裁判字號：臺中高等行政法院94年訴字第120號判決
裁判日期：民國94年06月23日
裁判案由：綜合所得稅
臺中高等行政法院判決
94年度訴字第00120號原告甲○○被告財政部臺灣省中區國稅局代表人乙○○訴訟代理人丙○○上列當事人間因綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國94年1月31日台財訴字第09300523740號訴願決定（案號：第00000000號），提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：原告未辦理民國（下同）89年度綜合所得稅結算申報，經被告所屬台中縣分局核定綜合所得總額新台幣（下同）19,346,798元，補徵應納稅額5,513,577元，並處罰鍰2,205,400元。原告不服，就營利所得及罰鍰項目，申請復查未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造之聲明：㈠原告聲明：求為判決訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。
㈡被告聲明：求為判決駁回原告之訴。
三、兩造之陳述：㈠原告部分：
⒈原告取自豐興鋼鐵股份有限公司（以下簡稱豐興公司）
之緩課股票，將是項股票送存台灣證券集中保管股份有限公司集中保管，質押予銀行做為擔保品，銀行分年逐次（89年至91年）斷頭出售，出售價格大部分皆低於面額轉讓，甚有低至5元者，而被告依送存集中保管年度（89年度）按面額每股10元核課營利所得14,390,000元，顯然違反行為時促進產業升級條例第16條但書規定，此類股票於「轉讓」、贈與或作遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時「所屬年度」之所得申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配之時價，「如低於面額時」，以「實際轉讓價格」或贈與、遺產分配之時價申報之規定。
⒉被告之核課原告89年度營利所得，所引財政部87年9月
3日台財稅第000000000號函釋，送存集保之緩課股票以送存年度全數依股票面額為所得額，此顯違反母法促進產業升級條例第16條但書之規定，依「轉讓所屬年度」為所得額，如實際轉讓價格低於面額時，依「實際轉讓價格」為所得額之規定。
⒊按大法官會議釋字第556號解釋理由書指出：憲法第19
條規定，人民有依法律納稅之義務，係指人民有依法律所定之納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及稅捐減免等項目，負繳納稅捐之義務或享受減免稅捐之優惠。主管機關基於法律概括授權而訂定之施行細則，僅得就實施母法所定納稅義務及其要件有關之事項予以規範，不得另為增減，否則即屬違反租稅法律主義；又有關人民自由權利之限制，應以法律定之，且不得逾越必要之程度，憲法第23條定有明文。如立法機關授權行政機關發布命令為補充規定者，行政機關於符合立法意旨且未逾越母法規定之限度內，亦得就執行法律有關之細節性、技術性事項以施行細則定之，惟其內容不得牴觸母法或對人民之自由權利增加法律所無之限制。
⒋而被告所引函釋顯然牴觸母法之實際轉讓之所得所屬年
度，且以面額核定所得額，亦與母法之低於面額之實際轉讓價格為所得額不符，嚴重違反租稅法定主義。
⒌再者，原告於90年4月30日檢具89年度綜合所得稅結算
申報書及相關憑單辦理結算申報，惟當時因原告財務不便，先行向銀行繳款719,344元，然因原承辦人員以未繳納全部稅額為由拒收，因而未能完成申報，被告以未申報論處處以罰鍰，顯然違法。
⒍按所得稅法第112條第1項之規定納稅義務人逾期繳納稅
款者，每逾2日按滯納之金額加徵百分之1滯納金。又依所得稅法施行細則第104條第1項謂本法第112條所說逾期繳納稅款，係指第3款逾本法第71條規定期限繳納結算申報應納稅款者。又依稅捐稽徵法第20條之規定，依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾2日按滯納數額加徵百分之1滯納金。被告以未繳納稅款視同未申報顯與法不合，更與情理不容，因未繳稅款係屬滯納稅款情事與申報係二件顯然不同情事。
⒎倘納稅義務人辦理申報時，縱有文件不全，稽徵機關應
收件，並應通知其於7日內補正，為所得稅法實行細則第68條所明訂，故被告拒絕原告申報，顯與法不合，再者，依財政部87年5月14日台財稅第000000000號函明釋，上述情事應按已申報案件處理。
⒏被告原核定應納稅額6,542,011元，減扣繳（可扣抵稅
額）309,090，減「結算申報已自繳稅額」719,344元，應補稅額5,513,577元。而原處分書92年度財所字第50091000682號又以未依法自行辦理綜合所得稅結算申報，處以0.4倍罰鍰2,205,400元。前項已依法減除結算申報已自繳稅款，後段又以未申報結算論處罰鍰，顯然自相矛盾。
⒐依行為時促進產業升級條例第16條規定：「公司以其未
