裁判字號：最高行政法院100年判字第74號判決
裁判日期：民國100年01月27日
裁判案由：房屋稅
最高行政法院判決
100年度判字第74號上訴人臺東縣稅務局代表人 陳英忠 被上訴人財團法人佛教慈濟綜合醫院代表人釋證嚴訴訟代理人 聶齊桓 律師上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國98年6月10日高雄高等行政法院98年度訴字第11號判決，提起上訴，本院判決如下：
主文原判決廢棄，發回高雄高等行政法院。
理由
一、被上訴人所有坐落臺東縣○○鎮○○里○○鄰○○路125之5號建物（下稱系爭房屋），於民國90年1月10日以(90)慈醫關字第0006號函向上訴人申請免徵房屋稅，經上訴人審查後以90年2月6日90東稅財字第1918號函同意免徵房屋稅在案。嗣上訴人於96年4月間清查房屋稅籍時，認被上訴人係行政院衛生署（下稱衛生署）73年12月27日衛署醫字第501843號函許可設立之財團法人，非向慈善救濟事業主管機關內政部申請立案核准之慈善救濟事業財團法人，核與房屋稅條例第15條第1項第2款規定免稅要件不合，遂發單課徵系爭房屋97年度房屋稅新臺幣（下同）260,133元。被上訴人對於上訴人課徵系爭房屋97年度房屋稅逾750元部分不服，循序提起行政訴訟，經原審判決訴願決定及原處分(復查決定含原核定處分)關於97年度房屋稅逾750元部分均撤銷。上訴人不服，提起本件上訴。
二、被上訴人起訴主張：依被上訴人之捐助章程、法人登記目的，均足證明其係慈善救濟事業。又醫療法為特別法，自醫療法頒布後，醫療財團法人踐行其慈善救濟本質時，顯非交由內政部立案監督管理。參照93年4月28日修正增訂醫療法第38條第2項規定、行政院提案說明，醫療財團法人雖係在衛生署立案，仍得享有房屋稅減免。被上訴人前經主管機關衛生署73年12月27日衛署醫字第501843號函許可准予設立，並向臺灣花蓮地方法院（下稱花蓮地院）聲請完成財團法人設立登記；且衛生署亦以76年7月4日衛署醫字第675199號函證明被上訴人係非以營利為目的之財團法人，故系爭房屋（除出租予維康醫療器材營業使用部分外）符合房屋稅條例第15條第1項第2款所定之要件，應免徵房屋稅。又上開條文並未明定私立慈善救濟事業之立案主管機關專指內政部，上訴人所稱顯增加法律所無之限制等語，求為判決撤銷訴願決定及原處分關於課徵97年度房屋稅超過750元部分。
三、上訴人則以：被上訴人之法人登記證書及捐助章程之記載，僅係法人登記應備齊之文件，無任何證據能力。而內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函釋僅係建議向主管機關衛生署洽詢，並提供社會救濟法、社會救助法、殘障福利及該部91年8月22日內授中社字第0910075289號函供財政部參考，且於函文內載明參考該部相關規定，顯然內政部係因醫療法主管機關為衛生署，以內政部立場不便表示意見，惟被上訴人是否為慈善救濟事業之認定，最後決定機關為財政部，而非衛生署。另「慈濟」從事慈善救濟事業，係指「佛教慈濟慈善事業基金會」並非被上訴人，被上訴人與「佛教慈濟慈善事業基金會」係二個獨立之財團法人，二者業務有別，不宜混為一談。是以，被上訴人依醫療法成立之醫療財團法人，其事業之運作及管理均係依據醫療法規定，故非慈善救濟事業，且民眾來院就醫之收費標準與一般醫院診所並無不同，辦理義診等醫療服務又非於其自有房屋內為之，是被上訴人雖已完成財團法人登記，惟並不符合房屋稅條例第15條第1項第2款免徵房屋稅之要件等語，資為抗辯。
四、原審係以：（一）被上訴人已獲衛生署核准設立，並向法院完成財團法人登記。又依花蓮地院核發被上訴人之法人登記證書目的欄記載及被上訴人捐助章程之規定，被上訴人係屬不以營利為目的且已完成財團法人登記之醫療財團法人，可資認定。另房屋稅條例第15條第1項第2款所謂「經立案之私立慈善救濟事業」，並未明定其立案主管機關；而醫療法第11條已明定衛生署為該法之中央目的事業主管機關，並監督醫療財團法人之業務，業經財政部詢據衛生署以96年12月5日衛署醫字第0960053851號函復稱：「財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業。」