裁判字號：臺北高等行政法院98年訴字第1998號判決
裁判日期：民國99年06月17日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決
98年度訴字第1998號99年6月3日辯論終結原告擁峰興業有限公司代表人甲○○訴訟代理人 張睿文 律師複代理人 溫尹勵 律師被告財政部臺北市國稅局代表人乙○○○○○○訴訟代理人戊○○
己○○丁○○上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國98年7月27日台財訴字第09800223200號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告於92年1月至6月間無進貨事實，取具虛設行號 恒東 科技企業有限公司（下稱恒東公司）開立之統一發票銷售額合計新臺幣（下同）13,375,787元，營業稅額668,791元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，經被告查獲，審理違章成立，核定補徵營業稅額668,791元，並按所漏稅額668,791元處5倍之罰鍰3,343,900元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、原告主張：㈠本件主要爭點應係討論原告公司是否有進貨事實：
本件原處分書認定之違章事實係原告於92年1月1日至92年6月30日「無進貨事實」而取得恒東公司之發票云云，被告亦主張「本案原告取得恒東公司發票，雖與恒東公司是否為虛設行號無涉，惟兩造交易是否為真實才是稽徵機關補稅處罰之依據」云云，是以，本件主要之爭點應係原告是否有進貨事實，合先敘明。
㈡丙○○以恒東公司之受託人身分與原告簽約、交貨及收款
，就原告之認知其係與恒東公司交易，至於實際交易對象是否為恒東公司一事，實非原告所能查證亦無義務查證：⒈91年11月間原告代表人經友人 簡淑惠 介紹認識其夫丙○○，丙○○向原告表示其可向恒東公司調取「機上盒」貨品供原告銷貨，貨款原告得以2至3個月票期支票給付，原告公司可先行銷貨換取現金，賺取現金周轉運用，丙○○則從中賺取貨品差價。嗣丙○○持恆東公司大小章代表恆東公司與原告於91年12月10日簽訂產品買賣合約書，丙○○與原告約定爾後恆東公司之貨品由丙○○運送，恆東公司發票亦由丙○○隨貨附上，原告應支付貨款則交由丙○○收迄。原告與恆東公司間之書面買賣契約僅第一次簽訂之產品買賣合約書，嗣後原告訂貨則直接向丙○○下訂單。⒉被告一再主張「被告查得恒東公司92年度未請僱任何員工，有92年度綜合所得稅BAN給付清單可稽，足證丙○○非恒東公司員工，是原告並無向恒東公司進貨之事實。」云云。惟查，原告於本件訴訟中自始至終均「未」主張丙○○係恒東公司之員工，事實上丙○○係類似「仲介」之角色在原告與恒東公司之交易牽線，丙○○雖非恒東公司之員工，亦可擔任恒東公司之受託人，當丙○○持恒東公司之大小章及委任書與原告簽約時，原告自然相信丙○○有合法代理恒東公司之簽約收款之權利存在，不因丙○○無恒東公司員工身分而剝奪其代理權。原告始終相信其交易對象為恒東公司，然實際交易對象是否為恒東公司一事，實非原告所能查證亦無義務查證。
⒊又查本件因丙○○91年12月代表恒東公司與原告簽約時
，曾拜託原告不要將其從中賺取差價乙事告知他人，因此原告於97年8月6日向被告說明時，原告才向被告陳稱業務聯絡人及收款均為朱先生云云，然原告現無端受恆東公司是否為虛設行號牽連，不得不將丙○○從中賺取差價乙事說出。
㈢原告曾隨丙○○至恆東公司位於重慶北路之辦公室參觀，原告根本不知恆東公司是否為虛設行號：
丙○○於91年12月10日簽約前，曾帶原告至恆東公司位於臺北市○○區○○○路○段○○○○○號之辦公室，原告確實看到恆東公司有實體辦公室，且辦公室內有許多展示半成品，諸如電子零件等，丙○○亦介紹恆東公司之朱先生（綽號 小朱 ）與原告認識。被告指稱恆東公司為虛設行號云云，然就原告所知，恆東公司有實體辦公室存在，也有許多展示商品在辦公室現場，原告透過丙○○向恆東公司訂貨也確實有收貨付款，原告如何能知悉恆東公司是否為虛設行號，被告以恆東公司係虛設行號為由而推論原告並無進貨事實，令原告備感莫名。
