裁判字號：最高行政法院90年判字第1660號判決
裁判日期：民國90年09月14日
裁判案由：稅捐稽徵法
最高行政法院判決九十年度判字第一六六○號
原告運騰股份有限公司代表人甲○○被告臺北市稅捐稽徵處代表人 謝松芳 右當事人間因稅捐稽徵法事件，原告不服財政部中華民國八十八年八月二十六日台財訴字第八八○○一三八三一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文再訴願決定、訴願決定及原處分（復查決定）關於未保存憑證處罰鍰部分均撤銷。
原告其餘之訴駁回。
訴訟費用由被告負擔二分之一，餘由原告負擔。
事實緣原告於八十一年十月至八十二年六月銷售洋酒，金額計新台幣（下同）五九、四一
八、二九八元（免稅），漏開統一發票而未依規定給與他人憑證，另有金額計二八、
七三九、七○○元（免稅）跳開發票，亦未依規定給予他人憑證。又經被告認定進貨時未依法保存憑證，金額計四九、四四三、七六八元（免稅）。被告乃按原告未依規定保存憑證及未依規定給與他人憑證總額處百分之五罰鍰共計六、八八○、○八八元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂：
一、被告認原告於八十一年十月至八十二年六月銷售洋酒，金額計五九、四一八、二九八元，漏開統一發票並漏報銷售額，另未依規定給與他人憑證金額計二八、七
三九、七○○元，進貨時未依法保存憑證，金額計四九、四四三、七六八元，處罰鍰共計六、八八○、○八八元。本件實係原告於八十一年十一月、十二月間確曾受訴外人 張亞立 之委託共計進口金額三千八百七十一萬四千二百三十元之洋酒，原告亦於八十一年十二月起至八十二年四月止分別開立銷售額為三千零六十二萬九千七百元之統一發票，並依法繳納外國菸酒進口公賣利益。惟自八十二年一月後張亞立佯稱以其所進口洋酒需分批提貨為由，而於原告不知情之情況下冒用原告之印鑑，今被告前述所課罰未課稅之洋酒等貨物，係張亞立冒用原告印鑑申報進口多批洋酒並以高稅低報的方式進口洋酒，足證該批洋酒既係由張亞立冒用原告之名義進口，原告於並無任何銷售洋酒事實之情況下，實無法開立統一發票予消費者，更無法保留所謂之憑證。被告徒以張亞立以原告名義所進口之洋酒外觀形式，否認原告一切答辯，且未再確切調查事實真相即逕推認原告有違章之情事，實不公平。
二、抑且，張亞立於八十二年六月十九日以高價低報方式進口前述洋酒運至倉庫時，保安第三總隊刑事組查獲，當時 張某 謊稱該酒為原告所進口。嗣後保安第三總隊於八十二年六月二十三日前至原告營業所搜索時也未查獲任何進口單據及貨品，原告亦隨既向公賣局提出申請，始知張亞立一再假冒原告名義進口洋酒數量及日期。承前述，張亞立於私下多次冒用原告進口之酒類，均將其儲藏於合連倉儲，卻向原告誆稱係八十一年年底進口尚殘剩貨底置於保稅倉，以須分批提領為由，向原告騙取公司大小章，並預先蓋在空白進口報價單上，向公賣局聲請進口及給付公賣利益。再偽刻原告公司章，以利其蓋於進口提單上，且張某於八十二年七月十七日刑事組所作之偵訊（調查）筆錄稱：「．．．從八十一年十二月向這二家公司借牌（執照）進口洋酒，純粹是借牌付費（公賣利益）的關係．．．」此所謂費用原告自八十一年十二月後即未收受該筆費用，係張亞立冒用原告名義向公賣局取得繳款憑單，憑以支付臺灣省公賣局於台銀帳戶，以取得繳款單證明後，再向公賣局申請專賣憑證號碼。
三、依臺灣桃園地方法院八十二年度偵字第七二三三號起訴書所載內容略以：「張某明知各類進口烈酒憑證，國內不得承印，而應於國外印製，且須於進口通關前在各零售商品之容器上逐瓶加印案（專）賣憑證，但因進口酒類數量龐大，張亞立竟另行起意，自八十二年十二月間起，連續委請宏立打字印刷行．．．印製．．．專賣憑證．．．於所進（口）之洋酒通關後，再將所印之專賣憑證交與客戶自行黏貼使用．．．」，再佐以甲○○（即原告公司法定代理人）八十二年七月二十七日刑事組所作調查筆錄，已明自陳述僅為張亞立代理進口洋酒共計一個月（八十一年十一月至十二月），足證原告自八十二年起未皆再進口洋酒，洵屬張亞立假冒原告名義進口之私人行為。