等語。又本件前經詢據內政部亦以96年10月2日內授中社字第0960015743號函及96年12月17日內授中社字第0960018943號函復稱：「財團法人佛教慈濟綜合醫院為醫事財團法人，非本部主管範疇，請逕向行政院衛生署洽詢。」「財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。」等語以觀，內政部既認其非辦理慈善救濟事業之財團法人醫療機構之立案主管機關，而被上訴人之立案主管機關衛生署既已依職權明白認定被上訴人屬慈善救濟事業，上開認定在有權機關未予撤銷前，各行政機關間自應予以尊重。從而，本件堪認被上訴人符合房屋稅條例第15條第1項第2款所規定「業經立案之私立慈善救濟事業」之要件。
（二）如上所述，被上訴人既係經衛生署立案之私立慈善救濟事業，且不以營利為目的，並完成財團法人登記，則系爭房屋除部分作為營業使用（出租予維康器材）應課徵房屋稅750元外，其餘作為被上訴人醫院院址使用之自有房屋，依房屋稅條例第15條第1項第2款規定應免徵房屋稅，上訴人仍予課徵97年度房屋稅259,383元(扣除營業使用部分應徵收之房屋稅額750元)，於法自有違誤等語，而判決訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分)關於課徵系爭房屋97年度房屋稅逾750元部分均撤銷。
五、本院查：
（一）按「私有房屋有左列情形之一者，免徵房屋稅：……二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。」房屋稅條例第15條第1項第2款定有明文，故本款所規定房屋稅之免徵，應具備：（1）須為經立案之私立慈善救濟事業。（2）已完成財團法人登記。（3）不以營利為目的。（4）直接供辦理事業所使用之自有房屋等4要件。而財團法人係由捐助財產所組成，從事公益事業之法人，性質上雖屬公益法人，惟因所謂慈善救濟僅是「公益」類型之一，故已完成財團法人登記者，並非即當然係從事慈善救濟事業。又「為促進醫療事業之健全發展，合理分布醫療資源，提高醫療品質，保障病人權益，增進國民健康，特制定本法。……」「本法所稱醫療財團法人，係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。」分別為醫療法第1條及第5條第2項所明定，可知醫療法並非為慈善救濟之目的而訂立，醫療財團法人亦非以從事慈善救濟事業為目的而設立。至同法第46條雖規定：「醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理有關研究發展、人才培訓、健康教育；百分之十以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項；辦理績效卓著者，由中央主管機關獎勵之。」惟該條規定係因財團法人醫院與一般醫院之收費標準均相同，但依土地稅減免規則第8條第1項第5款規定，經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院，其本身所有之事業用地可享受免徵地價稅之緣由，以提高財團法人醫療機構公益績效之目的而訂立。且既言「慈善救濟事業」，自係以從事慈善救濟為主要目的之事業，則規範提撥下限為收入「結餘百分之十」以辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項之醫療法第46條規定，自不得作為醫療財團法人即為慈善救濟事業之依據。況依土地稅減免規則第8條第1項第5款之免徵地價稅規定，係將「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」與「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之社會救濟慈善事業」分別例示，益見所謂「經事業主管機關核准設立且辦妥財團法人登記之私立醫院」，於稅法上，並非即當然為「經立案之私立慈善救濟事業」。再以醫療法若有醫療財團法人應免徵房屋稅之意旨，立法政策上應係如該法第38條第3項為租稅應否課徵之明文，而非僅是於同條第2項規定醫療財團法人房屋稅之減免，依有關稅法之規定辦理。故醫療財團法人之房屋稅應否免徵，仍應視個案是否合於房屋稅條例之規定而定，並非當然應課徵或免徵房屋稅。
