裁判字號：臺中高等行政法院92年訴字第95號判決
裁判日期：民國92年05月27日
裁判案由：遺產稅
臺中高等行政法院判決九十二年度訴字第九十五號
原告甲○○訴訟代理人 劉北元 律師複代理人 楊俊彥 律師被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丁○○
丙○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年十二月十一日台財訴字第○九一○○二一二六六號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告之配偶 馬榮吉 於民國八十二年十一月八日死亡，原告於八十三年五月六日辦理遺產稅申報，案經被告核定遺產總額新台幣（下同）八八、五三
六、三四三元，准予扣除一人繼承繼續經營農業生產之農地（即坐落南投縣○里鎮○○○段二四之二、二九四之一、二九四之三○○里鎮○○○段九三之一八八、九三之一九一、九三之二五八○○里鎮○○段九七七之一五三、九七七之一七
六、九七七之一七八、九七七之六九五等十筆農地），價值計一八、六四○、二八二元，並就該等農地予以列管五年。嗣經被告於八十七年七月二十日、九月十八日、十月二十日派員會同南投縣埔里地政事務所及南投縣埔里鎮公所人員至上開免稅農地複勘時，查獲其中坐落南投縣○里鎮○○○段二四之二、二九四之一、二九四之三、水頭段九七七之一七六、九七七之一七八、九七七之六九五地號等六筆農地，未繼續作農業使用，乃依農業發展條例第三十一條規定，就全數免稅農地追繳應納稅額七、七四四、五五一元，另補徵罰鍰一一六、六○○元。原告不服，申經復查結果，農業用地扣除額增列一○九、二四二元，重行核定為三
七、五八○、○四一元，罰鍰減列四、四○○元，重行裁處一一二、二○○元，原告猶未甘服，提起行政救濟，經本院九十年二月六日八十九年度訴字第五○號判決，將訴願決定及原處分均撤銷，被告重核結果，遺產扣除額准予增列七、八
三七、九四○元，重行核定為四五、四一七、九八一元，罰鍰減列三八、二○○元，變更為七四、○○○元，原告猶表不服，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
㈡被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告主張之理由：
⒈按八十九年一月二十六日修正施行之農業發展條例第三十八條第一項前段規定
：「作農業使用之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人承受者，其土地及地上農作物之價值，免徵遺產稅，並自承受之年起，免徵田賦十年。承受人自承受之日起五年內，未將該土地繼續作農業使用且未在有關機關所令期限內恢復作農業使用，或雖在有關機關所令期限內已恢復作農業使用而再有未作農業使用情事者，應追繳應繳稅賦。」同日修正施行之遺產及贈與稅法第十七條第一項第六款規定：「遺產中作農業使用之農業用地及其地上農作物，由繼承人或受遺贈人承受者，扣除其土地及地上農作物價值之全數。承受人自承受之日起五年內，未將該土地繼續作農業使用且未在有關機關所令期限內恢復作農業使用，或雖在有關機關所令期限內已恢復作農業使用而再有未作農業使用情事者，應追繳應繳稅賦。」分別定有明文。再按財政部八十九年十月三十日台財稅第0000000000號函釋：「繼承日或贈與日在八十九年一月二十六日遺產及贈與稅法暨農業發展條例修正公布生效前之農地免稅案件，經查未作農業使用，而於修正生效日尚未發單追繳稅賦者，准依修正後之規定，對初次查獲未作農業使用者，先限期令當事人恢復作農業使用，於其逾期仍未恢復作農業使用時，始予追繳應納稅賦。」足資參照。
⒉查本件原告於八十二年十一月八日繼承系爭土地，經被告准予扣除一人繼承繼
