裁判字號：最高行政法院88年判字第2516號判決
裁判日期：民國88年06月17日
裁判案由：綜合所得稅
行政法院判決八十八年度判字第二五一六號
原告甲○○被告財政部臺灣省北區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年九月十一日台八七訴字第四四七七○號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告民國八十一年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得新台幣（下同）二三六、八○二元，乃核定補徵稅額一四、二○八元。原告不服，就取自中科院薪資所得部分，申請復查結果，未獲變更，提起訴願、再訴願亦均遭駁回，遂提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、原告就憲法所賦予之權利，提起本訴訟。二、稽徵機關承認系爭品位加給及技術津貼為經常性研究補助費，依所得稅法第四條第八款，屬免稅範圍。原告復無系爭所得扣繳憑單，當年度自不負申報義務。亦應有免於追課五年之適用。三、財政部六十八台財稅三八五○一號及行政院八十四台財三七○○七號函為補充法律解釋，並由免徵變更為確立徵稅，應自行政院該函下達後生效，不應追溯課稅。是原處分為違法，請併一再訴願決定均予撤銷。
被告答辯意旨略謂：經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」。該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其因提供勞務所取得之報酬，另本局於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，是原核定以系爭薪資所得（研究補助費或品位加給）二三六、八○二元，併課當年度綜合所得額，核定應補稅額一四、二○八元，要無不合，請予維持。次按財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅，並自六十九年一月起有適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明確。且按現行所得稅法對此相關之規定條文，係於民國五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，本局依所得稅法規定補徵八十一年度綜合所得稅，依法並無不合，請予維持。綜上論述：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請判決駁回原告之訴。
理由按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為奬勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之奬學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之奬學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告八十一年度綜合所得稅結算申報，被告初查以其漏報取自中科院之薪資所得二三六、八○二元，乃核定補徵稅額一四、二○八元。原告不服，以系爭所得係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節未予置理，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應稅主張，有違信賴原則云云。申經復查結果，以原告為中科院非軍職員工，八十一年度領取自中科院薪資中之二三六、八○二元屬品位加給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經被告所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更。原告除執前詞外，並以應依系爭所得之本質審查，而非逕依給付之方式認定；又中科院遲發扣繳憑單，被告怠於事實之認定，僅以扣繳憑單為課稅之認定標準，有悖依法課稅原則，且於法律規定有疑義而以命令補充時，應自新函令頒布之日生效，本案認定課稅標準既未明確，不宜追溯補徵系爭所得稅云云，訴經財政部訴願決定及行政院再訴願決定除持與原處分相同之論見外，並以系爭研究補助費（品位加給或技術津貼）核非免稅之研究補助費所得，乃屬應稅所得，且原處分機關發單補徵稅款，並未逾稅捐稽徵法第二十一條所定核課期間，主張基於信賴保護及不溯既往原則應免予追繳，於法無據等情，因而駁回原告之訴願、再訴願。經核均無不合。原告茲起訴主張：系爭品位加給及技術津貼為經常性研究補助費，合於所得稅法第四條第八款免稅要件。原告無系爭所得扣繳憑單，自無申報義務。即自行政院八十四年台財三七○○七號函釋確立免稅原則，應自該函發布後適用，不得追溯課稅，應免於核課之前五年品位加給之所得稅云云。惟按諸首引所得稅法規定，已明示薪資所得之定義，凡公教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務之所得，均屬之。此項薪資所得除法定免稅者外，均屬應稅之個人綜合所得。查系爭所得係原告以中科院非軍職員工身分而領受之品位加給或技術津貼，雖以研究補助費為名，但並非因參與研究投入心力而獲致，而是如中科院其他非軍職人員實際上領受「品位加給」或「技術津貼」之情形，無論配屬之單位參與不同研究計畫，均依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取。足見中科院發給此項品位加給或技術津貼係如薪資般，人人可得，以其為中科院服勤務之故，即屬因提供勞務所取得之報酬，依所得稅法第四條第八款但書規定，不在免稅範圍。依同法第十四條第三款，第十三條規定，自應列報為個人綜合所得總額中，課徵綜合所得稅，原告僅以系爭所得以研究補助費為名發給，即謂免稅，自非可採。又按租稅法律主義，乃課稅原則之一，課稅固應有法律依據，免稅亦同。此觀諸所得稅法就免稅所得採列舉規定，非該法所定免稅之所得，均應核課所得稅（第二、三條）等情，亦可窺知。系爭所得依法應稅，已如上述，縱稽徵機關久未課稅，並不能認有免稅之默示，財政部及行政院函釋，在於闡明法規原意，非變更免稅為應稅，否則無異認行政行為得創設免稅或應稅內容，殊與租稅法律主義有違。是不能以行政院函釋後始應課稅，之前五年應免課稅。系爭應稅所得既未逾核課期間，被告予以核課，與法無違。本案乃所得稅之核課，與有無經扣繳義務人扣繳，原告僅得以扣繳稅款抵付應納稅款（抵付有餘則退稅）之情形不同，尚不能以未經扣繳，無扣繳憑單，即謂原告無申報義務。從而復查決定維持原核課所得稅之處分，訴願、再訴願決定遞予維持，均無違誤。原告起訴意旨為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十八年六月十七日
行政法院第三庭
審判長評事 曾隆興
評事 黃合文 評事 吳明鴻 評事 蔡進田 評事 鄭淑貞 右正本證明與原本無異
法院書記官郭育玎中華民國八十八年六月十七日