四、被告斷認原告自八十一年十月至八十二年六月銷售洋酒，且漏開統一發票及漏報銷售額又未依規定給與他人憑證，及進貨時未依法保存憑證，而加以處罰原告。惟其處罰之事實基礎乃徒以原告形式上有進口銷售洋酒之外觀。然此部份檢警單位於事發當時，就原告有否涉案已為詳實調查，甚或於原告營業所亦未搜索出任何證物及違章事實，且檢警機關業以不起訴處分證明原告係遭張亞立冒用。是以原處分及訴願、再訴願決定均未詳查勾稽，逕謂：案經內政部警政署保安察第三總隊第二大隊查獲，違章屬實等語，顯有違誤，令人難以甘服。
五、又被告既核課原告發票金額五千九百四十一萬八十二百九十八元，則依營稅法第四十三條之規定，補徵營業稅應以跳開發票之金額為準，故此部分被告以八千八百一十五萬七十九百九十八元為準，科處百分之五之罰鍰核與上開規定不符，自難同意。被告以原告未保存憑證金額四干九百四十四萬三千七百六十八元為由，科處百分之五之罰鍰云云。經查上開金額之憑證，業據原告搜尋找到，特予陳報。故被告以未保存憑證為由科處罰鍰，亦有不當。綜上所述，請行言詞辯論，判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。
被告答辯意旨略謂：
一、按營業稅法第三十二條第一項首段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」同法第三十五條第一項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」稅捐稽徵法第四十四條規定：「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項規定：「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時．．．或給與他人原始憑證如銷貨發票。．．．」同辦法第二十七條第一項現定：「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。」
二、經查原告之違章事實，有財政部台北市國稅局八十二年十一月二十日（八二）財北國稅審參字第八二○三五九四四號函、內政部警政署保安警察第三總隊第二大隊八十二年八月三日（八二）貳警刑字第八五一六號函、立君公司實際負責人張亞立八十二年七月十七日及原告公司負責人甲○○八十二年七月二十七日於刑事組之偵訊（調查）筆錄、進口洋酒公賣利益表及海關進口報單資料明細表、原告公司帳冊等影本可稽。原告八十一年十月至八十二年六月進口洋酒公賣利益金額計六七、六四七、六一八元，同期海關進口報單資料明細表金額計二○、五一○、三八○元，合計原告進貨總金額計八八、一五七、九九八元（免稅），而原告主張全部進貨均已銷售完畢並無存貨。惟查原告係出借牌照供立君公司進口洋酒，原告自應依法開立進口洋酒，同金額之統一發票予立君公司，惟原告卻僅開立部分買受人非立君公司之銷貨發票，金額計二八、七三九、七○○元（此部分原告係涉嫌跳開發票），扣除上開跳開發票金額部分外，原告尚有五九、四八一、二九八元漏開立免稅統一發票。被告按原告未依規定給與他人憑證金額八八、一
五七、九九八元處百分之五罰鍰，並無不合。又查原告八十一年十月至八十二年六月進貨總金額計八八、一五七、九九八元，惟帳載之進貨金額僅為三八、七一
四、二三○元，是被告另按原告未依規定保存憑證金額四九、四四三、七六八元處百分之五罰鍰亦無不合。
三、原告主張係張亞立於原告不知情之情況下，冒用原告之印鑑卡，並以高稅低報方式進口洋酒，足證該批洋酒既係由張亞立冒用原告之名義進口云云，經查原告所稱係張亞立冒用原告之印鑑卡，以高稅低報方式進口洋酒，原告完全不知情的說詞，顯與獲案之事證不符。是以被告認定原告於八十一年十月至八十二年六月有進口銷售洋酒之事實，洵屬有據；應無原告訴稱八十二年起未曾再進口洋酒情事。綜上所述，請判決駁回原告之訴等語。
理由本件理由分兩部分說明之。