（二）本件原判決據內政部96年10月2日內授中社字第0960015743號函及96年12月17日內授中社字第0960018943號函，認被上訴人是否屬慈善救濟事業，須由醫療財團法人之主管機關衛生署認定，並因衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函已認定被上訴人係慈善救濟事業，乃認被上訴人合於房屋稅條例第15條第1項第2款所規定「經立案之私立慈善救濟事業」之要件，固非無見。惟查：（1）衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函係謂：「主旨：有關財團法人慈濟綜合醫院及其各分院是否屬慈善救濟事業乙案，復如說明段，請查照。說明：……二、查醫療法第46條規定略以：『醫療財團法人應提撥年度醫療收入結餘之百分之十以上，辦理研究發展、人才培訓、健康教育，百分之十以上辦理醫療救濟、社區醫療服務及其他社會服務事項。』爰財團法人醫療機構具公益性質，並非以營利為其目的，故其性質核與私立醫療機構有別，合先敘明。三、復查貴部64年11月4日臺財稅字第37824號及同年12月19日臺財稅字第38987號函，已釋示宗教團體興辦之醫院屬慈善救濟事業，得免徵房屋稅；又在現今醫療體系中，醫療財團法人醫院依據上開醫療法規定，仍具『救濟』之性質，即其仍持續提供醫療救濟服務，爰應可認屬廣義之『慈善』事業。綜上，財團法人慈濟綜合醫院及其各分院應可認屬慈善救濟事業。」等語。而被上訴人已辦理財團法人登記，且不以營利為目的，固亦據原判決認定在案，然已辦理財團法人登記之醫療財團法人，固得認具公益性質，但並非即當然為經立案之慈善救濟事業，且醫療法第46條亦不得作為醫療財團法人即當然為慈善救濟事業之依據，均已如上述。至財政部64年11月4日臺財稅第37824號函及同年12月19日臺財稅第38987號函固分別謂：
「臺灣基督教××會附設××紀念醫院，如查明完成財團法人登記，辦理具有成績並持有主管機關證明者，准依照房屋稅條例第15條第1項第2款之規定，免徵其供辦公使用房屋之房屋稅。」「臺灣基督教××會附設××紀念醫院之診療室、病房、值夜醫護人員宿舍等，應屬直接供醫院使用之房屋，准照本部64年11月4日臺財稅第37824號函示免徵房屋稅。」惟其係針對有為財團法人登記之教會所附設之醫院為釋示，即其似認教會屬經立案之慈善救濟事業，進而認所附設之醫院合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之要件，核與本件係屬醫療財團法人，係經醫療財團法人許可之事實有別。且財政部亦曾以71年12月8日臺財稅第38854號函釋示：「醫事財團法人所有之房屋，除符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之慈善救濟事業，不以營利為目的，其直接供辦理事業所使用者可免徵房屋稅外，其餘尚無特別減免規定。所謂免徵醫事財團法人自有供事業用房舍房屋稅乙節，因乏法令依據，歉難照准。」等語在案，即未肯認醫事財團法人即當然屬經立案之慈善救濟事業。則上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函逕援引財政部64年11月4日臺財稅第37824號函、同年12月19日臺財稅第38987號函及醫療法第46條規定，而未慮及房屋稅條例第15條第1項第2款所規定「慈善救濟事業」之意涵及財政部其他函釋，遽謂被上訴人可認屬慈善救濟事業，已不無疑問！加以內政部設有社會司，掌理社會救助之規劃、推行、指導及監督事項，亦經內政部組織法第4條及第13條規定甚明，足認慈善救濟事業之立案及監督，在中央原則上應屬內政部掌管事項，且內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函係謂：「……二、有關慈善救濟事業之型態、範圍及其設立之法令依據與認定標準乙節，……至財團法人醫院是否屬於慈善救濟事業乙節，查醫療法第5條規定，醫療財團法人係指以從事醫療事業辦理醫療機構為目的，由捐助人捐助一定財產，經中央主管機關許可並向法院登記之財團法人。