臺灣高等法院高雄分院103年度上易字第171號刑事判決

裁判字號：臺灣高等法院高雄分院103年上易字第171號刑事判決

裁判日期：民國103年08月08日

裁判案由：違反稅捐稽徵法等

臺灣高等法院高雄分院刑事判決103年度上易字第171號上訴人即被告 楊金海 上列上訴人因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣高雄地方法院10
2年度易字第1079號中華民國103年1月10日第一審判決（起訴案號：臺灣高雄地方法院檢察署102年度偵字第18736號），提起上訴，本院判決如下：
主文上訴駁回。
事實
一、楊金海係址設高雄市○○區○○路○○號「台灣政治人權協會」（下稱人權協會）之理事長、「國民大會代表楊金海服務處」（下稱楊金海服務處）之主任，平日負責綜理人權協會、服務處之事務，為從事業務之人，其明知依所得稅法第17條第2項第2款規定納稅義務人對於公益團體之捐贈得列為所得扣除額，故公益團體開立之捐贈感謝狀收據，可以作為列報年度綜合所得稅捐贈扣除，且捐款人應有實際捐款事實始可開立捐款收據，仍分別為下列行為：
（一）楊金海因「人權協會」、「楊金海服務處」欠缺經費、營運困難，而請「人權協會」顧問 蕭春木 （已歿，業經原審以102年度審易字第2343號為公訴不受理判決確定）協助募款，蕭春木遂向其媳婦 林玉惠 募款，楊金海、蕭春木明知「人權協會」、「楊金海服務處」於民國99年10月15日並未獲得林玉惠（另案經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官以102年度偵字第911號為緩起訴處分確定）捐贈新臺幣（下同）50萬元，竟與林玉惠共同基於業務登載不實、行使業務上登載不實文書之犯意聯絡，由楊金海於99年10月15日在「人權協會」，於其業務上掌管之服務處感謝狀上，虛偽填載林玉惠於同日捐贈50萬元之不實感謝狀1紙，並持往蕭春木位於高雄市○○區○○○路○○號22樓之5住處交付林玉惠，林玉惠遂於100年5月間將該感謝狀持以向財政部臺北市國稅局（下稱臺北市國稅局）申報其個人99年度綜合所得稅，於其個人99年度綜合所得稅結算申報書上，將該筆不實捐款數額列入其個人綜合所得稅之列舉扣除額而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性，嗣經臺北市國稅局查核，以「楊金海服務處」未符合民法總則公益社團及財團法人組織或其他關係法令經向主管機關登記或立案成立的教育、文化、公益、慈善機構或團體，加以剔除該列舉扣除額，並於100年12月20日核定應補徵稅額9萬6,512元，限繳日期為101年2月15日，而未生逃漏稅捐之結果。
（二）林玉惠於收到上開補稅稅單後即向楊金海、蕭春木反應上情，楊金海遂復與蕭春木共同基於業務上登載不實、行使業務上登載不實文書及幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯意聯絡，於100年底或101年初某日，由楊金海在人權協會於其業務上掌管之人權協會空白收據上，虛偽填載林玉惠於99年10月15日捐贈50萬元之不實收據1紙，並由蕭春木在經手人處蓋章後，在蕭春木前揭住處交付林玉惠，林玉惠即持該紙收據以於101年2月8日向臺北市國稅局進行補正，用以扣抵其個人99年度綜合所得稅而行使之，足生損害於稅捐稽徵機關課稅之正確性，嗣經臺北市國稅局查核，發現人權協會之大眾銀行帳戶內於99年間並無該筆50萬元捐款，而維持原核定，未生逃漏稅捐之結果。