甲、原告之訴無理由部分：按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。」為依所得稅法第二十一條第二項授權訂定之稅捐稽機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段所規定。又「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」稅捐稽徵法第四十四條規定至明。本件被告據內政部警政署保安警察第三總隊第二大隊查獲資料，認原告於八十一年十月至八十二年六月銷售洋酒，金額計五九、四一八、二九八元（免稅），漏開統一發票而未依規定給與他人憑證，另有金額計二八、七三九、七○○元（免稅）之銷售額，則開立發票給非交易對象，係跳開發票，亦未依規定給予他人憑證。乃按未依規定給予他人憑證總額處百分之五罰鍰（共計四、四○七、九○○元）。原告不服，主張其於八十一年十一月、十二月間受張亞立之委託共計進口金額為參仟捌佰柒拾壹萬肆仟貳佰參拾元之洋酒，原告亦於八十一年十二月起至八十二年四月止分別開立銷售額為參仟零陸拾貳萬玖仟柒佰元之統一發票，並依法繳納外國菸酒進口公賣利益，惟自八十二年一月後張亞立以其所進口洋酒需分批提貨為由，而於原告不知情之情況下冒用原告之印鑑，申報進口多批洋酒，並以高稅低報的方式為之，該批洋酒既係由張亞立冒用原告之名義進口，原告並無任何銷售事實，非但無法開立統一發票予消費者，更無法保留所謂之憑證，被告僅以罪犯張亞立冒用原告公司名義之外觀形式，而在未確切調查事實真相之際，即逕自推定原告有違法之情事，處高額罰鍰，實非妥適等語。申經被告復查決定以：經查本案違章事實，有財政部台北市國稅局八十二年十一月二十日（八二）財北國稅審參字第八二○三五九四四號函、警政署保安警察第三總隊第二大隊八十二年八月三日（八二）貳警刑字第八五一六號函、立君貿易有限公司（下稱立君公司）負責人張亞立及原告公司負責人甲○○等人於刑事組之談話筆錄、進口洋酒公賣利益表及海關進口報單資料明細表、原告公司帳冊等影本附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。依上開證據，原告八十一年十月至八十二年六月進口洋酒公賣利益金額計六七、六四七、六一八元，同期海關進口報單資料明細表金額計二○、五一○、三八○元，合計原告進貨總金額計八八、一五七、九九八元（免稅），而原告主張全部進貨均已銷售完畢並無存貨。惟查原告係出借牌照供立君公司進口洋酒，原告自應依法開立與進口洋酒同金額之統一發票與立君公司，惟原告卻僅開立部分買受人非立君公司之銷貨發票，金額計二八、
七三九、七○○元（此部分原告係跳開發票），扣除此（跳開發票金額）部分外，原告尚有五九、四一八、二九八元漏開立免稅統一發票。初查核定按原告未依規定給與他人憑證金額八八、一五七、九九八元（28,739,700＋59,418,298）處百分之五罰鍰，並無不合。遂駁回復查之申請。原告復執前詞，並以違章事實，係立君公司冒用原告之印鑑所為，原告就八十一年十一、十二月間非遭冒用印鑑所進口之洋酒，均已善盡營業稅法及稅捐稽徵法規定之義務，然對於被冒用印鑑之部分，原告既不知情，則如何開立統一發票予消費者。又張亞立犯罪部分，業經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官以八十二年度偵字第七二三三號起訴書提起公訴，並經臺灣高等法院以八十三年上訴字第三九七○號判決確定在案，顯見原告為張亞立犯罪行為之被害人。原告八十一年間之所以代張亞立進口洋酒，乃因張亞立當時尚未成立立君公司，嗣後張亞立於八十二年成立立君公司，亦未通知原告，但原告對於經手銷售之洋酒，均已開立統一發票，絕無漏開或跳開發票之情事。被告於復查決定記明原告於八十一年十月至八十二年六月進口洋酒，總金額計八八、一五七、九九九元，已包含前述遭張亞立冒用印鑑進口部分，實則原告自行進口之第一批洋酒已銷售，而需給與他人憑證之部分確已悉數給與，然被告卻漏未審查，而逕對原告科處罰鍰，難令甘服等語。訴經台北市政府訴願決定及財政部再訴願決定，以依台灣桃園地方法院檢察署八十二年度偵字第七二三三號起訴書、臺灣桃園地方法院八十二年度訴第一六四○號刑事判決、台灣高等法院八十三年度上訴字第三九七○號刑事判決內容，均記載張亞立借取原告公司牌照供進口烈酒之事實，原告主張張亞立冒用其印鑑進口洋酒，與獲案事證不符，原處分並無不合等由，因而駁回原告之訴願、再訴願。