲明：⑴訴願決定及原處分均撤銷。⑵訴訟費用由被告負擔。
㈡陳述：
⒈除預售屋或新建成屋外，社會上一般中古屋例皆就房地一
併議價及簽約，鮮少就房屋、土地分別議價，自不能僅以本件房地買賣未就房屋、土地分別標價與簽定書面契據，原告就房屋及土地分別開立發票，係房屋應稅其土地免稅不能開立同一張發票所致。
⒉按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第17條規
定：「營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額。」及營業稅法施行細則第25條規定：「本法所稱時價，係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市場價格。」原告出售系爭房地時，請渣打銀行放款人員進行估價及信義房屋仲介公司同時期已成交行情資料佐證，其商業辦公大樓之建物老舊且非精華地段，估價平均單價約每坪5萬元。被告所屬臺中分局對以上說詞及證據均未予以採信，且未查明逕依營業稅法施行細則第21條規定調整，未採納原告主張適用營業稅法第17條及其施行細則第25條規定，其行政命令抵制母法，有失允當。請求撤銷訴願決定及原處分等語。
三、被告答辯略以：㈠聲明：⑴原告之訴駁回。⑵訴訟費用由原告負擔。
㈡陳述：
⒈依加值型及非加值型營業稅法施行細則（下稱營業稅法施
行細則）第21條規定，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，應依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額，而營業人所訂定房地買賣合約是否已分別約定房屋及土地之售價，應以合約是否有明文約定為準。經查本件房地買賣合約書並未明文約定，且買賣雙方亦未分別就房屋及土地之價額另有協議（見原處分卷第60-66頁），自應依營業稅法施行細則第21條規定，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額，本件原告未依前揭規定計算房屋銷售額開立統一發票，有房屋交易資料查核清單及房地買賣合約書、統一發票等附原處分機關卷可稽，又被告機關於103年1月10日以中區國稅法一字第0000000000號函請系爭房地買受人聖經書社提供交易相關資料及備詢，聖經書社以103年2月11日守中財稅字第0000000號函檢附案關資料並對被告所詢說明略以：本法人向原告購買系爭房地，買賣雙方僅就房地之總價一併作洽商斡旋，書面契據未分別標示建物及土地售價，至賣方為何就房地價額分別開立統一發票及房地價額分立之計算準據為何？本法人概不知情等語（見原處分卷第71頁）。是本件係原告自行分別開立房屋銷售額1,780,952元（營業稅額89,048元）及土地銷售額5,930,000元之統一發票，並持向被告機關報繳營業稅，與營業稅法第17條所規定，營業人以顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由之情形，自屬有別。從而，被告所屬臺中分局未採納原告主張適用營業稅法第17條及其細則第25條規定，並無不合。
⒉本件因房地買賣合約書並未約定房屋及土地之售價，且買
賣雙方亦未分別就房屋及土地之價額另有協議，經原查核定房屋銷售額3,639,130元，減除已開立統一發票銷售額1,780,952元，補徵營業稅額92,909元，惟依營業稅法施行細則第21條規定，房屋銷售額應為3,677,387元〔房地合約總價7,800,000元×房屋評定標準價格1,406,585元×
1.05/（房屋評定標準價格1,406,585元×1.05＋土地公告現值1,506,553元）÷1.05〕，經重行核算應補徵稅額94,821元〈（3,677,387元－1,780,952元）×5﹪〉，基於行政救濟不利益變更禁止原則，維持原核定補徵稅額92,909元，並無不妥。
⒊綜上，原告所訴委不足採，請准如訴之聲明判決。
四、本件兩造之爭點為：被告以系爭房地買賣合約書未分別載明房屋、土地之銷售價格，且未依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例計算房屋銷售額開立統一發票，乃核定原告房屋銷售額3,639,130元，減除已開立統一發票銷售額1,780,952元後，核定補徵營業稅額92,909元，是否適法？原告主張本件應適用營業稅法第17條及其細則第25條規定，被告不得逕依營業稅法施行細則第21條規定調整，是否有理由？
五、本院之判斷：㈠按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證
時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。」及「營業人以土地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。」分別為營業稅法第32條第1項前段、第35條第1項前段、第43條第1項第4款及行為時營業稅法施行細則第21條所明定。又「……六、營業人以土地及其定著物同時銷售者，營業稅法施行細則第21條規定，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。惟營業人所訂定房屋及土地分別出售之合約，如房屋售價偏低，土地售價偏高者，應依營業稅法第17條、第43條第2項及同法施行細則第25條有關規定，核定其銷售額，計算應納稅額，並補徵之。」亦經財政部79年8月30日台財稅第000000000號函釋在案。上開函釋核屬財政部基於主管權責，就法令執行層面所為之解釋，與法令之本旨並無違背，並未逾越母法授權，亦未違反法律保留原則，被告自得予以援用。