續經營農業生產之農地（即坐落南投縣○里鎮○○○段二四之二號、二九四之一號、二九四之三號○○里鎮○○○段九三之一八八號、九三之一九一號、九三之二五八號；○○里鎮○○段九七七之一五三號、九七七之一七六號、九七七之一七八號、九七七之六九五號等十筆土地），價額共計一八、六四○、二八二元，且就該等農地予以列管五年。惟被告於該五年列管期間內，未曾聞問，根本不知原告確有施作等情事，僅在五年期間即將屆滿前，於八十七年七月二十日、九月十八日、十月二十日，密集性三次會同埔里地政事務所、埔里鎮公所人員等共同會勘，竟渾然不○○里鎮○○○段二四之二號、二九四之一號、二九四之三號早經南投縣政府徵收在案，更遑論被告對於原告就系爭水頭段九七七之一七六號、九七七之一七八號、九七七之六九五號等三筆土地，為在其上種植五葉松，配合當地節氣及五葉松生性僅適合於十二月種植，先前僅得暫時休耕等情事，係符合平均地權條例第二十六條之一第一項第一款所定：「因農業生產或政策之必要而休閒者」之規定，根本棄置不論，單憑該等農地其中坐落南投縣○里鎮○○○段二四之二號、二九四之一號、二九四之三號、水頭段九七七之一七六號、九七七之一七八號、九七七之六九五號等六筆土地，於會勘斯時未見有現場耕作情事，逕自認定原告未繼續做農業使用。顯然被告之會勘過程已生重大瑕疵，其遽予認定結果，委實難令折服。
⒊縱退萬步言，即便系爭水頭段九七七之一七六號、九七七之一七八號、九七七
之六九五號等三筆土地確有未作農業使用之情事，固然被告先前已於八十九年一月二十六日遺產及贈與稅法暨農業發展條例修正公布生效前即已發單追繳稅款，惟查該處分既經臺中高等行政法院以八十九年度訴字第五○號判決撤銷之，亦即該處分業已自始不存在，應視同未發單追繳稅賦。乃本件應符合前揭財政部函釋所稱之「繼承日或贈與日在八十九年一月二十六日遺產及贈與稅法暨農業發展條例修正公布生效前之農地免稅案件，經查未作農業使用，而於修正生效日尚未發單追繳稅賦者。」被告應限期令原告恢復作農業使用，於原告逾期仍未恢復作農業使用時，始予追繳應納稅賦。
⒋原告主張被告所為之課稅處分，既業經鈞院判決撤銷之，應視為自始不存在，
被告仍應按財政部函釋內容，限期令原告恢復作農業使用，於原告逾期仍未恢復作農業使用時，始追繳應納稅賦等語。被告辯稱前開判決撤銷之原處分，僅限於原復查決定，而不及於先前之發單追繳，不符財政部函釋之「於修正生效日尚未發單追繳稅賦」之要件云云。是以，本件審認之關鍵，即在於鈞院八十九年度訴字第五○號判決效力之客觀範圍，究竟是否包含被告機關第一次發單追繳稅款處分及第二次重核復查決定處分，抑是僅限於第二次之重核復查決定處分。而欲確認該判決之既判力客觀範圍之所及，則應先審究被告所為第一次發單追繳稅款之處分，及第二次重核復查決定之處分二者間之關係。
⒌依我國學說可知，課稅處分以及變更處分，乃是稽徵機關在不同時間對於同一
稅捐事件，所作成各自獨立之行政處分，亦即對於在客觀上所成立之一個稅捐債務內容，先後加以確認並具體化之行為。惟就此等行為相互間之關係，亦即就原課稅處分與變更處分間之關係，在法律上應如何加以理解把握，學說見解並不一致，大體言之，有「併存說」與「消滅說」之爭論。
㈠併存說，係指變更處分乃與原課稅處分併存，在變更處分增加稅額之範圍內
，變更處分乃是課稅之基礎，至於其他部分則以原課稅處分作為課稅基礎；至於就減低稅額之變更處分，其並非撤銷原處分之全部，重新就其餘額核定應納稅額，而是具有僅就原處分之一部分（減額部分）予以撤銷之效力。而依併存說，其權利救濟程序之標的，在變更處分增加稅額之情形，原告所爭執者，乃是超過申報額值之課稅處分違法，而請求排除其違法狀態，因此在作成變更處分之情形，祇要其違法狀態仍然存在，即不待訴之追加合併或變更，其第二次、第三次變更處分即自動投入原處分之撤銷訴訟之標的範圍，法院亦當然得對於該變更處分之適法與否為判斷；在減低稅額變更課稅處分之情形，由於減額變更處分對於納稅人有利，如對於減額變更處分提起行政訴訟，不啻要求撤銷減差之稅額，對於納稅人並無訴訟之利益，從而，是以第一次之原處分作為程序標的。
㈡消滅說，乃是指變更處分乃取代原課稅處分之地位，原處分已不再發生任何
