裁判字號：最高行政法院87年判字第2771號判決
裁判日期：民國87年12月24日
裁判案由：贈與稅
行政法院判決八十七年度判字第二七七一號
原告甲○○被告財政部臺北市國稅局右當事人間因贈與稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年六月一日台八十七訴字第二七○四○號再訴願決定，提起行政訴訟。關於課徵贈與稅部分，本院判決如左︰
主文再訴願決定、訴願決定及原處分關於課徵贈與稅部分均撤銷。
事實緣被告以原告所有坐落台北縣新店市○○○段寶斗厝小段二七七－一一地號土地，於民國七十八年二月二十一日為台北縣新店市公所徵收，取得土地徵收補償費新台幣（下同）四八、四○四、六七○元（含土地債券九、一九○、○○○元、即期支票三九、二一四、六七○元），原告於同年五月十五日將其中款項一、五○○、○○○元及
一二、○○○、○○○元，分別轉存入其配偶高 黃美玉 及其弟 高龍堂 於中國信託投資股份有限公司（下稱中國信託公司）城中分公司二年定期存款帳戶，應屬贈與為由，依行為時遺產及贈與稅法第四條第二項規定，核定原告贈與總額為一三、五○○、○○○元，加計前次贈與總額一二五、五六五、九七○元，核定原告七十八年度贈與總額為一三九、○六五、九七○元，淨額為一三八、六一五、九七○元，發單課徵贈與稅七、四二五、○○○元，並處以罰鍰六、○七五、○○○元。原告不服，申請復查，未獲變更，向財政部提起訴願，亦遭駁回，乃訴經行政院再訴願決定：「原決定關於罰鍰部分撤銷，由原決定機關另為適法之決定。其餘部分之再訴願駁回。」原告遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂︰一、原告並未有贈與契約之訂立：㈠按「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」此為遺產及贈與稅法第四條第二項所明定。故贈與之成立，非有贈與人與受贈人間，就贈與之標的物，為贈與之意思表示及受贈與之意思表示一致，無以致之。㈡原告就自有資金與訴外人 高黃美玉 及高龍堂間，究係以何標的物成立法律行為，被告並未明確指出，或有以資金稱之，或有以款項名之，惟卻以信託憑證為課徵贈與稅之依據，顯見原告與訴外人間，究係以現金，抑或以信託憑證為標的物，即屬不明，影響所及，即是被告核認原告之贈與契約，究係於何時為成立之時點，及有無成立贈與契約。被告既未明確指出，率爾核課贈與稅，殊屬不當。又原告對於系爭款項之提領及存入，非僅係自己一人所為，亦對之擁有絕對之處分權，此與贈與標的物予他人後，贈與人完全喪失所有權及處分權之情況，究有不同。因此，訴外人高黃美玉及高龍堂二人，是否為原告理財行為之人頭，即非無可能。換言之，原告自始即未有為贈與之意思表示，高黃美玉及高龍堂亦無為受贈之意思表示，更遑論有贈與契約之訂立。惟被告未加詳查，單以資金之流程，推測原告與高黃美玉及高龍堂間有贈與行為，即屬擅斷。二、原告之資金流程，縱有不當，亦屬同贈與案件，依法應先通知原告補報，而免予處罰：㈠按「財產之移轉，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅．．．以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。但該財產為不動產者，其不動產。」為遺產及贈與稅法第五條第三款所明文。㈡又遺產及贈與稅法第四條第二款所規定之「贈與」及同法第五條第三款「以贈與論」要件之區別，係在於構成要件事實是否為當事人間就特定標的物，互為贈與之意思表示一致，抑或當事人間未有贈與之意思表示，惟該當「以資金」、「為他人購置財產」之規定。申言之，二者之差異即在於當事人間，是否直接成立贈與契約及法律行為之客體之變動是否直接發生於當事人間，而無第三者介於其間。而且，法律行為之客體自當事人一方，移轉至另一方時，有無變更，倘當事人間未有贈與之意思表示，又法律行為之標的物並非直接，或未有改變性質地完成於當事人之間，則與贈與行為無。惟為求課稅之公平性及周延性，遺產及贈與稅法特就此種，以訂有贈與契約以外之無償財產移轉之情形，依實質課稅原則，以「贈與稅論」方式，課徵贈與稅。同法第五條之立法理由亦採同一見解。㈢本件原告匯款之行為，是否即有贈與之意思表示，非無疑問，前已述明。而原告以資金為訴外人高黃美玉及高龍堂購買信託憑證乙節，既未有贈與之意思表示，而標的物亦非為原告最初所有之資金，準此，依前所述，應屬無償為他人購置財產之同贈與行為。依財政部七十六年台財稅第0000000號函意旨，即應先通知原告申報，逾期時，始有處罰之適用。被告未遵此規定，即遽以核課裁罰，實有違誤。三、另八十七年五月二十九日修訂之遺產及贈與稅法第二十條第一項第六款及第二項規定：「㈠左列各款不計入贈與總額：配偶相互贈與之財產。㈡八十四年一月十四日以前配偶相互贈與之財產．．．於本項修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項第六款．．．之規定。」查本件就關於原告與其妻高黃美玉間財產移轉之行為，核與該規定相符，應予援用。原處分即有不當之處，應予撤銷重核。四、綜上所陳，原處分核課贈與稅之處分違法不當，特請鑒核，並賜判決將再訴願決定課稅部分、訴願決定及原處分均予撤銷，以保障原告權益等語。
