裁判字號：臺灣高等法院臺中分院89年重上更(二)字第60號刑事判決
裁判日期：民國90年01月30日
裁判案由：違反稅捐稽徵法等
臺灣高等法院臺中分院刑事判決八十九年度重上更(二)字第六○號
上訴人臺灣臺中地方法院檢察署檢察官上訴人即被告丁○○選任辯護人黃嘉明右上訴人因被告違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣臺中地方法院中華民國八十五年八月二日第一審判決（民國八十四年度訴字第一六三六號，起訴案號：臺灣臺中地方法院檢察署民國八十四年度偵字第四六二九號），提起上訴，經本院八十五年度上訴字第一九三六號判決後，由最高法院第二次發回本院更為審理，本院判決如左：
主文原判決撤銷。
丁○○連續行使偽造私文書，足以生損害於公眾及他人，處有期徒刑捌月，緩刑參年。
如附表編號２、３所示存戶帳號印鑑卡上「乙○○」名義之署押均沒收。
事實
一、丁○○為綜合所得稅之納稅義務人，依所得稅法第十七條之規定，每一申報戶在金融機構之利息所得及股利，於申報綜合所得稅時得享有新臺幣（下同）二十七萬元之儲蓄投資特別扣除額，即納稅義務人及與其合併報繳綜合所得稅之配偶暨受扶養親屬，於金融機構之利息所得及股利，合計全年不超過二十七萬元，得全數扣除，超過二十七萬元者，以扣除二十七萬為限。於七十九年八月中旬，丁○○因有一千五百萬元之資金欲存入銀行，若以自己或其配偶或受其扶養之親屬名義存款，此部分利息所得連同其他利息所得及股利將會超過二十七萬元，超過部分無法扣除必須繳稅，為了讓此一千五百萬元存款之利息所得無須繳納綜合所得稅，且知以前長年服務於其公司之乙○○為瘖啞人（乙○○未婚從母姓），與其合併報繳綜合所得稅之親屬，利息所得及股利不多，乃萌生利用乙○○這申報戶之二十七萬元儲蓄投資特別額，基於逃漏存款利息所得應繳綜合所得稅之概括犯意，前往臺中縣○○鎮○○街○○○號乙○○家，找乙○○之母親 詹阿柑 （已於七十九年十二月十八日死亡），商談借用乙○○之印章及戶口名簿讓其至金融機構開戶存款，並以交付每年三、四千元予乙○○誘使詹阿柑同意，而取得乙○○之印章及戶口名簿，再以乙○○之印章及戶口名簿，至臺中縣稅捐機關辦理乙○○名義之儲蓄投資免扣證，嗣即於七十九年八月二十五日，持乙○○之上揭儲蓄投資免扣証及印章，至華僑銀行豐原分行（金融機構憑儲蓄投資免扣證於給付利
息時無須扣繳所得稅）申請開設乙○○名義如附表編號１所示之儲蓄存款帳戶，並存入如附表１所示之金額。嗣丁○○認有機可趁，於七十九年十二月十八日詹阿柑死亡後，基於行使偽造私文書及上開逃漏存款利息所得應繳綜合所得稅之概括犯意，未經乙○○之同意，先後於八十一年九月八日及八十三年四月二十五日，持乙○○之上揭儲蓄投資免扣證及印章，分別至臺中市第五信用合作社及華僑銀行清水分行，盜用乙○○之印章並偽造其署押，填製乙○○名義之印鑑卡後交付該等金融機關行使，申請開設乙○○名義如附表編號２、３所示之儲蓄存款帳戶，並分別存入如附表編號２、３所示之金額，所生之利息所得歸丁○○取得。因存款係以乙○○名義為之，此部分利息所得應由乙○○報繳，丁○○取得利息所得卻無須報繳綜合所得稅，以此不正當之方法逃漏稅捐。總計其於七十九年度至八十四年度以乙○○之名義在金融機構存款獲得如附表所示之利息所得，原應由丁○○於翌年綜合所得稅申報期間向臺中縣稅捐稽征處或財政部臺灣省中區國稅局臺中縣分局申報利息所得繳納此部分之稅捐（綜合所得稅自八十二年起向國稅局繳納），此利息所得改由乙○○申報，計丁○○連續逃漏七十九年度至八十四年度之稅捐數額如附表所示。迨八十三年二月間，乙○○之弟婦甲○○（於八十一年十一月四日與乙○○之弟 鄭永坤 結婚，甲○○將乙○○列為扶養親屬合併申報綜合所得稅）在財政部臺灣省中區國稅局所寄來之八十二年度綜合所得稅核定通知書發現多出一筆乙○○名義之臺中市第五信用合作社二十七萬五千元利息所得，因而查悉上情。足生損害於甲○○、乙○○及稅捐機關對於稅捐稽徵之正確性。
二、案經甲○○、乙○○訴由臺灣臺中地方法院檢察署檢察官偵查起訴。理由