效力，有關納稅義務之具體內容，專以變更處分為準，但自變更處分被廢棄生效時，原處分又發生其效力。由於消滅說認為變更處分乃是使原課稅處分回歸於白紙，重新對於稅額全體加以核定之行為，依此見解，因變更處分使原處分被吸收而失其存在，並喪失其效力，重新對於課稅標準等或稅額等作為全體，加以核定，故亦稱為吸收說。而依消滅說，其權利救濟程序之標的，自是單以變更處分作為訴訟程序之標的。
⒍按改制前行政法院五十六年度判字第二八三號判例：「原告所提起行政爭訟之
原處分，已因被告官署遵照臺灣省政府財政廳令予以更正而不復存在，原告仍對之為行政爭訟，顯非有理。而關於該項廳令所示比照『其他化工製品製造業』之利潤率計課原告所得稅是否合法適當，則非原告在本件行政爭訟中所得爭執。原告如對被告官署遵照該項廳令所為更正處分有所不服，祇能於法定期間內另行提起訴願，要不得對於已不存在之行政處分，仍為行政爭訟。」其判決理由因認更正處分致使原處分不復存在，依上述說明可知係採消滅說之見解。
惟查是項判例經最高行政法院九十一年十、十一月份第二次庭長法官聯席會議決議嗣後不再援用，並經司法院以九十一年十二月十三日（九一）院台廳行一字第三一七○七號函准予備查。從而，目前我國最高行政法院及司法院之立場，應是採行併存說，而不復援用消滅說。乃就本件，依上開有關併存說之說明，可知被告機關第一次發單追繳稅款之處分，與第二次重核復查決定之處分，其效力尚屬併存，即第二次重核復查決定具有就第一次發單追繳稅額之處分一部分（減額部分）予以撤銷之效力，且由於本件重核復查決定係屬減額變更處分之性質，乃在權利救濟程序中，係以第一次發單追繳稅款之處分程序標的，並不包含重核復查決定。
⒎依上可知，被告辯稱是項判決僅撤銷重核復查決定之部分，而不及於第一次發
單追繳稅款之處分，乃本件仍回歸至第一次發單追繳稅款之階段云云，其係採行消滅說之見解，惟我國最高行政法院等既已改採併存說之立場，乃自難容許被告如此辯解，殊無可採。是以，原告主張被告機關第一次發單追繳稅款處分業經鈞院判決撤銷，被告機關仍應依財政部函釋，限期令原告恢復作農業使用，於原告逾期仍未恢復作農業使用時，始追繳應納稅賦，被告機關逕自發單追繳稅賦，於法尚有未合等語，應有理由。為此，爰狀請鈞院鑒核，賜准判決如訴之聲明，以符法紀，俾保人民權益。
㈡被告答辯之理由：
⒈遺產稅部分：
⑴按「左列各款應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅．．．五、遺產中之農業用地，由繼承人或受遺贈人，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之半數。
但由能自耕之繼承人一人繼承，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之全數。」為行為時遺產及贈與稅法第十七條第一項第五款所明定。次按「家庭農場之農業用地，其由能自耕之繼承人一人繼承或承受，而繼續經營農業生產者，免徵遺產稅或贈與稅，並自繼承或承受之年起，免徵田賦十年。但如繼續經營不滿五年者，應追繳應納稅賦。」為行為時農業發展條例第三十一條所規定。又「依農業發展條例第三十一條規定免徵遺產稅或贈與稅之案件，其所繼承或承受之農業用地，在其經營農業生產不滿五年期間內雖部分面積未繼續經營農業生產，仍應依同條但書之規定，就全部免稅土地追繳應納稅賦。」為財政部七十八年八月三日台財稅第000000000號所明釋。
⑵本件原告於八十二年十一月八日繼承馬榮吉所留遺產南投縣○里鎮○○○段
二四之二、二九四之一、二九四之三、牛相觸段九三之一八八、九三之一九
一、九三之二五八及水頭段九七七之一五三、九七七之一七六、九七七之一
