裁判字號：高雄高等行政法院92年訴字第291號判決
裁判日期：民國92年07月22日
裁判案由：綜合所得稅
高雄高等行政法院判決九十二年度訴字第二九一號
原告甲○○訴訟代理人乙○○被告財政部臺灣省南區國稅局代表人 朱正雄 局長訴訟代理人丁○○
丙○○右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國九十二年一月二十日台財訴字第０九一００六四二七三號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
壹、事實概要：原告民國（下同）八十九年度綜合所得稅結算申報，列報綜合所得總額為新台幣（下同）二、０一六、七三五元，淨額為一、一九０、四二九元，經被告核定全年綜合所得額為一九、六二０、三０四元，應補徵稅額六、三三二、九三八元，並以原告漏報營利及利息等所得合計一七、一九八、三七六元為由，依所得稅法第一百十條規定，按所漏稅額六、二八０、二六三元處０．二倍之罰鍰一、二五
六、０００元（計至百元止）。原告不服，就被告核定原告及其配偶 李冠瑩 轉讓七十九年至八十五年間取得之立大農畜興業股份有限公司（下稱立大公司）緩課股票之營利所得一七、一八六、七二七元及罰鍰部分申請復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
貳、兩造之聲明：
一、原告聲明求為判決：訴願決定及原處分均撤銷。
二、被告聲明求為判決：駁回原告之訴。
參、兩造主張之理由：
甲、原告起訴意旨略謂：
一、按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額．．．但此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時，面額部份應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅」行為時促進產業升級條例第十六條訂有明文。所謂「．．股東因而取得．．．」、「．．．該股東當年度綜合所得額．．．」即係指股東本身經由移轉該股票而獲得一定之利益所得，稽徵機關方能依前開規定加以課稅，此一解釋，始符合有所得始有租稅之基本原理。準此，該規定所謂之轉讓，自須以股東本人為移轉行為，並因該移轉行為而有一定所得獲致利益，始足當之。而此為政府課稅行之合理基礎。
二、本件原告對於七十九年至八十五年間取得之訴外人立大公司之緩課股票，並未有任何移轉行為，該等股票權利主體所以產生變更，乃係因金融機構逕行轉讓變現所致，原告亦未因此而有任何所得。被告將金融機構之轉讓行為視為原告之轉讓行為，亦將該金融機構之變現所得列入原告之營利所得，並據以核定原告之應繳稅額，其認事用法均有所違誤。
三、次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失」司法院釋字第二七五號解釋揭示在案。蓋行政罰性質上係屬行政機關對於人民所為之制裁，原則上自應以有故意或過失等可歸責事由之行為，行政機關始得加以處罰，其理自明。惟為兼顧行政目的之實現，對於學理上所謂之行為犯，即就「僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者」之行為，推定為有過失；換言之，凡該等行為之行為人得舉證證明自己無過失者，行政機關仍不得加以處罰。本件原告從來即以依法誠實納稅自豪，未曾有任何故意漏稅紀錄，系爭八十九年度綜合所得稅結算申報，亦本於依法納稅之心態誠實申報；惟原告卻因對於行為時促進產業升級條例第十六條所謂「轉讓」之解釋，與被告所採之立場不一，致生本件爭議，乃始料未及。由此可見，對於漏報應申報課稅之所得額一事，原告並無任何故意過失，顯而易見。職故，縱使鈞院對於行為時促進產業升級條例第十六條規定所謂「轉讓」之解釋，採取與被告同樣之立場，則在原告依法補稅之同時，依前揭司法院釋字第二七五號解釋之意旨，被告並不得依所得稅法第一百十條第一項規定，對原告處以罰鍰；原處分對原告處以罰鍰，自屬於法有違等語。
乙、被告答辯意旨略謂：
一、營利所得部分：
（一）按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額。」所得稅法第十四條第一項第一類前段規定甚明。次按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額；．．．但此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配時之時價，如低於面額時，以實際轉讓價格或贈與、遺產分配之時價申報。」行為時促進產業升級條例第十六條前段定有明文。
（二）本件原告及其配偶李冠瑩八十九年度轉讓七十九年至八十五年間取得之立大公司緩課股票合計一七、一八六、七二七元，漏未申報，被告乃依首揭規定，核定原告及其配偶營利所得一七、一八六、七二七元。原告雖訴稱其及配偶七十九年至八十五年間取得之立大公司緩課股票，未有任何移轉行為，系爭股票權利主體變更，係因金融機構逕行轉讓變現所致，原告未有任何所得云云，然查，原告及其配偶八十九年度轉讓所有立大公司緩課股票合計一七、一八六、七二七元，乃其所不爭，雖稱立大公司股票係金融機構逕為轉讓處分，然上開股票既已轉讓，系爭營利所得既已發生，被告依首揭規定，核定原告及其配偶營利所得一七、一八六、七二七元，並無不合，原告所訴洵不足採。