二、案經臺灣臺北地方法院檢察署檢察官簽分呈請臺灣高等法院檢察署檢察長令轉臺灣高雄地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、程序部分被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159條第1項定有明文；惟按被告以外之人於審判外之陳述，雖不符同法第159條之
1至之4之規定，而經當事人於審判程序同意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況，認為適當者，亦得為證據；又當事人、代理人或辯護人於法院調查證據時，知有第159條第1項不得作為證據之情形，而未於言詞辯論終結前聲明異議者，視為有前項之同意，同法第159條之
5亦定有明文。經查：本院資以認定本案而具傳聞性質之證據，公訴人、上訴人即被告楊金海，於本院審理程序時均對於證據能力不爭執，且迄言詞辯論終結前均未聲明異議，依上揭法條規定，視為同意作為證據，基於尊重當事人對於傳聞證據之處分權，及證據資料愈豐富，愈有助於真實發現之理念，復經本院審酌該等證據之作成情況，核無違法取證或其他瑕疵，並與本案均具關聯性，認為以之作為證據為適當，依上揭規定，洵具證據能力，且均經依法踐行調查證據程序，自得以之為判斷之依據。
貳、實體部分
一、訊據上訴人被告楊金海（下稱被告）坦承：伊係「人權協會」之理事長、及「楊金海服務處」之主任，平日負責綜理「人權協會」、「楊金海服務處」之事務，因經費短缺，經蕭春木向其媳婦林玉惠募款，於99年10月15日在林玉惠並未捐款50萬元予「楊金海服務處」時，即先開立收受林玉惠50萬元捐款之感謝狀1紙予林玉惠，復因林玉惠表示該感謝狀無法抵稅，另開立記載林玉惠於99年10月15日捐款50萬元予「人權協會」內容之收據1紙予林玉惠等情，惟矢口否認有何業務上登載不實、行使業務上登載不實文書之犯行，辯稱：
伊去拜託蕭春木募款，蕭春木向其媳婦林玉惠募款，林玉惠答應給伊50萬元，伊便先開收據讓其去整理，募捐跟買賣不同，一定係先給收據讓對方去向公司申請或節稅，有申請到錢才會進來，伊開收據給林玉惠後有催了4、5次，期間林玉惠因手頭不便沒辦法給錢，但其稱有錢就會給協會，直到
101年7月10日才匯款，林玉惠不是因為被調查才給錢，這樣做是合法的，伊係事後才知道林玉惠拿感謝狀及收據去報稅，並無偽造文書之犯意云云。經查：
（一）被告明知99年10月15日林玉惠並無捐款50萬元而申報99年度綜所稅扣除額之事實被告係址設高雄市○○區○○路○○號「人權協會」之理事長、「楊金海服務處」之主任，平日負責綜理人權協會、服務處之事務，其明知「人權協會」、「楊金海服務處」於99年10月15日並未獲得林玉惠捐贈50萬元，仍於99年10月15日在「人權協會」，於其業務上掌管之服務處感謝狀上，填載「感謝林玉惠小姐捐贈伍拾萬元整」、「99年10月15日」等字樣之感謝狀1紙，並持往蕭春木位於高雄市○○區○○○路○○號22樓之5住處交付林玉惠，林玉惠遂於100年5月間將該感謝狀持向臺北市國稅局申報個人99年度綜合所得稅，在其個人99年度綜合所得稅結算申報書上，將該筆不實捐款數額列入其個人綜合所得稅之列舉扣除額，嗣經臺北市國稅局查核，以「楊金海服務處」未符合民法總則公益社團及財團法人組織或其他關係法令經向主管機關登記或立案成立的教育、文化、公益、慈善機構或團體，加以剔除該列舉扣除額，並於100年12月20日核定補徵9萬6,512元，限繳日期為101年2月15日；林玉惠於收到補稅稅單後向