分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額；其股東為營利事業者，免予計入當年度營利事業所得額課稅。但此類股票於轉讓、贈與或遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與、遺產分配時之時價，如低於面額時，以實際轉讓價格或贈與、遺產分配之時價申報：一、增置或更新從事生產、提供勞務、研究發展、品質檢驗、防治污染、節省能源或提高工業安全衛生標準等用之機器、設備或運輸設備者。二、償還因增置或更新前款之機器、設備或運輸設備之貸款或未付款者。三、轉投資於第8條所規定之重要事業者。」，而原答辯以將上述股票送存集保視為轉讓，為租稅行政之方便，以送存集保當年度課徵營利所得，顯與上述法律背道而馳。然租稅法律主義旨在拘束稽徵機關之課稅行為，不得超出稅法規定增加人民原本所無之納稅義務，亦即憲法第19條規定，人民依據法律納稅，並非依據行政解釋函令納稅，此乃中央法規標準法第5條所明文規定應以法律規定之事項，即是法律保留之最高指導原則，而被告卻完全無視其存在。
⒑按原告上述之緩課股票係被銀行分3年逐次拋售，亦即
分3年轉讓，且大部分均在90、91年間出售，而被告卻全部核課為89年度營利所得，顯與事實完全不符，且與母法作為轉讓所屬年度之所得完全不容。
⒒再依母法但書規定，實際轉讓價格如低於面額時，以實
際轉讓價格申報為營利所得，而90年間該股票在股票市場之年平均價為6.97元，最低價格為4.8元，而原告所持上述股票均以低於面額被銀行拋售，被告之原處分卻以面額10元核定營利所得，顯然違背母法旨義。
⒓綜上所述各點理由，被告所辯實不足採，其原處分顯然
違法，復查決定顯然不當，訴願決定又未詳加審究，為此請判決將訴願決定、原復查決定及原處分均予撤銷，另為適法處分，以維公理及正義。
㈡被告部分：
⒈營利所得：
⑴按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合
併計算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額‧‧‧應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」為所得稅法第14條第1項第1類前段所明定。次按「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額‧‧‧但此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配時之時價，如低於面額時，以實際轉讓價格或贈與、遺產分配之時價申報。」為行為時促進產業升級條例第16條前段所規定。又「公司股東取得符合促進產業升級條例第16條、第17條或原獎勵投資條例第13條規定之新發行記名股票，如於取得後始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵（放棄緩課）或於取得後將是項股票送存台灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，應由股東併入放棄緩課年度或送存集中保管年度所得課徵所得稅。前項股票於計算所得稅時，屬分配86年度或以前年度之盈餘或股利者，以股票面額為所得額。屬分配87年度或以後年度之盈餘或股利者，以股票面額加計所含可扣抵稅額之合計數為所得額。」為財政部87年9月3日台財稅第000000000號函所明釋。
⑵被告初查依各類所得扣繳暨免扣繳憑單核定原告、配
偶 黃淑媛 及扶養親屬 羅曼綾 、 羅曼綺 取自豐興公司營利所得分別為16,337,967元、243,109元及148,743元、140,640元。原告主張其以豐興公司股票向銀行融資，因屬緩課股票，於送存集保後質押予銀行以補足擔保品並非轉讓，且該質押股票遭斷頭後，其90年間所持之股票市價已低於面值，原查仍以面額計算稅捐，並不公平、合理等由申請復查，被告復查決定略以，查原告89年度有豐興公司緩課股票放棄緩課，應以面額課稅之營利所得14,390,000元、轉讓該公司緩課股票應以面額課稅之營利所得80,000元、另原告與配偶及扶養親屬取自該公司87年度或以後年度營利所得2,400,459元（含可扣抵稅額27,759元）合計16,870,459元，有各類所得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單影本可稽。次查，原告放棄緩課部分，該股票係屬公司分配86年度或以前年度之盈餘或股利，被告初查依前揭規定以股票面額併入89年度所得，並無不合；另有關轉讓緩課股票部分，其轉讓價格高於股票面額，原查依前揭規定以股票面額作為89年度所得，亦無不合。綜上，原核定營利所得並無不合，復查後仍予維持。訴願決定亦持與被告相同論見，予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：被告核課原告89年度營利所得，所引
財政部87年9月3日台財稅第000000000號函函釋，送存集保之緩課股票以送存年度全數依股票面額為所得額，此顯違反母法促進產業升級條例第16條但書之規定云云。
⑷查被告所屬台中縣分局於核定89年度綜合所得稅前已