一、上訴人即被告丁○○（以下稱被告）矢口否認有上開行使偽造私文書犯行，辯稱：被告是於七十九年間去乙○○家向乙○○的母親詹阿柑拿乙○○的印章及戶口名簿去辦理儲蓄投資特別扣除登記證，再至金融機構開戶存款，且乙○○母親也知被告拿乙○○的印章之用途，印章非被告刻的云云。至於逃漏稅捐罪嫌部分，被告對於向乙○○之母詹阿柑借用乙○○之印章及戶口名簿，以便取得乙○○名義之儲蓄投資特別扣除登記證，再於附表所示之年度分別向臺中市第五信用合作社及華僑銀行清水分行申請開設乙○○名義之儲蓄存款帳戶，並存入金額，且取得利息一節，並不諱言，但否認有逃漏稅捐，辯稱：被告並無以詐術或其他不正當方法逃稅之犯行與犯意，被告以乙○○名義存款係屬分散所得之行為，現行所得稅法對於納稅義務人借用他人名義存款之行為並無禁止之規定，且此為社會普遍現象，並非以詐術或不正當方法逃漏稅捐云云。
二、查（一）被告借用或冒用乙○○之名義存款逃漏綜合所得稅，已經甲○○指訴綦詳，並有本院向華僑銀行豐原分行、臺中市第五信用合作社、華僑銀行清水分行所調得以乙○○名義開設之儲蓄存款帳戶及利息所得之相關資料在卷足稽。被告於七十九、八十一、八十二、八十三及八十四年度增列如附表所示之利息所得後，經核算可增加如附表所示各該年度之綜合所得稅額，亦分別有財政部臺灣省中區國局臺中縣分局八十五年二月二十六日中區國稅中縣徵字第八五○○○五四八三號、七月十三日中區國稅中縣徵字第八五○○二二五七一號函文附卷可證。（二）至所得稅法第十七條所定之儲蓄投資特別扣除額係針對納稅義務人及與其合併報繳之配偶暨受其扶養親屬於金融機構之利息所得及股利而定，被告與乙○○並無得合併申報綜合所得稅之關係，被告若以自己或其配偶或受其扶養之親屬名義存入如附表所示之金額，此部分利息所得連同其他利息所得及股利，將會超過二十七萬元，超過部分無法扣除必須繳稅，被告以乙○○名義存款，並無贈與之意思，且利息所得歸其取得，此部分利息所得本應由被告報繳所得稅始符所得稅法第十三條、第十四條個人之綜合所得稅應就個人綜合所得總額合併計算之規定，被告借用乙○○名義存款，使得被告無須報繳此部分之利息所得，該部分之利息所得由乙○○報繳，仍得享受二十七萬元儲蓄投資特別扣除額之優惠，其結果已影響國家之稅收。（三）稅捐稽徵法第四十一條之納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪，為作為犯，如僅屬單純的不作為，而別無逃漏稅捐之積極行為，固不能論以該罪名。然判決附表所示以乙○○名義存款獲致之利息所得，實為被告之利息所得，被告為掩飾該項利息收入，而以乙○○名義存款，利用乙○○每年有二十七萬元儲蓄投資特別扣除額之稅捐優惠，規避繳納此部分所得稅之義務，則被告除了在申報前開各年度綜合所得稅時，漏未申報此部分利息所得外，在申報之前，尚有為規避此部分利息所得稅，而以乙○○名義存款之行為，該行為與本件逃漏稅捐結果之發生，應有直接關聯，可認係逃漏稅捐之積極行為。被告自係以不正當之方法逃漏稅捐，所辯無非卸責之詞，委無足採。（四）依判決附表所載，被告先後以乙○○名義開戶辦理存款三次，其時間分別為七十九年八月二十五日、八十一年九月八日、八十三年四月二十五日，而辦理各該存款手續時，均曾使用乙○○印章、填製乙○○名義印鑑卡，有華僑銀行豐原分行、清水分行函送之印鑑卡影本在卷可按（見第一審卷第七頁、第六九頁），而臺中市第五信用合作社就客戶至該社辦理定期存款所需之證件，復函覆稱：「如係個人，所須之證件為身分證或護照及外僑居留證，其中身分證一項得否以殘障手冊免稅證明單或殘障手冊替代，似無規定」，有該合作社八十五年五月二日中市五信總字第二五四號函在卷可稽（見第一審卷第一三四頁），被告供稱：「我是七十九年去他家向詹的母親 詹阿甘 （應為柑之誤）拿乙○○之的印章、戶口名簿去辦理免稅證明，然後一年有二十七萬的免稅額」、「乙○○不知道（指以其名義開戶存款之事），因他又聾又啞無法溝通」、「（問：你稱七十九年已還返戶口名簿，其後又如何辦理﹖）七十九年以後我只有持免稅卡去辦理」（見第一審卷第二二頁、上訴卷第三一頁、第三四頁）及告訴人甲○○、證人 鄭永炳 證稱：「詹阿柑於七十九年十二月間死亡」（見第一審卷第二二頁背面、上訴卷第三二頁背面），則被告於其所謂之授權人詹阿柑死亡後，猶持乙○○之印章，以乙○○名義存款，顯係有以乙○○名義偽造私文書之故意。被告否認此部份之犯行，亦係卸責之詞，不足採信。