㈣原告因資金周轉不靈，貨款無法準時支付予丙○○，時常
籌多少錢就付多少，原告總計應付貨款為1337萬餘元，已付貨款554萬餘元，差額783萬餘元丙○○與原告以500萬元折算：
原告因資金調度困難，除簽約金10萬元於簽約時準時交付丙○○外，原告時常遲延支付貨款予丙○○，當丙○○催款後，原告再籌措資金支付，能籌多少就付多少(甚至向友人借貸)，或以支票或以現金方式付款。原告既然遲延給付貨款，當然與91年12月10日之產品買賣合約書所定付款時程有落差，況且該產品買賣合約書係是原告與丙○○首次締約所簽立，爾後原告下訂單並未再與丙○○簽訂書面契約，原告與恒東公司間之交易數量及總價款本來就不可能與該產品買賣合約書相符。然而，被告卻認定原告與恒東公司間所有交易數量、價款、付款方式及條件必須明定在該產品買賣合約書內，方願核認，按被告之邏輯，豈非所有交易只要有給付遲延情事，即否定該筆交易之真實性。實則，依被告整理之「擁峰公司進貨發票、出貨單資料」，原告公司進貨款為13,375,787元，原告自92年1月至7月間已陸續給付予丙○○5,544,855元。92年12月25日，丙○○與原告作貨款結算，原告應付貨款為13,375,787元，已付貨款為5,544,855元，原告尚積欠貨款7,830,932元，經原告與丙○○協商同意將積欠貨款
783萬餘元以500萬元計價，並開立以恆東公司為受款人之本票3紙（合計5百萬元），由丙○○代為收受，原告負擔500萬元票據債務應發生民法第320條新債清償之效力，原告之貨款債務應已生清償效力。原告確實有進貨事實，雖未按時付款但也有支付貨款。
㈤退步言，縱認原告公司進貨商品非來自恒東公司而係由丙
○○在他處調取，仍無礙原告公司有進貨事實之認定，原告至多係未取得實際銷貨人出具之憑證：
依台灣士林地方法院檢察署98年度偵緝字第1061號不起訴處分書內容可知，證人庚○○（即丙○○）證稱：「係伊介紹擁峰公司與恒東公司之間交易，而伊從中賺取差價做為報酬，…故擁峰公司下單後，伊再向恒東公司下單，再自萬良山公司載貨至擁峰公司，而貨款也透過伊交付，然伊並不清楚到底是恒東公司或萬良山公司出貨等語」云云。是以，丙○○以恒東公司受任人之身分與原告簽約、交貨及收款，原告自然相信貨品係來自於恒東公司而認定係與恒東公司交易。然觀諸丙○○於地檢署之證言可知，丙○○是向恒東公司下單，再自萬良山公司載貨至原告公司，丙○○提供之貨品來源究係來自恒東公司或萬良山公司連負責提貨之丙○○都不清楚，原告如何能查證貨品是否出自恒東公司、恒東公司是否為虛設行號。再者，按通常商業交易習慣，一般公司於取得進貨廠商所交付之發票時，實難立即確認開立發票公司是否為虛設行號，故原告實在無法得知亦無義務查證恒東公司是否為虛設行號。原告與恒東公司間之交易係透過中間人丙○○為之，身為「仲介」之丙○○為了賺取差價未讓原告與恒東公司直接聯繫，原告實無法得知貨品來源是否為恒東公司。退步言，縱認原告實際交易之對象非為恒東公司，原告至多因未取得實際銷貨人出具之憑證而違反稅捐稽徵法第44條，不應率然否認原告有進貨之事實。
㈥綜上所述，原告有收貨付款之進貨事實，此亦為台灣士林
地方法院檢察署98年度偵緝字第1061號不起訴處分書所肯認，惟縱認原告所收貨品非自恒東公司出貨，原告至多違反稅捐稽徵法第44條未取得實際交易對象所開立之憑證規定。
㈦請求鈞院傳訊證人丙○○（現改名為庚○○），以證原告
與恆東公司間之交易係透過丙○○所為，丙○○負責運送貨品及交付發票予原告，原告亦將貨款交予丙○○收受，至於丙○○提供之貨品是否真係出於恆東公司，則需請丙○○向鈞院說明，故有傳訊丙○○之必要云云。
㈧提出91年12月10日產品買賣合約書、恒東公司之簽收回條
及收據、原告之萬泰商業銀行對帳單、存摺明細及原告代表人甲○○之存摺明細、原告出立之說明書、擁峰公司付款予恆東公司之紀錄表、原告開立受款人為擁峰公司之本票3紙等件影本為證。