被告蕭春木反應，被告遂於100年底或101年初某日，在「人權協會」於其業務上掌管之人權協會空白收據上，填載「姓名：林玉惠、捐款新臺幣：伍拾萬元正、99年10月15日」字樣之收據1紙，並由蕭春木在經手人處蓋章後，在蕭春木前揭住處交付林玉惠，林玉惠即持該紙收據以於101年2月8日向臺北市國稅局進行補正，用以扣抵其個人99年度綜合所得稅，嗣經臺北市國稅局查核，發覺「人權協會」之大眾銀行帳戶內於99年間並無該筆50萬元捐款，林玉惠為免受罰，始於101年7月10日補行捐贈50萬元予「人權協會」等情，為被告所不否認（見他卷第33-35、46頁、原審審易卷第32頁及本院卷第99頁），核與證人林玉惠於偵查中及原審審理中之證述（見偵卷第23-24頁、他卷第20-21頁、原審易字卷第29-33頁）、證人即同案共犯蕭春木於偵查中之證述（見他卷第45-46頁）大致相符，並有林玉惠之台灣政治人權協會收據影本1紙（見偵卷第3頁）、林玉惠之楊金海服務處感謝狀影本1紙（見偵卷第4頁）、扣繳單位統一編號查詢資料1紙（見偵卷第4頁）、全國性及區級人民團體立案證書影本1紙（見他卷第38頁）、「楊金海服務處」基本資料查詢1紙（見偵卷第21頁）、臺北市國稅局信義分局102年2月29日財北國稅信義綜所字第0000000000號函暨檢送99年度教育文化公益慈善機關或團體接受大額捐贈清冊及彙總表1紙（見偵卷第6頁）、高雄市國稅局鳳山分局101年6月13日財高國稅鳳營所字第0000000000號函暨檢送「人權協會」銀行往來資金明細資料影本1份（見偵卷第7-11頁）、臺北市國稅局信義分局101年6月22日財北國稅信義綜所字第0000000000號函及林玉惠101年7月2日之陳述意見書各1紙（見偵卷第11-12頁）、臺北市國稅局綜合所得稅核定通知書（99年度申報核定）
3份（見偵卷第12-15頁）、99年度綜合所得稅結算申報國稅局審核專用申報書1份（見偵卷第16-17頁）、臺北市國稅局99年度綜合所得稅申報核定違章案件漏稅額計算表及附表1份（見偵卷第17-18頁）、臺北市國稅局99年度綜合所得稅核定稅額繳款書已申報核定1紙（見偵卷第25頁）、臺北市國稅局信義分局102年10月1日財北國稅信義綜所字第0000000000號函1紙（見原審審易卷第48頁）、臺灣臺北地方法院檢察署102年1月17日102年度偵字第911號檢察官林玉惠之緩起訴處分書1份（見偵卷第27頁）、林玉惠之玉山銀行101年7月10日匯款回條影本
1紙（見他卷第23頁）、「人權協會」大眾銀行帳簿封面及交易明細1份（見他卷第36-37頁）、蕭春木名片1紙（見他卷第47頁）附卷可稽，此部分事實首堪認定。準此，被告確實明知林玉惠並未於99年10月15日捐款50萬元予「楊金海服務處」或「人權協會」，但仍先後在其業務上掌管之感謝狀及收據上填載林玉惠捐款50萬元之不實內容，並將上開不實業務上登載文書交予林玉惠，並經林玉惠先後持以向臺北市國稅局行使，堪認被告確有業務上登載不實、及行使業務上登載不實文書之客觀行為一情無疑。被告於本院審理時辯稱：開立感謝狀或人權協會收據並不知林玉惠持之以報稅云云。