裁判字號：最高行政法院87年判字第498號判決
裁判日期：民國87年03月26日
裁判案由：營業稅
行政法院判決八十七年度判字第四九八號
原告華虹電子股份有限公司代表人甲○○訴訟代理人 陳清秀 律師
陳添輝 律師被告台北市稅捐稽徵處右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年十一月四日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告於八十年至八十四年間取得中國租賃股份有限公司（以下簡稱中租公司）所開立之統一發票二紙，金額計新台幣（以下同）八、九一四、八一五元（含稅），充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額。案經被告查認其中計六、五○○、○○○元（不含稅）為無進貨事實，乃核定應補徵營業稅三二五、○○○元，並按所漏稅額處以十五倍罰鍰計四、八七五、○○○元。原告不服申請復查，經被告以八十五年九月十八日北市稽法（乙）字第一二一五○四號復查決定：「原處分罰鍰部分更正改按申請人所漏稅額處八倍罰鍰，其餘復查駁回。」原告仍表不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告因無錢購買機器設備，乃向中租公司辦理融資租賃（或資本租賃），即由承租人逕向賣主洽妥價錢取得機器設備，而由出租人付款購買後租賃予承租人並分期收取租金，由於各期租金總和等於收回購價本金及利息，故俗稱融資租賃或資本租賃，以有別於收取租金為目的之營業租賃。二、原告於八十年十二月三十一日取得中租公司開立之租賃款發票，含本息至八十四年一月三十一日止之租賃款銷售額八、三五二、五○○元，營業稅四一七、六二五元，總計八、七七○、一二五元備註之租賃資產成本為六、五○○、○○○元。另八十四年一月三十一日到期時沖抵保證金之銷售額一三七、八○○元，及營業稅六、八九○元，開立另一紙發票。
三、原告實際上有取得並使用該租賃機器設備，有已呈供被告之照片、租約、查驗驗收報告等為證，亦為被告所不爭之事實。又原告各期之租賃款均已如期繳付，有繳款帳證可稽，及中租公司之收款記錄可證，更為被告不爭之事實。四、茲有爭議者，係中租公司購買該租賃物機器設備所取得之封巨公司發票，因封巨公司被認定虛設行號，被告據以認定該發票為虛開不實憑證，並誅連至原告補稅裁罰。原告對被告誅連無辜之做法殊有不服，理由如下：（一）中租公司因何取得封巨公司之發票﹖原告並不知情，亦無從得知，疑係賣主漏開發票而以封巨公司發票充數。（二）所謂虛設行號並無定義或認定標準，實務上有半虛半實者，封巨公司究係何一類型﹖被告並未說明，縱使該公司或有無銷貨事實而虛開發票之情事，亦不能推論其開予中租公司之發票，係無銷貨事實所虛開之發票。（三）本案被補稅裁罰之二張發票均係中租公司所開立之發票，並非虛設行號之發票，且原告亦已支付進項稅額計四二四、五一五元，予中租公司，而中租公司亦已繳納其所開立發票之銷項稅額計四二四、五一五元，此為被告所不爭之事實，故原告並無逃漏營業稅。（四）被告承認原告與中租公司有融資租賃關係，卻僅承認利息支出之進項稅額，而不承認租賃物成本六、五○○、○○○元之進項稅額，予以補稅三二五、○○○元，並裁罰八倍二、六○○、○○○元。不惟於事實之認定自相矛盾，分裂同一事實做不同處分，更屬於法無據之非法不當處分。五、綜上所述，本公司確有融資租賃之事實，此為被告所不爭者，詎料被告竟以出租人取得所謂虛設行號發票為由，濫行誅連原告，罔顧原告確有繳付進項稅額，且對方亦有繳納銷項稅額之事實，誣指原告虛報進項稅額，逃漏營業稅，而依營業稅法第五十一條第五款予以補稅並裁罰共計二、九二五、○○○元，其認事用法均有違誤不當，敬請鈞院撤銷原決定及原處分等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按營業稅法第十五條第一項、第三項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」行為時第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業．．．五、虛報進項稅額者。」稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」又財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋：「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：１、無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋：「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定．．．