四、被告主張：㈠按「虛設行號」在稽徵實務上被理解為：「登記為稅籍營
業人，而領有統一發票，卻不實質從事交易行為，經由開立及販賣領得之統一發票，且不繳交對應之銷項稅額，以幫助他人逃漏營業稅之組織」。又「虛設行號」一樣可能為真實之交易，其所以被認定為「虛設行號」，是因為真實之交易行為與販賣統一發票之行為相比較，其金額與次數不成比例。而在個案中，特定納稅義務人取得「虛設行號」之進項統一發票者，雖然在日常經驗法則上，取得之原因在大部分情形，很可能不是出自真實之交易；重點在於納稅義務人是否能提出足夠之證據，使法院信其主張為真正，因為進項憑證乃是營業稅之減項，其真實性應由納稅義務人負舉證責任，合先敘明。
㈡有關恒東公司無銷貨事實涉嫌虛設行號之事證，
⒈依被告製作之恒東公司涉嫌虛設行號相關資料分析表，
恒東公司92年1月至10月間虛開不實發票，幫助他人逃漏稅，進貨取自虛設行號萬良山工業股份有限公司、采瑄棠資訊有限公司及東方發資訊科技有限公司等3家營業人之進項發票共計98紙，金額合計35,048,607元，包括取自其他虛設行號之進項金額合計34,495,056元，其進項異常比例高達98.42%（34,495,056/35,048,607，原處分卷第32-33頁），恒東公司進項來源不實甚明。
惟本件因核認為無進貨事實，則取得之進項憑證究竟係虛設行號開立或非虛設行號開立，因所處罰鍰並無不同，是取得之進項憑證是否為虛設行號已非爭點。
⒉又查恒東公司92年度綜合所得稅BAN給付清單（原處分
卷第139頁），並未僱請任何從業人員，當年度該公司申報營業額約為2,700萬元，若為一正常營業公司，無任何員工處理營業進銷等行政業務顯有違一般日常經驗法則，無法證明其有營業事實。
⒊被告移送恒東公司負責人涉嫌虛設行號前曾函請負責人辛○○及股東壬○○提示帳證資料說明，惟迄未提示。
被告經審慎調查程序，予恒東公司充分時間準備資料及陳述意見機會，於營業人無法提供資料證明有營業事實時，方將恒東公司之負責人移送刑事偵辦。恒東公司無法證明有營業事實，原告自無可能與其交易。
㈢按營業稅法第15條及同法施行細則第52條第1項之規定、
財政部83年7月9日台財稅第000000000號函及財政部98年12月7日以台財稅字第09804577370號令略以「營業人取得不實進項憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯加值型及非加值型營業稅法第51條第5款規定之案件，參照司法院釋字第337號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃漏稅款為處罰要件，…；如經查明無進貨事實者，除依營業稅法第15條第1項、第3項及第51條第5款規定補稅處罰外，…。本部83年7月9日台財稅第000000000號函、84年3月24日台財稅第000000000號函、84年5月23日台財稅第000000000號函及95年5月23日台財稅字第09504535500號令，自即日起廢止。」之意旨，對於營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，不再探究不實憑證開立人是否為虛設行號，僅以該營業人有無漏稅事實為處罰原則。本案原告取得恒東公司發票，雖與恒東公司是否為虛設行號無涉，惟兩造交易是否為真實才是稽徵機關補稅處罰之依據。
㈣次按「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置
帳簿：一、買賣業：㈠日記帳…㈡總分類帳…㈢存貨明細帳…㈣其他必要之補助帳簿。」，稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2條定有明文。次按「租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」有司法院釋字第537號解釋可資參照。