經核與首開規定並無違背。茲原告起訴主張如事實欄起訴意旨及補充理由所載，經查：（一）、原告確將公司名義借給張亞立進口洋酒，為不爭之事實。原告雖於警訊時稱僅八十一年十一、十二月借給執照供進口洋酒，但依上引原告公司名義之進口洋酒公賣利益表，亦有八十一年十月進口之資料，且依張亞立在同警訊中陳述其從八十一年十二月向原告借牌進口洋酒，並未說明借用期間，事實上，八十二年間亦有以原告之名義進口洋酒者，又無原告之名義遭冒用之證據，則被告認定悉屬原告所為之進口，自非無稽。（二）、原告純將公司名義借給張亞立，張亞立於辦理進口時所用之相關文件，不在原告處，乃當然之理，是以張亞立於八十二年六月十九日被查獲以高價低報方式進口洋酒時，經警至原告公司營業所搜索而未查獲進口單據及貨品，並無足怪，不能據以認為張亞立有冒用原告名義之事實。（三）、上引起訴書、判決書認定張亞立印製專賣憑證之犯行，不能證明有冒用原告名義進口洋酒之事實，且其認定，並不包括冒用原告名義進口洋酒之事實，是原告據以認為自八十二年起，均屬張亞立冒用原告名義進口云云，並不可採。（四）、原告之負責人甲○○經警移送有以原告之公司執照借給張亞立使之用以走私洋酒進口，涉嫌懲治走私條例罪行，雖經台灣桃園地方法院檢察署檢察官處分不起訴（八十二年度偵字第一二三五五號），但其理由，係認甲○○只是把原告公司牌借給張亞立，不知張亞立用以走私，單純借牌，無積極證據足認甲○○涉有移送犯行，因而為不起訴處分。非但未能證明原告名義有遭冒用之事實，且反足以證明原告之名義借給張亞立使用為非虛。是被告認定其間有借用關係，委非無據。（五）、被告認定原告漏開發票之金額，予以補徵稅款，為別一事，其漏開發票部分，即屬未依規定給與他人憑證，另有跳開發票部分，亦屬未依規定給與他人憑證，被告總計兩部分金額，處以百分之五罰鍰，尚無不合。原告主張以漏開發票部分之金額為準，並不可採。從而復查決定就此部分維持初查核定，以原告未依規定給與他人憑證之總金額，處百分之五罰鍰，揆諸首開規定，並無違誤。訴願、再訴願決定遞予維持，均無不合，起訴意旨為無理由，應予駁回。此部分事證已明，無行言詞辯論必要。
乙、原告之訴有理由部分：按營利事業依法規定應保存憑證而未保存者，應就其未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰，固為稅捐稽徵法第四十四條所規定。但憑證與登帳不同，觀諸前引稅捐稽機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法設第四章登帳、第五章憑證，分別規定其內容可知，自不能僅以未經登帳，即認定有未保存憑證之事實，而依上開規定處罰之。本部分被告復查決定維持初查核定，以原告八十一年十月至八十二年六月進貨總金額計八八、一五七、九九八元，惟帳載之進貨金額僅為三八、七一四、二三○元，是未依規定保存憑證金額為四
九、四四三、七六八元，應處百分之五罰鍰云云。並未認定原告未保存者為何種憑證，逕以原告未登帳之事實，說明原告有未保存憑證之違法事實而予以處罰，依前述說明，尚有未合。況查原告茲已提出進口報單、繳交公賣利益經台灣銀行收款之繳款單、台北航空站倉庫使用費收費證明單、進貨發票等影本為證，其中八十二年間之資料，顯為原處分卷附帳冊記載進貨金額三八、七一四、二三○元（八十一年十一月、十二月）所不包括者，是原告是否未保存憑證，尚待查證核對。本部分復查決定未及審酌原告提出之資料，認定原告未保存憑證之金額，自難正確，從而據以科處罰鍰，即非正當。訴願、再訴願決定未予糾正，同有未合。原告指摘為違法，非無理由，應均予撤銷，由被告查明後另為適法之處理。
據上論結，本件原告之訴為一部有理由，一部無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第七十九條但書，判決如主文。
中華民國九十年九月十四日
最高行政法院第一庭
審判長法官黃綠星
法官彭鳳至法官蔡進田法官黃璽君法官廖宏明右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國九十年九月十九日