所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查．．．中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」二、卷查本案原告於八十年至八十四年間取得中租公司虛開立之統一發票二紙，金額計八、九一四、八一五元（含稅），其中無進貨事實銷項稅額計六、五○○、○○○元（含稅金額為六、八二五、○○○元）稅額三二五、○○○元充當進項憑證，並持之申報扣抵銷項稅額之事實，有專案申請調檔統一發票查核清單、本處大安分處八十四年十一月八日北市稽大安（甲）字第五二九三八號函附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。再查原告前於八十五年七月間曾就同類案件（七十九年至八十一年營業稅部分）向台北市政府提起訴願時，原告之代理人 李文通 會計師所具八十五年九月五日函指稱略以：「．．．七十九年間華虹公司財務告急，因所有屬公司之不動產皆已設定抵押予銀行，公司有價值之資產僅餘機器設備及存貨而已，因為諸如此動產向銀行質押係不被接受的，故轉向租賃公司接洽，名為租賃，實則借款應急，．．．」嗣原告所委託之 華鶯娜 於八十五年十一月二十六日於本處所作之談話筆錄載明：「．．．本公司取得『中國租賃（股）公司』『迪和（股）公司』發票後，向該二家公司融資借款，由該二公司將錢撥付給公司．．．本公司向『中國租賃公司』『迪和公司』借款是屬於信用借款，．．．至於所要辦的手續，均由中租、迪和公司的業務員處理，即實質為以本公司的信用借款，形式上機器抵押細節公司並不過問。．．．公司所取得發票，均有支付價款（償還融資借款）．．．為符合形式上規定，才將發票開成租賃款及石墨等原料。．．．」是以足認中租公司並無購置機器出租予原告，亦即原告與中租公司間並非融資性之租賃關係，而係無擔保（信用）之金錢借貸關係。從而本處除將系爭二紙統一發票金額中之二、○八九、八一五元（含稅）為利息支出，認定係有進貨事實外，其餘六、五○○、○○○元（不含稅）認定係無進貨事實，尚無違誤。另原告一再辯稱中租公司非虛設行號乙節，查本處並非以中租公司為虛設行號而核認原告無進貨事實予以裁罰，此部分之原處分亦經訴願決定、再訴願決定駁回其訴，原告復執前詞，提起行政訴訟，自難認為有理由。三、再查營業稅法第五十一條規定於八十四年八月二日公布修正、同年九月一日施行，其罰鍰倍數已由五倍至二十倍改為一倍至十倍。本處於復查決定時業已審酌原告之違章情節，依首揭稅捐稽徵法第四十八條之三及財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋意旨，並參酌修正稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之規定，業將原罰鍰處分改按所漏稅額處八倍罰鍰。是以本件原核定補徵稅額及罰鍰處分揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無不合，敬請續予維持。綜上論結，原告之訴應認為無理由，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項稅額者。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．五、虛報進項稅額者。」為行為時營業稅法第十五條第一項、第三項、第五十一條第五款及八十四年八月二日公布修正公布之營業稅法第五十一條第五款所明定。又「．．．為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理．．．（二）取得虛設行號以外其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵案件：⒈無進貨事實者：因其並無進貨及支付進項稅額之事實，其虛報進項稅額，逃漏稅款，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。．．．」為財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函所釋示。次按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。又「八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。』，上開法條所稱之『裁處』，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。」復為財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋在案。本件原告於八十年至八十四年間取得中租公司所開立之統一發票二紙，金額計八、九一