又稅捐稽徵機關在核課稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，除了申報義務，尚包括設立稅籍登記、記帳及保存帳冊義務、取得及保存憑證義務、調查協力義務（即說明、提示、備詢），納稅義務人違背協力義務，在實務上即會產生由稅捐稽徵機關片面核定之不利益後果。原告屬買賣業之營利事業，依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法規定，應設置日記帳、總分類帳、存貨明細帳及其他必要之補助帳簿，並依商業會計法及商業會計處理準則之規定依取得憑證內容登載於帳簿。本案所爭執之事項為過去之事件，為還原事實，原告自有義務提示該年度之帳簿憑證供被告查核，再依據帳簿憑證之記載，核認有無進貨事實。惟本件自調查日起，被告分別於97年
1月3日、8月21日、9月4日計3次發文請原告配合提示案關交易帳冊憑證供核，惟原告僅提供部分進、銷貨帳及部分銀行存摺明細等資料，其餘均未提示，被告以其未盡協力義務提示交易相關帳簿供核，依查得證據核認其無進貨，原告既無進貨事實，依法自不得以取具之進項憑證申報進項稅額扣抵。
㈤本件不論依裁處時或98年12月7日修正後「稅務違章案件
裁罰金額或倍數參考表」就營業稅法第51條第5款規定，無進貨事實，未於裁罰處分核定前補繳稅款及以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清罰鍰者，均按所漏稅額處5倍之罰鍰。況稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表之性質僅為上級機關協助下級機關行使裁量權而頒定之裁量基準，又上開參考表，並非法律亦非解釋函令，是無稅捐稽徵法第1條之1及第48條之3規定之適用。
㈥原告主張丙○○以類似「仲介」角色在原告與恒東公司之
交易牽線，丙○○雖非恒東公司之員工，亦可擔任恒東公司之受託人等云云，查「仲介」或「委任」，其成立要件各有不同，民法上有詳細規定，而原告卻對丙○○為何種身分，語焉不詳。且依原告提示91年12月10日與丙○○簽訂之產品買賣合約書所載，丙○○僅為「聯絡人」（原處分卷第232-233頁），原告並未提示信賴丙○○為恒東公司委任人之任何文件，其後又陳述不論送貨及收款均為丙○○所為等節，均與民法所定受託人明顯不符。再者，丙○○向原告表示其可向恒東公司調取「機上盒」貨品供原告銷貨，丙○○則從中賺取貨品差價云云，益證丙○○並非居間角色，另原告亦主張實際交易對象是否為恒東公司一事，非其所能及無義務查證等語，原告以恒東公司發票申報進項稅額，卻對交易對象是否為真，其應注意能注意而未注意，以此卸責之說，難謂無過失責任。
㈦原告主張其因資金周轉不靈，貨款無法準時支付與丙○○
，…原告總計應付貨款為1,337萬餘元，已付貨款554萬餘元，差額783萬餘元丙○○與原告以500萬元折算云云，惟查：
⒈原告認定應交付丙○○之貨款為1,337萬餘元，顯然未
將「進項稅額」視為應付款項，顯不符加值型及非加值型營業稅法第15條第3項規定所指之進項稅額。
⒉原告稱差額783萬餘元，與丙○○以500萬元折算，原
告除以商業本票3紙（原處分卷第81頁）證明外，並無其他具體事證供核。被告復於99年3月24日函請原告提示商業本票兌付證明資料，原告迄未提供並提出說明（鈞院卷第166頁至167頁，補證一）。縱此節為真，原告亦應於帳務及稅務上載明及申報進貨折讓（進項稅額之減項）。然查原告之營業稅申報書均無進貨折讓申報紀錄，主張核不足採。
⒊原告主張應付丙○○之款項，已付5,544,855元，然取
得恒東公司統一發票金額為14,044,576元（含稅），兩者金額不等，無法證明原告該等付款行為與其取得恒東公司進項憑證間確有關聯。另交易行為應有合約書、請款單等證明交易之憑證，原告均未提供，無法證明其與恒東公司有交易事實。
㈧依產品買賣合約書（原處分卷第232-233頁）第1條至第
5條所載約定內容，不論數量、總價款、付款方式及條件均與原告所提示資料不合，無從證實該產品買賣合約書與系爭交易有關。又原告稱訴外人丙○○係原告與恒東公司間交易之聯絡人，並非恒東公司員工，然該合約由丙○○攜帶恒東公司大小章與原告簽訂，款項亦由丙○○收取云云；惟被告查得恆東公司92年度未請僱任何員工，有92年度綜合所得稅BAN給付清單可稽（原處分卷第139頁），足證丙○○非恒東公司員工。
