裁判字號：最高行政法院88年判字第518號判決
裁判日期：民國88年03月11日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十八年度判字第五一八號
原告潮美實業有限公司代表人甲○○被告臺南市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年七月十五日台財訴字第八七○○五○四四五號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告將領用之民國八十五年十一月份三聯式統一發票字軌號碼（以下同）：ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號以及二聯式統一發票ＦＥ00000000號至ＦＥ00000000號轉供同豐企業有限公司、聯強行及渥林企業有限公司使用，並於八十五年十二月十四日向被告申請更正，被告乃依營業稅法第四十七條第二款規定科處罰鍰新台幣（下同）九、○○○元，原告不服，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告八十五年十一月份原申購發票號碼為三聯式ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號、二聯式ＦＥ00000000號至ＦＥ00000000號，原告發票係委託會計師事務所統一申購，由於會計師事務所人員作業上之疏忽，錯將原告申購之發票送與他公司使用，而將他公司之發票送原告使用，因該等發票由會計師事務所統一申購，故原告使用時並不知道為他公司之發票，因申購單在會計事務所，原告亦無法核對是否為原告之發票。二、上述錯誤使用他公司發票情形，經會計師事務所告知後已經使用而無法換回更正，原告遂於八十五年十二月十六日主動向被告報備，由於上述錯誤非原告故意或過失引起，而係委託之會計師事務所錯誤造成，錯將原告發票與他公司發票互換使用，而非原告發票轉供他公司使用，故與營業稅法第四十七條轉供他人使用之情形確有不同，且於發現後即主動向被告報備，並非如被告處分書所稱「經本處查獲」，稅捐稽徵法對重大逃漏稅自動補繳均可免罰，本案僅係作業上疏忽造成輕微錯誤，且非原告之故意或過失引起，故依營業稅法第四十七條規定對原告處以罰鍰，在法律適用上確有爭議，且對處罰金額未能考量其情節輕重亦有可議之處。三、營業稅法第四十七條基於何理由規定「將統一發票轉供他人使用」違法而處行為罰﹖其理由係在提防無照營業而提供發票與無照營業者非法使用，本案錯誤互換使用發票係均為合法使用發票之兩家公司，由於會計師事務所作業上之疏忽，錯誤將發票互換使用，並非如營業稅法第四十七條所述「將統一發票轉供他人使用」，營業稅法第四十七條所述「將統一發票轉供他人使用」係指故意將統一發票轉供他人違法使用，本案錯誤互換使用，且發現後向主管機關報備，顯係作業上之疏忽，並無違法之意圖，且僅發票互換並合法使用，並無轉供他人非法使用，故在法律上「錯誤互換使用」及「發現後向主管機關報備」不應適用營業稅法第四十七條「將統一發票轉供他人使用」，因前者既無違法之意圖，對政府之稅收及稅政亦無任何危害及損失，而後者有違法之意圖，且對政府之稅收或稅政則有危害及損失。四、本案因會計師事務所作業上之疏忽，造成發票互換使用之錯誤，雖造成稽徵機關作業上之不便，但因發現後即向稽徵機關備案，只要稽徵機關略作處理即可消除其作業上之不便，本案既無違法之犯意，對政府之稅收及稅政並無任何危害及損失，且營業稅法第四十七條所述之違法情形與本案之情形確有不同，被告不應只見部分情況相同（即甲公司發票由乙公司使用），而均不考量其他因素（如甲乙公司發票係錯誤互換使用，互換前後甲乙公司均依規定合法開立使用，無轉供他人非法使用情形，且發現錯誤即向主管機關備案，其僅作業上之疏忽，並無違法之犯意，且對政府之稅收及稅政並無任何危害及損失），即據此部分相同之情況勉強適用營業稅法第四十七條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定處新台幣九千元罰鍰。五、綜上說明，本案由於會計師事務所作業上之疏忽，錯誤原告發票與他公司發票互換使用，營業稅法並無處罰之明文，被告罔顧人民之權益，硬解釋為轉供他人使用，不究稅法條文制定之立法本意，將此「錯誤互換使用」同「故意轉供他人非法使用」，勉強適用營業稅法第四十七條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定處罰鍰新台幣九千元。因「錯誤互換使用」營業稅法及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表並無處罰之明文，被告如認定「錯誤互換使用」等於「故意轉供他人非法使用」，硬要擴大解釋適用營業稅法第四十七條第二款之規定，依其「無違法之犯意」及「對政府稅收及稅政無任何危害及損失」之輕微情節，自應依稅捐稽徵法第四十八條之二規定得減輕或免予處罰，即應免予處罰或處最輕新台幣三千元之罰鍰，而不應依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表「轉供他人使用」之情節處新台幣九千元之罰鍰。六、請撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂︰一、原告於八十五年十月十八日購買同年十一月份統一發票三聯式ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號計二本，二聯式ＦＥ00000000至ＦＥ00000000號一本，被告初查以上開二聯式發票供渥林企業有限公司使用，三聯式發票分別供同豐企業有限公司（ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號）及聯強行（ＦＢ00000000號至00000000號）使用，有原告之「統一發票購買明細表」及申報明細表暨申請書附可稽，乃依首揭營業稅法第四十七條第二款規定科處罰鍰九、○○○元。