四、八一五元（含稅），充當進項憑證，申報扣抵銷項稅額。案經被告查認其中計六、五○○、○○○元（不含稅）為無進貨事實，乃核定應補徵營業稅三二五、○○○元，並按所漏稅額處以十五倍罰鍰計四、八七五、○○○元。原告不服申請復查，經被告復查決定：「原處分罰鍰部分更正改按申請人所漏稅額處八倍罰鍰，其餘復查駁回。」原告仍不服，循序提起行政訴訟，主張：㈠中租公司因何取得封巨公司之發票﹖原告並不知情，亦無從得知，疑係賣主漏開發票而以封巨公司發票充數。被告竟認定該發票為虛開不實憑證，並株連至無辜之原告補稅裁罰。㈡所謂虛設行號並無定義或認定標準，實務上有半虛半實者，封巨公司究係何一類型﹖被告並未說明，縱使該公司或有無銷貨事實而虛開發票之情事，亦不能推論其開予中租公司之發票，係無銷貨事實所虛開之發票。㈢本案被補稅裁罰之二張發票均係中租公司所開立之發票，並非虛設行號之發票，且原告亦已支付進項稅額計四二四、五一五元予中租公司，而中租公司亦已繳納其所開立發票之銷項稅額計四二四、五一五元，此為被告所不爭之事實，故原告並無逃漏營業稅。㈣被告承認原告與中租公司有融資租賃關係，卻僅承認利息支出之進項稅額，而不承認租賃物成本六、五○○、○○○元之進項稅額，予以補稅三二五、○○○元，並裁罰八倍二、六○○、○○○元。不惟於事實之認定自相矛盾，分裂同一事實做不同處分，更屬於法無據云云。惟查原告於八十年至八十四年間取得中租公司虛開立之統一發票二紙，金額計八、九一四、八一五元（含稅），其中無進貨事實銷項稅額計六、五○○、○○○元（含稅金額為六、八二五、○○○元）稅額三二五、○○○元充當進項憑證，並持之申報扣抵銷項稅額之事實，有專案申請調檔統一發票查核清單、被告大安分處八十四年十一月八日北市稽大安（甲）字第五二九三八號函附案可稽，違章事證明確，洵堪認定。再查原告前於八十五年七月間曾就同類案件（七十九年至八十一年營業稅部分）向台北市政府提起訴願時，原告之代理人李文通會計師所具八十五年九月五日函指稱略以：「．．．七十九年間華虹公司財務告急，因所有屬公司之不動產皆已設定抵押予銀行，公司有價值之資產僅餘機器設備及存貨而已，因為諸如此動產向銀行質押係不被接受的，故轉向租賃公司接洽，名為租賃，實則借款應急，．．．」。又原告所委託之華鶯娜於八十五年十一月二十六日於被告處所作之談話筆錄載明：「．．．本公司取得『中國租賃（股）公司』『迪和（股）公司』發票後，向該二家公司融資借款，由該二公司將錢撥付給公司．．．本公司向『中國租賃公司』『迪和公司』借款是屬於信用借款，．．．至於所要辦的手續，均由中租、迪和公司的業務員處理，即實質為以本公司的信用借款，形式上機器抵押細節公司並不過問。．．．公司所取得發票，均有支付價款（償還融資借款）．．．為符合形式上規定，才將發票開成租賃款及石墨等原料。．．．」足認中租公司並無購置機器出租予原告，亦即原告與中租公司間並非融資性之租賃關係，而係無擔保（信用）之金錢借貸關係。原告所提之租約、照片影本等，亦不能證明其實際上有取得該租賃機器設備之事實。從而被告除將系爭二紙統一發票金額中之二、○
八九、八一五元（含稅）為利息支出，認定係有進貨事實外，其餘六、五○○、○○○元（不含稅）認定係無進貨事實，尚無違誤。另原告一再聲稱中租公司非虛設行號乙節，查被告並非以中租公司為虛設行號而核認原告無進貨事實予以裁罰，則原告所稱中租公司非虛設行號，恐有誤解。再查營業稅法第五十一條規定於八十四年八月二日公布修正、同年九月一日施行，其罰鍰倍數已由五倍至二十倍改為一倍至十倍。被告於復查決定時業已審酌原告之違章情節，依首揭稅捐稽徵法第四十八條之三及財政部八十五年八月二日台財稅第000000000號函釋意旨，將罰鍰處分改按所漏稅額處八倍罰鍰。是以被告就本件核定補徵稅額及裁處罰鍰之處分，揆諸首揭法條規定及說明，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。
中華民國八十七年三月二十六日
行政法院第二庭
審判長評事 黃綠星
評事 廖政雄 評事 徐樹海 評事 彭鳳至 評事 黃合文 右正本證明與原本無異
法院書記官王福瀛中華民國八十七年三月二十七日