㈨原告於99年1月12日陳報狀提臺灣士林地方法院檢察署98
年度偵緝字第1061號不起訴處分書（鈞院卷第124頁附件
6，頁2第3行起），丙○○證稱：原告下單後，伊向恒東公司下單，再自萬良山公司載貨至原告處，貨款透過伊交付。伊並不清楚到底是恒東公司或萬良山公司出貨等語；被告依原告提示之進、銷貨帳以及原告於申報92年各期營業稅之進、銷憑證所製作之存貨數量T字帳，均顯示相同貨物來自恒東公司（恒東公司進貨來自萬良山公司）又全數流回萬良山公司（鈞院卷第127頁以下附件7及原處分卷第238頁）且萬良山公司亦屬虛設行號，益證原告無進貨事實。
㈩有關原告請求傳訊證人丙○○，被告認丙○○既已在臺灣
士林地方法院檢察署作證，已有詢問筆錄在該署可參，無傳訊之必要。
綜上，原告與恒東公司既無交易事實，原告未盡協力義務
，僅提供部分帳簿、付款簽收單供被告核認，按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」為改制前行政法院36年判字第16號判例意旨，本件依其提示資料查證，且依同業毛利率標準計算（原處分卷第174頁），均無法證實原告有進貨事實及其與恒東公司有實際交易，自難認其主張為真實等語。
五、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。…進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」；「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：…五、虛報進項稅額者。」，加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條、第51條第5款各定有明文。次按「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」，同法施行細則第52條第1項設有規定。
六、前揭事實概要所載各情，為兩造所不爭，且有上開各該文件、原處分、復查決定書及訴願決定書等件影本附原處分卷及訴願機關卷可稽。茲依前述兩造主張之意旨，就下列各點敘明判決之理由。
七、被告查認原告於92年1月至6月間無進貨事實，取具虛設行號恒東公司開立之統一發票銷售額合計13,375,787元，營業稅額668,791元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉有虛報進項稅額之違章情事，核無不合：
㈠按「虛設行號」在稽徵實務上被理解為：「登記為稅籍營
業人，而領有統一發票，卻不實質從事交易行為，經由開立及販賣領得之統一發票，且不繳交對應之銷項稅額，以幫助他人逃漏營業稅之組織」。又「虛設行號」一樣可能為真實之交易，其所以被認定為「虛設行號」，是因為真實之交易行為與販賣統一發票之行為相比較，其金額與次數不成比例。在個案中，特定納稅義務人取得「虛設行號」之進項統一發票者，依一般經驗法則，其取得原因多非出於真實之交易；準此，納稅義務人應提出確實之證據以證明其交易為真正。蓋進項憑證乃是營業稅之減項，為有利之事實，其真實性自應由納稅義務人負舉證責任。又本件之違章行為係無進貨事實，故取得之進項憑證係虛設行號開立或非虛設行號開立，其違章行為之處罰，並無不同。因此，取得之進項憑證是否屬於虛設行號，並不影響違章行為之成立，合先敘明。
㈡原告主張曾至恆東公司位於重慶北路之辦公室參觀，該公