㈡本件原告於99年12月間與聖經書社簽訂不動產買賣契約，由
原告以總價7,800,000元將其所有系爭房地銷售予聖經書社，其後，原告開立統一發票申報房屋銷售額1,780,952元，經被告初查以不動產買賣契約書未分別載明房屋、土地之銷售價格，且未依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例計算房屋銷售額開立統一發票，乃核定房屋銷售額3,639,130元，減除已開立統一發票銷售額1,780,952元後，核定補徵營業稅額92,909元，原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，遭決定駁回等情，為兩造所不爭執，且有不動產買賣契約書、統一發票、營業稅補徵核定通知書、復查決定書、訴願決定書等附卷可稽，堪信屬實。
㈢經查，依行為時營業稅法施行細則第21條規定，營業人以土
地及其定著物合併銷售時，除銷售價格按土地與定著物分別載明者外，依房屋評定標準價格占土地公告現值及房屋評定標準價格總額之比例，計算定著物部分之銷售額。本件原告與聖經書社簽訂之房地買賣合約書僅就房地總價一併洽商斡旋，約定房地總價7,800,000元，並未個別約定房屋及土地之售價，且買賣雙方亦未分別就房屋及土地之價額另有協議等情，業經買受人聖經書社以103年2月11日守中財稅字第0000000號函覆被告（見原處分卷第71頁），且為原告所不爭執。經被告計算系爭房屋銷售額應為3,639,130元｛房地合約總價7,800,000元×〈房屋評定標準價格1,377,900元×1.05/（房屋評定標準價格1,377,900元×1.05＋土地公告現值1,506,553元）〉÷1.05｝，而原告僅開立房屋銷售額1,780,952元之統一發票，原核定乃就短開發票部分之金額1,858,178元（3,639,130元－1,780,952元），補徵稅額92,909元（1,858,178元×5﹪）。惟因被告於原核定時將房屋評定標準價格1,406,585元誤以為1,377,900元，嗣復查時經被告重行核算，房屋銷售額應為3,677,387元〔房地合約總價7,800,000元×房屋評定標準價格1,406,585元×1.05/（房屋評定標準價格1,406,585元×1.05＋土地公告現值1,506,553元）÷1.05〕，補徵稅額應為94,821元〈（3,677,387元－1,780,952元）×5﹪〉，惟基於行政救濟不利益變更禁止原則，復查決定乃遞予維持原核定補徵稅額92,909元，經核於法並無不合。
㈣至原告主張：本件應適用營業稅法第17條及其施行細則第25
條規定，被告不得逕依營業稅法施行細則第21條規定調整乙節。經查，原告所主張之營業稅法第17條及其施行細則第25條規定，係營業人以較時價顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由者，主管稽徵機關得依時價認定其銷售額；而所稱時價，係指當地同時期銷售該項貨物或勞務之市場價格。本件則係因原告僅以總價7,800,000元合併銷售系爭房地，並未分別約定房屋及土地之個別售價，嗣因原告自行分別開立房屋銷售額1,780,952元（營業稅額89,048元）及土地銷售額5,930,000元之統一發票，並持向被告機關報繳營業稅，經被告認定原告所為不符合行為時營業稅法施行細則第21條規定，乃核定應補徵營業稅額92,909元。此與營業稅法第17條所規定，營業人以顯著偏低之價格銷售貨物或勞務而無正當理由之情形，自屬有別，且被告並未認定原告以顯著偏低之價格銷售系爭房地。從而，被告未採納原告主張適用營業稅法第17條及其施行細則第25條規定，亦無不合。另原告陳稱：被告曾告知其若不提起訴訟，可協議補稅金額，所以被告的主張是有缺失、灰色地帶的一事，則為被告所否認，而原告復未能提出兩造曾就補稅金額達成協議之客觀證據，自無法為有利原告之認定。
㈤綜上所述，原告上述主張均無可採。被告依據行為時營業稅
法施行細則第21條規定，核定系爭房屋銷售額為3,639,130元，減除已開立統一發票銷售額1,780,952元後，核定補徵營業稅額92,909元，並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
㈥本件事證已臻明確，兩造其餘主張及陳述，經核於判決結果不生影響，爰不逐一論列，附此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第236條、第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國103年11月27日
行政訴訟庭法官陳文燦上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實。
中華民國103年11月27日
書記官張隆成