二、罰鍰部分：
（一）按「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額．．．之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除．．．扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第七十一條第一項前段及第一百十條第一項所明定。
（二）本件原告八十九年度綜合所得稅結算申報，漏報營利所得一七、一八六、七二七元及利息所得一一、六四九元合計一七、一九八、三七六元，有綜合所得稅結算申報書、核定通知書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單可稽，違章事證足堪認定，被告依前揭規定按所漏稅額酌情減輕處六、二八０、二六三元０‧二倍罰鍰一、二五六、０００元（計至百元止），並無違誤，原告所訴為無理由，請予駁回等語。
理由
甲、本稅部分：
一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額．．．」及「納稅義務人應於每年二月二十日起至三月底止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。但短期票券利息所得之扣繳稅款及營利事業獲配股利總額或盈餘總額所含之可扣抵稅額，不得減除。」分別為所得稅法第十四條第一項第一類前段及行為時同法第七十一條第一項所明定。次按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額；．．．。但此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配時之時價，如低於面額時，以實際轉讓價格或贈與、遺產分配之時價申報。．．」行為時促進產業升級條例第十六條前段亦定有明文。
二、本件原告及其配偶李冠瑩八十九年度轉讓七十九年至八十五年間取得之立大公司緩課股票合計一七、一八六、七二七元，漏未申報，被告乃核定原告及其配偶營利所得一七、一八六、七二七元之事實，有原告八十九年度綜合所得稅結算申報書、被告綜合所得稅核定通知書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單附於原處分卷可稽，洵堪認定。原告起訴意旨略謂：原告及配偶七十九年至八十五年間取得之立大公司緩課股票，未有任何移轉行為，系爭股票權利主體變更，係因金融機構逕行轉讓變現所致，系爭股票轉讓之所得未歸其所獲，從而原告並無任何營利所得，自無漏報之違章行為云云，茲為爭議。
三、經查，原告及其配偶八十九年度轉讓所有立大公司緩課股票合計一七、一八六、七二七元，乃其所不爭，雖該立大公司股票係由金融機構逕為轉讓處分，然此亦係基於原告及其配偶與金融機構先前融資約定之授權，要難謂對原告及其配偶不生效力，是該處分行為仍屬行為時促進產業升級條例第十六條前段規定之轉讓行為，自無疑義。又該股票既已轉讓，而出售之所得，亦減免原告之銀行保證責任，職故，系爭營利所得確已發生，被告依首揭規定，核定原告及其配偶營利所得
一七、一八六、七二七元，即無不合。原告猶執前詞而予爭執，委無可採。
乙、罰鍰部分：
一、次按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」所得稅法第一百十條第一項規定甚明。末按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。．．．」復據司法院釋字第二七五號解釋在案，是納稅義務人雖已依規定辦理結算申報，然若應申報課稅之所得額有漏報或短報之情事者，並不限於故意，縱為過失，亦應予以科罰。
二、本件原告雖另執稱：因原告對於行為時促進產業升級條例第十六條所謂「轉讓」之解釋，與被告所採之立場不一，致生本件爭議，乃始料未及，故原告對於漏報應申報課稅之所得額一事，實無可歸責之主觀要件云云。惟查，原告執有之前揭緩課股票轉讓所得申報憑單為第二聯，即為申報聯，其上載明：交原增資記名股票股東申報所得稅用，是原告對此所得應予申報，自難諉為不知。抑且，原告若對系爭所得應否列入申報有疑義，亦應在提出所得稅結算申報書之前，詢問稽徵機關予以確認，其捨此未由，尚難謂為無過失，依首揭所得稅法第一百十條第一項規定及司法院釋字第二七五號解釋，原告自應負過失之責，是被告予以裁罰，亦無不合。
丙、綜上所述，本件被告核定全年綜合所得額為一九、六二０、三０四元，應補徵稅額六、三三二、九三八元，並以原告漏報營利及利息等所得合計一七、一九八、三七六元，依所得稅法第一百十條規定，按所漏稅額六、二八０、二六三元處０．二倍之罰鍰一、二五六、０００元（計至百元止），洵無違誤。訴願決定予以維持，亦無不合。原告起訴求予撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，茲不逐一論述，併此敘明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年七月二十二日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官呂佳徵法官林勇奮法官蘇秋津右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十二年七月二十二日
法院書記官陳嬿如