惟依被告於偵查中供稱：「伊還沒收到錢，便先於99年10月15日開『楊金海服務處』感謝狀給林玉惠，林玉惠拿回去後發現無法抵稅，便退還給伊，並說要用『人權協會』名義開立才可以抵稅，伊便另外開1張『人權協會』之收據給其，林玉惠向『人權協會』捐款之目的就是要拿去抵稅用」等語（見他卷第34頁），核與證人即共同被告蕭春木於偵查中證稱：「協會出具收據給捐款人之目的，主要係讓公司可以作帳，有捐款即可抵稅，林玉惠於99年10月15日確實沒捐錢，是 伊拜 託被告開收據讓林玉惠抵稅，將來有錢再捐給協會，會給協會50萬元，被告也同意這麼做」等情（見他卷第46頁），可知被告開立「楊金海服務處」感謝狀及「人權協會」捐款收據予林玉惠時，確實知悉林玉惠向其索取感謝狀或收據之目的係為報稅時扣抵稅額之用，且一般個人或公司行號向機關、團體捐贈，再持機關、團體開立之憑證用以扣抵稅額，此為一般常情，否則被告僅需在「楊金海服務處」、「人權協會」內部文件逕予備註有此捐贈已足，何需另外開立感謝狀或收據予捐贈人，是被告事後於本院審理中翻異前詞，改稱係不知林玉惠拿感謝狀及收據與稅捐有關云云，顯與常情有悖，不足採信。
（二）被告具有業務上登載不實、行使業務上登載不實文書之主觀犯意被告雖以前揭情詞置辯，否認其有業務上登載不實、行使業務上登載不實文書之主觀犯意云云。然查，被告業已自承其開立前揭感謝狀及收據時，確實知悉林玉惠尚未捐款50萬元，但其仍於「楊金海服務處」感謝狀上填載「感謝林玉惠小姐捐贈伍拾萬元整」、「99年10月15日」等不實內容，復於「人權協會」收據上記載填載「姓名：林玉惠、捐款新臺幣：伍拾萬元正、99年10月15日」等不實內容，業如前述，足認被告主觀上明確知悉其於業務執掌之感謝狀及收據上填寫之內容與事實不符，其確有業務上登載不實之主觀犯意甚明。此外，倘若如被告所言，林玉惠確於被告開立該感謝狀之際曾口頭答應捐款50萬元，惟觀諸被告係於99年10月15日開立該不實「楊金海服務處」感謝狀予林玉惠，而林玉惠則於100年5月間始持該感謝狀向稅捐稽徵機關申報扣抵99年度個人綜合所得稅，業如前述，期間已間隔半年有餘，被告若確係因信任林玉惠會履行捐款承諾而先行開立感謝狀，而無業務上登載不實之主觀犯意，在林玉惠始終未依約付款之情況下，衡情其當會在林玉惠持該感謝狀申報抵稅前，向林玉惠將該感謝狀索回，以免影響稅捐稽徵機關核課稅收之正確性，但被告非但未向其索討感謝狀，反於林玉惠在100年底或101年初向其表明「楊金海服務處」感謝狀無法申報抵稅時，明知林玉惠時隔1年有餘仍未依約捐款，復另行開立前揭內容不實之「人權協會」收據予林玉惠，供其持向稅捐稽徵機關申報所得扣除額，顯示被告主觀上應知悉林玉惠並無實際捐款之意；佐以證人林玉惠亦於偵查及原審審理中證稱：「伊係因國稅局查到伊一直沒有捐款，才於101年7月間去補捐款」等語（見他卷第21頁、原審易字卷第31頁），可見林玉惠嗣後於101年7月捐款50萬元予「人權協會」，乃係因遭稅捐機關調查前揭情事，未免受罰始補行捐贈，並非係為履行被告前稱之承諾，是以，被告明知林玉惠並無實際捐款之意，仍為前揭業務上登載不實之行為，確有業務上登載不實文書之主觀犯意無疑。
（三）被告與蕭春木、林玉惠之共犯關係被告既明知林玉惠取得感謝狀或收據之目的係為供申報扣抵稅捐之用，已如前述，則林玉惠勢必於申報綜合所得稅時，向稅捐稽徵機關行使各該業務上登載不實之感謝狀或收據，但被告與蕭春木仍製作前揭內容不實之感謝狀及收據等業務上文書，並交付與林玉惠，堪認被告與蕭春木主觀上與林玉惠皆有相互支援、供應彼此所需之意圖，而相互利用他人之行為，以助林玉惠行使前揭業務上登載不實之感謝狀或收據，進而達其逃漏稅捐之目的，顯見被告與蕭春木、林玉惠間應有行使業務上登載不實文書之犯意聯絡及行為分擔，被告對林玉惠持其製作之業務上登載不實文書向臺北市國稅局行使之舉，應共負共同正犯之責，故堪認被告亦具有行使業務上登載不實文書之主觀犯意無訛。
（四）從而，被告之前揭所辯，顯屬事後卸責之詞，不足採信。本件事證明確，被告犯行堪以認定，應依法論科。