七八、九七七之六九五地號等十筆農地，原經被告核准自遺產總額中扣除，並管制五年；嗣經被告所屬埔里稽徵所於八十七年七月二十日、同年九月十八日派員複勘結果，其中坐落同縣鎮○○○段二四之二、二九四之一、二九四之三、水頭段九七七之一七六、九七七之一七八及九七七之六九五等六筆地號土地，並未作農業使用，復於同年十月二十日派員會同埔里地政事務所、埔里鎮公所人員實地會勘結果，該六筆土地仍未作農業使用，乃依前揭農業發展條例第三十一條規定，追繳全數免稅農地應納遺產稅七、七四四、五五一元。原告不服，主張坐落南投縣○里鎮○○○段二四之二、二九四之一、二九四之三地號三筆土地，已於八十七年五月十二日經南投縣政府徵收在案，而坐落南投縣○里鎮○○段九七七之一七六、九七七之一七八、九七七之六九五地號三筆土地，期間除因節氣不利農作物生產或土地養息等不可抗力而不能耕作外，其餘時間曾委託 謝金裕 等人種植香蕉、樹苗及蔬菜，且已於農曆年前種植五葉松樹，並提供現場照片、臺灣大學附設實驗農場出貨單及謝金裕等人出具之證明書供核，申經被告復查決定，以系爭南投縣○里鎮○○○段二四之二、二九四之一、二九四之三地號三筆土地價值一○九、二四二元，既於被告所屬埔里稽徵所複勘前，已經政府徵收在案，是此部分復查後准予增列扣除額一○九、二四二元，至南投縣○里鎮○○段九七七之一
七六、九七七之一七八、九七七之六九五地號三筆農地，因未繼續作農業使用，被告追繳全數免稅農地應納稅額（除前開被徵收之土地外），並無不合，復查後除農業用地扣除額准予增列一○九、二四二元外，其餘部分則仍予維持原核定。原告不服，提起訴願及行政訴訟，經臺中高等行政法院八十九年度訴字第五○號判決指摘上開函釋係超越法律所未規定之範圍所為之解釋，且不符合比例原則，認無加以引用之餘地，將原處分撤銷，責由被告機關就該三筆未作農用部分重新計算應追繳之稅賦，另為適法之處分。被告機關依該判決意旨，增○○里鎮○○○段九三之一八八、九三之一九一、九三之二五八○○里鎮○○段九七七之一五三地號等四筆有作農用土地之扣除額計
七、八三七、九四○元，重行核定為四五、四一七、九八一元，原告猶未甘服，提起訴願，亦遭駁回。
⑶訴訟意旨略謂：其為配合當地節氣及五葉松生性，乃短暫休耕，被告僅以系
爭土地雜草叢生，並未詳查有無上述情形，即認定未作農業使用，難令其折服。又本件既經鈞院八十九年度訴字第五○號判決撤銷，亦即該處分自始不存在，被告應依財政部八十九年一月三十日台財稅第0000000000號函釋規定，限期令原告恢復作農業使用，原告仍未恢復作農業使用時，始追繳應納稅賦。
⑷經查修正後遺產及贈與稅法第十七條第一項第六款所稱由繼承人或受遺贈人
繼續經營農業生產者，係指被繼承人所遺之農業用地，於被繼承人死亡時已作農業使用中，並於被繼承人死亡後，仍由繼承人或受遺贈人繼續經營農業生產者而言，若被繼承人死亡時，其農業用地並未作農業使用，或被繼承人死亡後，繼承人或受遺贈人有中斷經營農業生產者，即非所稱之繼續經營農業生產。本件經被告派員會同當地農林、地政機關人員分別於八十七年七月二十日、九月十八日、十月二十日長達三個月期間持續前往會勘結果，該三筆土地確係雜草叢生，未作農業使用，此有會勘紀錄及照片附卷可稽（原處分卷四七八至四八三頁），原告雖主張係為涵養土質或因不可抗力因素致短暫性休耕而非不作農業使用，惟始終無法提示有供農業使用之具體事證以實其說，終究無足變更前揭所述有未繼續作農業使用之事實，原告主張，委不足採。次查八十九年一月二十六日修正後之農業發展條例第三十八條及遺產及贈與稅法第十七條第一項第六款雖規定，應先限期農地承受人恢復農作，惟該法條並無溯及既往之規定，從而依行為時之法律，免稅農地在管制期間如有未繼續經營農業生產情事，即應追繳應納稅款，至財政部八十九年一月三十日台財稅第0000000000號函釋僅適用八十九年一月二十六日遺產及贈與稅法暨農業發展條例修正公布日尚未發單追繳稅賦者，本件既於八十九年一月二十六日前即發單追繳稅賦，自無該函釋之適用， 況鈞院 八十九年度訴字第五○號判決係撤銷訴願及原復查決定，原核定稅捐之處分仍存在（該判決亦認被告機關追繳該三筆土地之應納稅賦，並無不合），是原告主張應給予當事人一次恢復農作之機會，尚難採憑。
⒉罰鍰部分：
⑴按「納稅義務人違反第二十三條或第二十四條之規定，未依限辦理遺產稅或
贈與稅申報者，按核定應納稅額加處一倍至二倍之罰鍰。」為遺產及贈與稅法第四十四條前段所明定。