司應非虛設行號云云。經查，關於恒東公司無銷貨事實涉嫌虛設行號，依被告製作之恒東公司涉嫌虛設行號相關資料分析表，恒東公司92年1月至10月間虛開不實發票，幫助他人逃漏稅，進貨取自虛設行號萬良山工業股份有限公司、采瑄棠資訊有限公司及東方發資訊科技有限公司等3家營業人之進項發票共計98紙，金額合計35,048,607元，包括取自其他虛設行號之進項金額合計34,495,056元，其進項異常比例高達98.42%（34,495,056/35,048,607，原處分卷第32-33頁），足證恒東公司顯有進項來源不實之情事。且依恒東公司92年度綜合所得稅BAN給付清單（原處分卷第139頁）所示，並未僱請任何從業人員，當年度該公司申報營業額約為2,700萬元，若為一正常營業公司，無任何員工處理營業進銷等行政業務顯有違一般日常經驗法則，自無法證明其有營業事實；又被告移送恒東公司負責人涉嫌虛設行號前，曾函請負責人辛○○及股東壬○○提示帳證資料說明，惟迄未提示。被告經調查程序給予恒東公司充分時間準備資料及陳述意見機會，於營業人無法提供資料證明有營業事實時，方將恒東公司之負責人移送刑事偵辦，惟恒東公司無法證明有營業事實，亦即未能證明與原告有交易之事實。原告所稱恆東公司非虛設行號云云，揆諸前揭說明，核不足採。
㈢原告主張其有經由丙○○與恒東公司訂立買賣合約書、進
貨及支付貨款之事實，並無虛報進項稅額之情事云云。經查，原告稱丙○○係原告與恒東公司間交易之聯絡人，並非恒東公司員工，然又稱該合約由丙○○攜帶恒東公司大小章與原告簽訂，款項亦由丙○○收取云云，惟被告查得恆東公司92年度未請僱任何員工，有92年度綜合所得稅
BAN給付清單可稽（原處分卷第139頁），足證丙○○非恒東公司員工。本件原告稱丙○○以類似「仲介」角色在原告與恒東公司之交易牽線，丙○○雖非恒東公司之員工，亦可擔任恒東公司之受託人云云；惟查，「仲介」或「委任」，其成立要件各有不同，民法設有規定，而原告卻對丙○○為何種身分，語焉不詳。且依原告提示91年12月10日與丙○○簽訂之產品買賣合約書所載，丙○○僅為「聯絡人」（原處分卷第232-233頁），原告並未提示足以信賴丙○○為恒東公司委任人之任何文件，其後又陳稱不論送貨及收款均為丙○○所為等節，核與民法所定之受託人，顯有不符。且依原告所稱丙○○向原告表示其可向恒東公司調取「機上盒」貨品供原告銷貨，丙○○則從中賺取貨品差價云云，益證丙○○並非居間角色。再者，原告亦稱實際交易對象是否為恒東公司一事，非其所能及無義務查證云云，原告以恒東公司發票申報進項稅額，卻疏未注意交易對象是否為真，其應注意能注意而未注意，即難謂無過失。又依原告提出之產品買賣合約書（原處分卷第232-233頁）第1條至第5條所載約定內容，不論數量、總價款、付款方式及條件均與原告所提示資料不合，無從證實該產品買賣合約書與系爭交易有關。再者，關於貨款之支付，原告主張其因資金周轉不靈，貨款無法準時支付與丙○○，…原告總計應付貨款為1,337萬餘元，已付貨款554萬餘元，差額783萬餘元丙○○與原告以500萬元折算云云。惟查，原告認定應交付丙○○之貨款為1,337萬餘元，其未將「進項稅額」視為應付款項，顯不符加值型及非加值型營業稅法第15條第3項規定所指之進項稅額。又原告稱差額783萬餘元，與丙○○以500萬元折算，原告除以商業本票3紙（原處分卷第81頁）證明外，並無其他具體事證供核。被告復於99年3月24日函請原告提示商業本票兌付證明資料，原告迄未提供並提出說明（本院卷第166頁至167頁，補證1）。且縱所述為真，原告亦應於帳務及稅務上載明及申報進貨折讓（進項稅額之減項），然原告之營業稅申報書均無進貨折讓申報紀錄，其主張尚乏所據，核不足採。原告復稱應付丙○○之款項，已付5,544,855元，然取得恒東公司統一發票金額為14,044,576元（含稅），兩者金額不等，無法證明原告該等付款行為與其取得恒東公司進項憑證間確有關聯。另交易行為應有合約書、請款單等證明交易之憑證，原告均未提供，亦無法證明其與恒東公司有交易事實。且按「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿：一、買賣業：㈠日記帳…㈡總分類帳…㈢存貨明細帳。㈣其他必要之補助帳簿。」，稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2條定有明文。又「…租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅目的，因而課納稅義務人申報協力義務。