二、論罪科刑核被告先後開立業務上執掌之不實感謝狀及收據，並交予林玉惠供其持向臺北市國稅局行使之舉，均係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪。被告所犯業務上登載不實文書之低度行為，均為行使業務上登載不實文書之高度行為所吸收，均不另論罪。被告與蕭春木、林玉惠間，就所犯2次行使業務登載不實文書罪部分，有犯意聯絡及行為分擔，應成立共同正犯。被告所犯上開2罪，犯意各別、行為互殊，應予分論併罰。
三、不另為無罪之諭知：
（一）公訴意旨另略以：被告均明知人權協會、服務處於99年10月15日並未接受該會顧問蕭春木之媳婦林玉惠捐贈50萬元，因人權協會、服務處募款困難，為取得林玉惠給予不詳金額之代價，竟與蕭春木共同基於幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯意聯絡，由被告於99年10月15日，在上址人權協會，開立業務上登載不實之林玉惠捐贈服務處50萬元之感謝狀1紙，並在蕭春木之高雄市○○區○○○路○○號22樓之5住處交付林玉惠，由林玉惠持以於100年5月間向臺北市國稅局申報其個人99年度綜合所得稅時，於其個人99年度綜合所得稅結算申報書上列為列舉扣除額50萬元，用以扣抵其個人99年度綜合所得稅，以逃漏其個人99年度綜合所得稅9萬6,512元。經臺北市國稅局查核，以服務處未符合民法總則公益社團及財團法人組織或其他關係法令經向主管機關登記或立案成立的教育、文化、公益、慈善機構或團體，加以剔除該列舉扣除額後，於100年12月20日開單補徵9萬6,512元，限繳日期為101年2月15日；林玉惠收到補稅稅單後向被告、蕭春木反應，被告及與蕭春木共同基於幫助納稅義務人以詐術逃漏稅捐之犯意聯絡，於100年底或101年初某日，由被告楊金海在上址人權協會，開立業務上登載不實之林玉惠捐贈人權協會50萬元之收據1紙，並由蕭春木在經手人處蓋章後，在蕭春木上址住處交付林玉惠，由林玉惠持以於101年2月8日向臺北市國稅局進行補正，用以扣抵其個人99年度綜合所得稅，以逃漏其個人99年度綜合所得稅9萬6,512元，經臺北市國稅局查核，發現人權協會之大眾銀行帳戶內於99年間並無該筆50萬元捐款，林玉惠為免受罰，始於101年
7月10日補行捐贈人權協會50萬元。因認被告此部分所為，均係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪等語。
（二）按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得推定其犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項分別定有明文。次按認定不利於被告之證據須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定，即應為有利被告之認定，更不必有何有利之證據；又犯罪事實之認定，應憑證據，如無相當之證據，或證據不足以證明，自不得以推測或擬制之方法，以為裁判之基礎；有最高法院30年上字第816號判例、40年台上字第86號判例可資參照。又按稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐及第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，均係結果犯，並無處罰未遂犯之規定，故必須實際上發生逃漏稅捐之結果，始足以成立該罪，有最高法院102年度台上字第1746號判決要旨可資參照。