原告不服，主張上開發票係委託會計師事務所統一申購，由於會計師事務所人員作業上疏忽，錯將原告申購之發票轉供他公司使用，而將他公司申購之發票送予原告，並非原告將發票轉供他人使用，且已自動向被告報備更正，應無營業稅法第四十七條第二款規定之適用云云，申請復查。被告復查決定以營業人每次請購統一發票均應填寫請購單，並蓋妥統一發票專用章及負責人印鑑章，連同統一發票購票證交予代辦所經辦發售統一發票人員憑以請購發票，營業人請購之各類發票經審核無訛，發售人員即將統一發票連同統一發票明細表交營業人點收。本案原告係向台南市東區合作社購買發票，有統一發票購買明細表附可按，原告應於使用前予以核對無誤後再行使用，惟原告發生誤用事實，顯係其未先予核對所致，其有過失臻為明確，且會計師乃原告所委任，其領送發票之作業有誤，應係原告與會計師間之民事問題，並不足以阻卻違法。參照司法院釋字第二七五號解釋，原告雖非故意，過失之責既屬難卸，仍應受處罰。次以原告雖於被告查獲前自行報備更正，惟現行稅法對行為罰尚無因自動報備而可免罰之規定為由，乃維持原核定科處九、○○○元罰鍰，原告仍表不服，復執前詞提起訴願，臺灣省政府訴願決定略以，原告將統一發票轉供他人使用之違規行為，經被告敍明係原告未於使用統一發票前，將領用之統一發票與購買明細表核對無誤後再行使用，才發生誤用事實，原告自難免責；又本件係原告將統一發票轉供他人使用之違章行為（行為罰），核無稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用，且被告於裁罰已經斟酌違章情節及危害性，始據以裁罰，核無違誤等由，乃駁回其訴願，原告猶表不服，仍執前詞提起再訴願，亦經再訴願決定認其主張無理由予以駁回。二、原告提起本訴訟除復執前詞爭執難謂有理由外，其主張因發票申購單在會計師事務所，原告無法核對乙節，惟查會計師乃原告所委任，其會計師事務所人員未將申購單交予原告，此亦屬原告與會計師間之民事問題，要難以之作為阻卸違法之理由，另其主張依稅捐稽徵法第四十八條之二規定處最輕新台幣叁仟元罰鍰乙節，經查財政部訂定稅務違章案件減免處罰標準及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，作為稽徵機關裁罰依據，原經斟酌違章情節及危害性，對比例原則及平等原則業已顧及，本件違章情節並無情輕法重得予減輕其罰之特殊理由，稅法對過失犯亦無減輕處罰規定，被告原處分依據是項稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表訂定裁罰金額裁處罰鍰九、○○○元，係屬在稅法規定罰鍰金額範圍內行政裁量權之行使，與該表使用須知第三條及第四條規定並無不合，並無逾越權限或濫用權力問題，一再訴願決定遞予維持，並無違誤，原告起訴理由係屬其個人見解，自難謂有理由。三、本件原告之訴為無理由，請駁回原告之訴等語。
理由按「納稅義務人有左列情形之一者，除通知限期改正或補辦外，處一千元以上一萬元以下罰鍰；逾期仍未改正或補辦者，得連續處罰，並得停止其營業：．．．將統一發票轉供他人使用者。」為營業稅法第四十七條第二款所明定。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。」復有司法院釋字第二七五號解釋可資參照。本件原告將領用之八十五年十一月份三聯式統一發票字軌號碼：ＦＢ00000000號至ＦＢ00000000號以及二聯式統一發票ＦＥ00000000號至ＦＥ00000000號轉供同豐企業有限公司、聯強行及渥林企業有限公司使用，並於八十五年十二月十四日向被告申請更正，被告乃依營業稅法第四十七條第二款規定科處罰鍰九、○○○元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：上開發票係委託會計師事務所統一申購，因會計師事務所作業疏忽，錯將原告申購之發票轉供他公司使用，而將他公司申購之發票送交原告使用，並非原告將發票轉供他人非法使用，因發票申購單在會計師事務所，原告無法核對，且已自動向被告報備更正，應無首揭法條之適用，並請依稅捐稽徵法第四十八條之二規定處最輕之三千元罰鍰云云。經查：依前開發票之封面及統一發票購買明細表均已載明原告於使用發票前應先核對購票之營業人及發票號碼，並於申報當期（月）營業人銷售額與稅額時，提示該明細表，供營業稅服務人員查核，原告未依上開發票之封面所載先核對購票之營業人及發票號碼，致錯誤使用，縱非故意，亦有過失。況依民法第二百二十四條規定：「債務人之代理人或使用人，關於債之履行有故意或過失時，債務人應與自己之故意或過失負同一責任。」故縱原告主張本件錯誤純係為其代理人之會計師事務所之過失所致屬實，準照上開規定，原告仍應與代理之會計師事務所負同一之過失責任，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，原告即應受處罰，原告主張不應受罰云云，核無足採。次查：本件係原告將統一發票轉供他人使用之違章行為之行為罰而非漏稅罰，核無稅捐稽徵法第四十八條之一規定因自動補稅免罰規定適用之餘地。而原告之錯用他公司發票行為既屬違章應罰之行為，則錯用原告發票之他公司仍屬不合法之違章應罰行為，且均影響稅捐核課之正確性而有逃漏稅之虞。原告主張其發票係供他人合法使用，無逃漏稅之危害及損失不應處罰云云，亦難採信。末查：原處分已經斟酌違章情節及危害性，依財政部訂定稅務違章案件減免處罰標準及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表予以科處罰金，業據原處分論明，且原處分係屬在稅法規定罰鍰金額範圍內行政裁量權之行使，並無逾越權限或濫用權力之違法情事，從而原告所訴各節，均不足取。本件原處分揆諸首揭規定，洵無違誤，一再訴願決定，遞予維持，俱無不合，原告起訴意旨難謂為有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年三月十一日
行政法院第三庭
審判長評事 曾隆興
評事吳仁評事 高啟燦 評事 蔡進田 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官陳佩玲中華民國八十八年三月十一日