三、核被告所為，係犯刑法第二百十六條、第二百十條之行使偽造私文書罪及稅捐稽徵法第四十一條以不正當方法逃漏稅捐之罪。被告借用及冒用乙○○之名義存款，逃漏七十九年度至八十四年度如附表所示之稅捐，其先後逃漏稅捐之犯行，以及先後多次行使偽造私文書之犯行，均時間緊接，所犯構成要件相同，顯係基於概括犯意反覆為之，應依刑法第五十六條連續犯之規定，論以一罪並加重其刑。又被告盜用印章及偽造署押為偽造私文書之階段行為，不另論罪。被告偽造私文書後持以行使，偽造之低度行為為行使之高度行為所吸收，亦不另論罪。公訴人雖僅起訴被告逃漏八十二年度及八十三年度利息所得之稅捐，惟被告尚有逃漏七十九年度、八十一年度與八十四年度利息所得之稅捐，未起訴部分與起訴之逃漏稅捐行為，因有連續犯裁判上一罪之關係，故仍為起訴效力所及，本院自應一併審理。又被告上開行使偽造私文書罪及以不正當方法逃漏稅捐罪間，有方法結果之牽連關係，應從一重之行使偽造私文書罪處斷。原審法院予以論罪科刑，固非無見，惟查原判決認為被告不成立行使偽造私文書罪，尚有未洽，已如上述，檢察官並據以為提起上訴之理由，被告仍執陳詞，否認犯罪，固無可取，原判決既有上開可議之處，即屬無可維持，應由本院將原判決撤銷改判。爰審酌被告並無不良素行、犯罪動機、手段、對國家稅賦所造成之危害、所逃漏之稅捐數額非鉅、犯後多次表示願與甲○○和解之態度等一切情狀，認公訴人所求處之有期徒刑一年四月尚嫌過重，因此量處如主文第二項所示之刑，以資懲儆。查被告未曾受有期徒刑以上刑之宣告，有卷內前科表可查，經此偵審教訓，應知警惕相信無再犯之虞，且被告漏稅部分已經依法補繳，有綜合所得稅核定繳款書四張及違章案件罰鍰繳款書一張在卷可稽，本院認所宣告之刑，以暫不執行為適當，併諭知緩刑三年，以勵自新。如附表編號２、３所示存戶帳號印鑑卡上「乙○○」名義之署押均依法沒收之。
三、據上論結，應依刑事訴訟法第三百六十九條第一項前段、第三百六十四條、第二百九十九條第一項前段，稅捐稽徵法第四十一條、刑法第五十六條、第二百十條、第二百十六條、第二百十九條、第五十五條、第十一條前段、第七十四條第一款、罰金罰鍰提高標準條例第一條前段判決如主文。
本案經檢察官丙○○到庭執行職務。
中華民國九十年一月三十日
臺灣高等法院臺中分院刑事第十庭
審判長法官林照明
法官李寶堂法官蕭廣政右正本證明與原本無異。
如不服本判決應於收受送達後十日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後十日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。
書記官黃禎祥中華民國九十年二月五日參考法條：
稅捐稽徵法第四十一條：納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六萬元以下罰金。
刑法第二百十條偽造、變造私文書，足以生損害於公眾或他人者，處五年以下有期徒刑。
刑法第二百十六條行使第二百十條至第二百十五條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。
附表：
編存款銀行存戶帳號開戶時時存入金存款期間利息所得逃漏稅額號（民國）額（新
臺幣）
１華僑銀行○一六－七十九年八一千五七十九年七十九年七十九年度豐原分行○○○－月二十五日百萬元八月二十度：：
○○○一五日至七十一萬二一萬四千六二七八－十九年九千五百元百二十五元
九月廿五日
２臺中市第一○一八八十一年九一千萬八十一年①八十一①八十一年五信用合五七－五月八日元九月八日年度：度：
作社至八十二二十萬二萬六千
年四月八零六千二百十八日二百五元
十元②八十二年②八十二度：
年度：五千五百
二十七五十七元萬五千元
３華僑銀行○四一－八十三年四五百萬八十三年①八十三①八十三年清水分行○○○－月二十五日元四月二十年度：度：
○○○○五日至八二十四一萬零五七七一－十四年三萬八千十元
二月十四日三百三
十六元②八十四年②八十四度：
年度：八百八十六千八六元百三十七元以上總計逃漏稅捐六萬一千三百三十八元。
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