（三）查被告先後交付前揭感謝狀及收據與林玉惠後，林玉惠固將該筆不實捐贈申報為列舉扣除後，將之持向臺北市國稅局申報扣抵其99年度之個人綜合所得稅，前已述及，惟稽徵機關之台北市國稅局於初次核定時，即以受贈單位即「楊金海服務處」並未符合向主管機關登記或立案成立之教育、文化、公益、慈善機關或團體為由，將林玉惠申報之捐贈金額50萬元予以全部剔除，並核定林玉惠應補繳9萬6,512元稅額，嗣後林玉惠雖再持前述「人權協會」收據
1紙予以補正，然經該局調查發現林玉惠於99年度並無捐款「人權協會」之紀錄，而予以維持原核定結果，此有前揭臺北市國稅局100年12月20日99年度申報核定綜合所得稅核定通知書、同局101年8月24日99年度申報核定綜合所得稅核定通知書、及同局信義分局102年10月1日財北國稅信義綜所字第0000000000號函各1紙可稽；是以，本件稅捐稽徵機關核定該年度稅額之際既未將林玉惠上開捐贈金額准列扣除額，則其申報之列舉扣除額縱認有所不實，因尚無發生逃漏稅捐之結果，自僅屬未遂狀態，依上開說明，似難認其行為已達逃漏稅捐之結果；況本案稅捐稽徵機關既已依法開單核課上開稅款，亦難認林玉惠之行為有造成稅捐稽徵機關陷於錯誤致生逃漏稅捐之結果可言。故被告之所為，自亦未產生幫助逃漏稅捐之結果。
（四）從而，被告前揭所為自不該當於稅捐稽徵法第43條之幫助逃漏稅捐罪。此外，又查無其他具體事證足認被告有逃漏稅捐罪之犯行，被告被訴幫助逃漏稅捐罪自屬不能證明。惟公訴意旨認此部分與前開經論罪科刑之行使業務上登載不實文書犯行部分，有想像競合之裁判上一罪關係，爰不另為無罪之諭知。
四、上訴駁回之理由原審認被告罪行明確，因而適用刑法第28條、第216條、第
215條、第51條第5款、第41條第1項前段，刑法施行法第
1條之1第1項、第2項前段等規定，並審酌被告製作前揭不實感謝狀及收據，供林玉惠持向稅捐稽徵機關行使抵稅，影響稅捐稽徵機關課稅之正確性，然考量本案因稅捐稽徵機關及早調查發現，使林玉惠未能獲取不法利益，而未實質影響國家稅入，且念及被告行為時年事已高，已屆78歲餘，兼衡其犯罪之動機、目的、犯後態度、大學肄業之智識程度、家中沒錢之生活狀況等一切情狀，分別量處有期徒刑3月、
3月，如並定其應執行有期徒刑4月，復參酌前揭犯罪情狀，諭知如易科罰金以新台幣壹仟元折算壹日之標準。並說明刑法第50條經總統於102年1月23日以華總一義字第00000000000號公布，修正後規定：「第五十條裁判確定前犯數罪者，併合處罰之。但有下列情形之一者，不在此限：一、得易科罰金之罪與不得易科罰金之罪。二、得易科罰金之罪與不得易服社會勞動之罪。三、得易服社會勞動之罪與不得易科罰金之罪。四、得易服社會勞動之罪與不得易服社會勞動之罪。前項但書情形，受刑人請求檢察官聲請定應執行刑者，依第五十一條規定之」，本件被告所犯各次犯行，均論處得易科罰金之刑，並無前揭法條但書之適用，無論依修正前後刑法第50條規定，均無有利或不利之情形，參酌最高法院97年4月22日97年度第1次刑庭會議決議要旨，即無新舊法比較之必要。其認事用法，核無不合，量刑亦屬允當。被告上訴意旨仍否認犯罪，為無理由，應予駁回。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。
本案經檢察官王登榮到庭執行職務。
中華民國103年8月8日
刑事第四庭審判長法官蕭權閔
法官王憲義法官廖建瑜以上正本證明與原本無異。
不得上訴。
中華民國103年8月8日
書記官許珈綺