是以，財團法人醫院是否屬慈善救濟事業，宜向其主管機關行政院衛生署洽詢，並參考本部上開相關規定。」等語，則原判決未進一步查明上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人可認屬慈善救濟事業之結論是否合於法律規定意旨，亦未依原判決所援引之內政部96年12月17日內授中社字第0960018943號函所稱「並參考本部上開規定」之意旨，參酌該函所引用之相關規定，即逕援引衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「經立案之私立慈善救濟事業」，亦有速斷。（2）再本件縱如原判決所論斷，是否為慈善救濟事業應從實質認定。惟觀卷附被上訴人之捐助章程第4條關於被上訴人業務範圍之規定，其業務事項共臚列13項，其中列明與慈善救濟有關者僅第10項、第12項之「辦理義診暨弱勢族群及低收入戶之照護」及「辦理老人及身心障礙者等社會福利服務事項」，則慈善救濟事務實質上是否屬被上訴人主要目的之事業，即非無疑！且依原判決確定之事實，被上訴人之捐助章程第16條係規定：「決算後若有結餘提存充實本院基金百分之五十餘得撥充社會慈善救濟事業。」即其慈善救濟事業之進行係就決算後之結餘款百分之五十為之。惟被上訴人曾陳稱：其醫院經營20餘年，一直處於虧損狀態等語，則被上訴人實質上是否為慈善救濟事業，更有未明！是原審未究明被上訴人實質上是否為慈善救濟事業，逕引用上述衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函，即認被上訴人屬房屋稅條例第15條第1項第2款規定所稱「經立案之私立慈善救濟事業」，亦有違誤。（3）從而，上訴意旨指摘原判決有適用法規不當及理由不備之違法，即堪採取。
至財政部98年4月9日臺財稅字第09804526600號函雖謂：
「……又案經行政院衛生署前揭函略以：『……本署現管具教會背景之各醫療財團法人，多陸續由其他部會主管改隸本署主管。所有宗教財團法人附設醫療機構於改隸本署前即免徵房屋稅。前開改隸本署主管醫療機構，係因政府法令與管理權責之劃分所致，其事業之主體並無不同，其所屬財團法人之公益性亦未嘗稍異，其自改隸迄今所從事之公益慈善救濟工作亦未減少，政府自不應因管理權責劃分，而致使其權益平白受到減損……』本部同意上開內政部及行政院衛生署意見。三、本案之適用對象為……旨揭醫院嗣後其慈善救濟本質有變更者，請該署函知該醫院所在地地方稽徵機關，俾依法課徵房屋稅。」然此函釋係就原屬慈善救濟事業之宗教財團法人附設醫院，嗣依醫療法規定改設為醫療財團法人者，所為釋示，核與本件被上訴人原即屬醫療財團法人之事實有別，尚難援為有利於被上訴人認定之論據。況上述財政部函釋尚於主旨載明：「……仍從事慈善救濟工作，且其慈善救濟本質於改設後並未變更者，准依房屋稅條例第15條第1項第2款規定免徵房屋稅。……」等語，即認仍須就該醫療財團法人事實上是否具慈善救濟本質及是否從事慈善救濟工作為實質審查，尚非因該函釋即當然得認該醫療財團法人合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免徵房屋稅要件，附此敘明。
（三）綜上所述，原判決遽依衛生署96年12月5日衛署醫字第0960053851號函即認定被上訴人係屬經立案之慈善救濟事業，既有如上所述適用法規不當及理由不備之違法，則其據以認定被上訴人合於房屋稅條例第15條第1項第2款規定之免徵房屋稅要件，進而撤銷系爭課徵房屋稅處分，自嫌速斷，本件事實尚未明瞭，本院無從為法律之判斷，故上訴論旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為有理由。爰將原判決廢棄，發回原審法院調查後，另為適法之裁判。
六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。
中華民國100年1月27日
最高行政法院第四庭
審判長法官黃璽君
法官楊惠欽法官吳東都法官陳金圍法官蕭惠芳以上正本證明與原本無異中華民國100年1月31日
書記官葛雅慎