⑵本件原告於八十三年五月六日依法辦理遺產稅申報，其申報遺產額八六、六
八六、二五七元，惟另○○里鎮○○段○○○○號土地乙筆一、八三三、六五七元及銀行存款一六、四二九元計一、八五○、○八六元，漏未合併申報，經被告裁處罰鍰七○三、○○○元，嗣被告所屬埔里稽徵所查獲原准予免稅之農地未繼續經營農業生產，追繳全數免稅農地之應納稅額，被告機關再處罰鍰一一六、六○○元，原告不服，併同本稅提起復查，申經復查結果農地扣除額增列一○九、二四二元，罰鍰減列四、四○○元。原告猶未甘服，提起行政救濟，經臺中高等行政法院判決，訴願決定及原處分均撤銷，被告重核結果，遺產扣除額增列七、八三七、九四○元，重行核定為四五、四一
七、九八一元。罰鍰減列三八、二○○元，重行裁定為七四、○○○元，原告猶表不服，提起訴願，亦遭駁回，遂提起本行政訴訟。
⑶訴訟意旨略謂：依上述應撤銷原處分追繳遺產稅之理由，則免稅農地之扣除
額增列部分將變更，裁定漏稅額計算之基礎自應變更，則原裁處罰鍰部分，亦無可維持。
⑷經查本件補徵遺產稅之事實及原告主張不足採據之理由，已論述如前，原告主張委無足採。
⒊基上論結，原處分及所為復查、訴願決定並無違誤，請准如答辯之聲明判決。理由
一、按「左列各款應自遺產總額中扣除，免徵遺產稅：一、．．．五、遺產中之農業用地，由繼承人或受遺贈人，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之半數。但由能自耕之繼承人一人繼承，繼續經營農業生產者，扣除其土地價值之全數。」、「納稅義務人對依本法規定，應申報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所漏稅額處以一倍至二倍之罰鍰。」分別為行為時遺產及贈與稅法第十七條第一項第五款及第四十五條所明定。次按「家庭農場之農業用地，其由能自耕之繼承人一人繼承或承受，而繼續經營農業生產者，免徵遺產稅或贈與稅，並自繼承或承受之年起，免徵田賦十年。但如繼續經營不滿五年者，應追繳應納稅賦，．．．」為行為時農業發展條例第三十一條所規定。
二、本件原告之配偶馬榮吉於八十二年十一月八日死亡，原告於八十三年五月六日辦理遺產稅申報，案經被告核定遺產總額八八、五三六、三四三元，准予扣除一人繼承繼續經營農業生產之農地（即坐落南投縣○里鎮○○○段二四之二、二九四之一、二九四之三○○里鎮○○○段九三之一八八、九三之一九一、九三之二五八○○里鎮○○段九七七之一五三、九七七之一七六、九七七之一七八、九七七之六九五等十筆農地），價值計一八、六四○、二八二元，並就該等農地予以列管五年。嗣經被告於八十七年七月二十日、九月十八日、十月二十日派員會同南投縣埔里地政事務所及南投縣埔里鎮公所人員至上開免稅農地複勘時，查獲其中坐落南投縣○里鎮○○○段二四之二、二九四之一、二九四之三、水頭段九七七之一七六、九七七之一七八、九七七之六九五地號等六筆農地，未繼續作農業使用，乃依行為時農業發展條例第三十一條規定，就全數免稅農地追繳應納稅額七、七四四、五五一元，另補徵罰鍰一一六、六○○元。原告不服，申經復查結果，農業用地扣除額增列一○九、二四二元，重行核定為三七、五八○、○四一元，罰鍰減列四、四○○元，重行裁處一一二、二○○元，原告猶未甘服，循序提起行政訴訟，經本院於九十年二月六日以八十九年度訴字第五○號判決，將訴願決定及原處分均撤銷，被告重核結果，遺產扣除額准予增列七、八三七、九四○元，重行核定為四五、四一七、九八一元，罰鍰減列三八、二○○元，變更為七
四、○○○元，原告猶表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟，並為如事實欄所示之主張。