被告答辯意旨略謂︰一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅」、「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利」、「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給與他人，經他人允受而生效力之行為。」分別為行為時遺產及贈與稅法第三條第一項及第四條第一項、第二項所明定。又「左列各款不計入贈與總額．．．配偶相互贈與之財產。．．．八十四年一月十四日以前配偶相互贈與之財產，及婚嫁時受贈於父母之財產在一百萬元以內者，於本項修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項第六款及第七款之規定。」為八十七年六月二十四日修正公布遺產及贈與稅法第二十條第一項第六款、第二項所規定。二、原告所有坐落台北縣新店市○○○段寶斗厝小段二七七－一一號土地，於七十八年二月二十一日為新店市公所徵收，取得土地徵收補償費四八、四○四、六七○元，內含土地債券九、一九○、○○○元，即期支票三九、二一四、六七○元，原告將該即期支票三九、二一四、六七○元，於七十八年四月十四日存入其本人土地銀行新店分行五－七六四○－三號帳戶，旋於同日將其中三六、○○○、○○○元以台灣銀行（下稱台銀）支票存人其本人彰化銀行北新分行一月期定期存款，於七十八年五月十五日該定期存款到期，同日開立台銀支票存入中國信託公司城中分公司帳戶，將其中一二、○○○、○○○元，存入其弟高龍堂該分公司二年期定期存款（存單號碼一三八五三九）帳戶，又將其中八、○○○、○○○元存入其配偶高黃美玉二年期定期存款（存單號碼000000－0），嗣於七十九年五月十日將其中六、五○○、○○○元中途解約。被告認定原告七十八年度贈與其配偶資金一、五○○、○○○元及贈與其弟高龍堂資金一二、○○○、○○○元即計贈與額一三、五○○、○○○元，補徵贈與稅七、四二五、○○○元，有中國信託公司復函及存款存入報告單、定期信託存入憑單及信託憑證可稽，即無不合。三、又動產之歸屬以占有為要件，系爭款項既以原告之弟高龍堂、配偶高黃美玉名義存入定期存款，其物權即為各該存戶所有，原告主張該二人為理財行為之人頭，自應負舉證責任，空言主張，尚難採據。惟其中贈與配偶高黃美玉部分，係配偶相互贈與財產情事，依前揭八十七年六月二十四日修正公布遺產及贈與稅法第二十條第一項第六款、第二項規定，請撤銷本件之課稅處分。四、另原告對所罰鍰部分，業訴經行政院台八十七訴字第二七○七○號再訴願決定予以撤銷，訴訟標的已不存在，其就此部分提起行政訴訟，於法自有未合，併予陳明。五、綜上論述，原處分及訴願、再訴願決定並無違誤，請駁回原告之訴等語。
理由本件被告以原告所有坐落台北縣新店市○○○段寶斗厝小段二七七－一一地號土地，於七十八年二月二十一日為台北縣新店市公所徵收，取得土地徵收補償費四八、四○
四、六七○元（含土地債券九、一九○、○○○元、即期支票三九、二一四、六七○元），原告於同年五月十五日將其中款項一、五○○、○○○元及一二、○○○、○○○元，分別轉存入其配偶高黃美玉及其弟高龍堂於中國信託公司城中分公司二年定期存款帳戶，應屬贈與為由，依行為時遺產及贈與稅法第四條第二項規定，核定原告贈與總額為一三、五○○、○○○元，加計前次贈與總額一二五、五六五、九七○元，核定原告七十八年度贈與總額為一三九、○六五、九七○元，淨額為一三八、六一
五、九七○元，發單課徵贈與稅七、四二五、○○○元，固非無見。惟按「左列各款不計入贈與總額．．．配偶相互贈與之財產。．．．八十四年一月十四日以前配偶相互贈與之財產，及婚嫁時受贈於父母之財物在一百萬元以內者，於本項修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，適用前項第六款及第七款之規定。」為八十七年六月二十四日修正公布遺產及贈與稅法第二十條第一項第六款、第二項所規定。而本件被告所指前述原告贈與財產予其配偶高黃美玉部分，該事實雖發生於000年0月00日前，然迄未核課確定，自仍有上開規定之適用。茲被告就該部分計入贈與總額，課徵贈與稅，尚嫌未洽。訴願及再訴願決定未及糾正，而遞予維持，亦屬可議，原告起訴意旨執以指摘，即非全無理由。又本件事贈與總額及稅率之計算，爰將再訴願決定、訴願決定及原處分，關於課徵贈與稅部分均予撤銷，另由被告再行審酌，並為適法之處分，以昭折服。兩造其餘訴辯事由，不另審論。至原告就所罰鍰起訴部分，另行裁定（八十七年度裁字第一四四八號）。併此敍明。
據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。中華民國八十七年十二月二十四日
行政法院第一庭
審判長評事 黃綠星
評事 林茂權 評事 高秀真 評事 藍獻林 評事 黃璽君 右正本證明與原本無異
法院書記官邱彰德中華民國八十七年十二月三十日