…」，司法院釋字第537號解釋可資參照。再者，稅捐稽徵機關在核課稅額過程中，須納稅義務人協同辦理者所在多有，除了申報義務，尚包括設立稅籍登記、記帳及保存帳冊義務、取得及保存憑證義務、調查協力義務（即說明、提示、備詢），納稅義務人違背協力義務，在實務上即會產生由稅捐稽徵機關片面核定之不利益後果。經查，本件原告屬買賣業之營利事業，依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法規定，應設置日記帳、總分類帳、存貨明細帳及其他必要之補助帳簿，並依商業會計法及商業會計處理準則之規定依取得憑證內容登載於帳簿。而本件原告是否確有交易進貨付款等情事，屬於過去之事項，為還原事實，原告自有義務提示該年度之帳簿憑證供被告查核，再依據帳簿憑證之記載，核認有無進貨事實。惟本件自調查日起，被告分別於97年1月3日、8月21日、
9月4日計3次發文請原告配合提示案關交易帳冊憑證供核，惟原告僅提供部分進、銷貨帳及部分銀行存摺明細等資料，其餘均未提示，被告以其未盡協力義務提示交易相關帳簿供核，依查得證據核認其無進貨；且本件被告依原告提示資料查證，且依同業毛利率標準計算（原處分卷第
174頁），均無法證實原告有進貨事實及其與恒東公司有實際交易；原告既無交易進貨之事實，依法自不得以取具之進項憑證申報進項稅額扣抵。綜上事證及說明，原告主張其有經由丙○○與恒東公司交易進貨及付款各節，均非可採；則其所稱無虛報進項稅額之情事云云，亦不足採。㈣至於原告提出之臺灣士林地方法院檢察署98年度偵緝字第
1061號不起訴處分書（本院卷第124頁附件6，頁2第3行起），依該不起訴處分書所載，丙○○（即庚○○）證稱：原告下單後，伊向恒東公司下單，再自萬良山公司載貨至原告處，貨款透過伊交付。伊並不清楚到底是恒東公司或萬良山公司出貨等語。而被告依原告提示之進、銷貨帳以及原告於申報92年各期營業稅之進、銷憑證所製作之存貨數量T字帳，均顯示相同貨物來自恒東公司（恒東公司進貨來自萬良山公司）又全數流回萬良山公司（本院卷第127頁以下附件7及原處分卷第238頁），且萬良山公司亦屬虛設行號，益證原告無進貨之事實，附此敘明。
八、被告所為核定補徵營業稅額及按所漏稅額核處罰鍰之處分，並無違誤：
綜上所述，被告查認原告於92年1月至6月間無進貨事實，取具虛設行號恒東公司開立之統一發票銷售額合計13,375,787元，營業稅額668,791元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉有虛報進項稅額之違章情事。被告爰核定補徵營業稅額668,791元，並按所漏稅額668,791元處5倍之罰鍰3,343,900元（計至百元止）（原處分卷第13頁），並無違誤。
九、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列；又原告復聲請傳訊證人丙○○云云，查丙○○已在另案經臺灣士林地方法院檢察署傳訊，其證詞載於臺灣士林地方法院檢察署98年度偵緝字第1061號不起訴處分書（本院卷第124頁以下附件6）可稽，核無傳訊之必要，附此敘明。。
十、從而，本件被告查認原告於92年1月至6月間無進貨事實，取具虛設行號恒東公司開立之統一發票銷售額合計13,375,787元，營業稅額668,791元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，涉有虛報進項稅額之違章情事，所為核定補徵營業稅額及按所漏稅額核處罰鍰之處分，於法並無違誤。復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國99年6月17日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官林樹埔
法官林玫君法官蕭忠仁上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國99年6月17日
書記官蕭純純