三、經查本件原告之爭點有二，其一為坐落南投縣○里鎮○○段九七七之一七六號、九七七之一七八號、九七七之六九五號等系爭三筆土地，當時該三筆土地僅暫時休耕，被告於會勘時未見有現場耕作情事，逕自認定原告未繼續做農業使用，被告之會勘過程已有重大瑕疵，其遽予認定未繼續作農業使用，顯然不實。其二為被告所為之課稅處分，業經本院以八十九年度訴字第五○號判決撤銷之，應視為自始不存在，被告仍應按財政部上開函釋內容，限期令原告恢復作農業使用，於原告逾期仍未恢復作農業使用時，始予追繳應納稅賦。然查原告繼承上開系爭三筆土地，嗣經被告於八十七年七月二十日、九月十八日、十月二十日派員會同南投縣埔里地政事務所及南投縣埔里鎮公所人員至上開免稅農地複勘時，查獲未繼續作農業使用之事實，被告乃就全數免稅農地追繳應納稅額七、七四四、五五一元，另補徵罰鍰一一六、六○○元。原告不服，循序提起行政訴訟，經本院以八十九年度訴字第五○號判決將訴願決定及原處分均撤銷。本院八十九年度訴字第五○號判決雖將訴願決定及原處分均撤銷，惟該判決係認定被告以原告繼承系爭三筆土地，未繼續做農業使用，卻就全部七筆免稅之土地予以補徵遺產稅，核有違誤而予撤銷。並認原告就系爭三筆土地，未繼續做農業使用，被告就上開系爭三筆土地追繳應納稅賦，並無不合，惟因整件稅額及罰款已有變更，乃將原處分及訴願決定一併撤銷，應由被告再重新計算後，另為適法之處分，並經判決確定在案，有該件判決書附卷可稽。該三筆土地於八十七年十月二十日之前，未繼續作農業使用之事實，為本院八十九年度訴字第五○號判決所認定之事實，被告依上開判決意旨而重為復查決定，依法並無不合（行政訴訟法第二百十六條第二項參照）。原告於提起本件行政訴訟再次就該系爭三筆土地有無繼續作農業使用之事實而為爭執，自非可採。次查八十九年一月二十六日修正後之農業發展條例第三十八條暨遺產及贈與稅法第十七條第一項第六款雖規定，應先限期農地繼承人恢復農作，惟該法條並無溯及既往之規定，從而依行為時之法律，免稅農地在管制期間如有未繼續經營農業生產情事，即應追繳應納稅款。至財政部八十九年一月三十日台財稅第0000000000號函釋僅適用八十九年一月二十六日遺產及贈與稅法暨農業發展條例修正公布日尚未發單追繳稅賦者，本件既於八十九年一月二十六日前即發單追繳稅賦（見原處分卷第五六五、五六六頁），限繳日期自八十八年一月六日起至八十八年三月五日止，自無該函釋之適用。而本院以八十九年度訴字第五○號確定判決之主文「訴願決定及原處分均撤銷」，該判決
主文所稱「原處分撤銷」，係指撤銷被告之原復查決定（即被告八十八年八月十八日中區國稅法字第八八○○四四四八六號復查決定）而言，並著由被告另為適法之處分（即另為重核復查決定），此觀該案判決全部意旨，及原告於該案係對被告機關原八十八年八月十八日中區國稅法字第八八○○四四四八六號復查決定提起訴願（見原處分卷第五九三頁），而訴願決定機關亦就該復查決定為審議決定（見原處分卷第六○七頁），原告循序提起該行政訴訟時，其訴之聲明針對該訴願及復查決定請求本院判決「訴願決定及原處分均撤銷」等情甚明。而不及於被告之補稅核課處分及裁罰處分，原核定之補稅處分及裁罰處分仍存在。是原告主張被告之原核定稅捐之處分已不存在，被告應先限期令原告恢復作農業使用，於其逾期仍未恢復作農業使用時，始予追繳應納稅賦，亦不足採。從而，被告依本院前開判決撤銷意旨重核結果，增○○里鎮○○○段九三之一八八、九三之一
九一、九三之二五八○○里鎮○○段九七七之一五三地號等四筆有繼續作農業使用土地之扣除額共計七、八三七、九四○元，遺產扣除額重行核定為四五、四一
七、九八一元。而罰鍰重新核算結果獲准減列三八、二○○元，變更為七四、○○○元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞訴請撤銷，為無理由，應予駁回。至於兩造其餘主張與本件判決結果無影響，毋庸逐一加以審究，併此敘明。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年五月二十七日
臺中高等行政法院第二庭
審判長法官胡國棟
法官王德麟法官林秋華右正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票拾份（每份三十四元)。
中華民國九十二年五月二十七日
法院書記官杜秀君