予審查，並就原告原取得符合獎勵規定之記名股票送存集中保管部分，予以註銷89年度之營利所得，原告主張容有誤解，另按「公司股東取得符合促進產業升級條例第16條、第17條或原獎勵投資條例第13條規定之新發行記名股票，如於取得後始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵（放棄緩課）或於取得後將是項股票送存台灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，應由股東併入放棄緩課年度或送存集中保管年度所得課徵所得稅。前項股票於計算所得稅時，屬分配86年度或以前年度之盈餘或股利者，以股票面額為所得額。」為財政部87年9月3日台財稅第000000000號函所明釋。再按「本辦法依證券交易法第43條第2項規定訂定之。」、「參加人送存保管事業之有價證券，以參加人或其客戶本人所有，且非屬促進產業升級條例第16條及第17條或中華民國79年底前施行之獎勵投資條例第13條之緩課股票者為限。」為行為時有價證券集中保管帳簿劃撥作業辦法第1條、第15條所規定。又緩課股票係屬法令所賦予投資人享受延後納稅時間利益之權利，自可由投資人選擇享受或放棄享受緩課。再者，股東把特定股票存入證券經紀商之集保戶頭時，對台灣證券集中保管股份有限公司而言，即與其他同種類股票混同，無從特定何張股票為「緩課股利之股票」。又依前揭有價證券集中保管帳簿劃撥作業辦法第15條所規定：送存集中保管之有價證券，以非屬緩課股票者為限，是以投資人如參加股票集中保管，為便於股票之保管及日後之移轉，將所持有之緩課股票送存集中保管，認係其選擇自緩課股票送存集中保管之日起，放棄享受緩課之權利，自屬有據。故於緩課股票送存集中保管之日所屬年度，投資人即負有納稅之義務。是上開財政部87年9月3日台財稅第000000000號函釋，並不違反行為時促進產業升級條例第16條之立法意旨及規定，自得據以適用，另無增加行為時促進產業升級條例第16條規定所無限制之問題，亦未違反憲法第19條所揭示租稅法律主義之原則。從而，本件原告既將系爭緩課股票送存集保，有緩課股票轉讓所得申報憑單、各類所得扣繳暨免扣繳媒體申報資料及股利憑單媒體申報資料附卷（原處分卷第70頁至第91頁）可稽，並為原告所不爭。是原告縱使未出售系爭股票，然而既已放棄緩課，自不適用行為時促進產業升級條例第16條於轉讓年度課徵營利所得之規定，被告將系爭營利所得併計送存年度綜合所得課稅，自無不合（鈞院93年度訴字第443號判決參照）。是原告提起本訴訟並無新理由及新事證，仍復執前詞，所訴委不足採。
⒉罰鍰：
⑴按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具
結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額‧‧‧之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除‧‧‧扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第2項所明定。又「綜合所得稅納稅義務人已於結算申報期限內自行繳納結算申報應補繳之稅款，並於查獲前自行向稽徵機關申報者，應視同已如期辦理結算申報案件處理。」、「本部62台財稅第33564號函應同時具備下列兩個要件：㈠綜合所得稅納稅義務人已於結算申報期限內，自行繳納該次結算申報應行補繳之全部稅款‧‧‧故其缺陷僅在其未於結算申報期限內辦理結算申報之手續，並無漏報短報所得額或逾期繳稅之問題。㈡該納稅義務人在稽徵機關查獲其未如期辦理結算申報手續前，已自行向稽徵機關補辦申報手續。」為財政部62年5月14日台財稅第33564號函及63年9月11日台財稅第36731號函所明釋。
⑵原告89年度未辦理結算申報，漏報本人、配偶及受扶
養親屬營利、薪資、利息、租賃及機會中獎等所得合計19,346,798元，有股利憑單、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單等可稽，被告乃按補徵稅額5,513,577元處0.4倍罰鍰2,205,400元（計至百元止）。原告主張其於90年間申報綜合所得稅時，承辦人員以繳稅資料不齊全而拒收，有所開立之支票可資證明，請網開一面，以較輕之罰則處分或免去罰鍰云云，經被告復查決定略以，查原告89年度綜合所得稅經核准延長申報期限至90年4月30日，其雖於90年4月30日繳納本稅719,344元，但仍未於期限內繳清全部稅款及於被告查獲前（91年8月7日）補辦申報手續，違章事證明確。至原告主張其於90年間申報綜合所得稅時，承辦人員以繳稅資料不齊全而拒收乙節，依原告所提示支票影本尚無法證明被告承辦人員有拒收情事，其主張核不足採，原處分已考量違章情節，按補徵稅額酌予減輕處0.4倍罰鍰並無違誤，復查後仍予維持，訴願決定亦持與被告相同論見，予以駁回。
⑶訴訟意旨略謂：原告主張90年間申報綜合所得稅時，
縱有文件不全，稽徵機關應收件，並應通知其於7日內補正，為所得稅法施行細則第68條所明定，故被告拒絕原告申報顯與法不合云云。
⑷按「當事人主張事實須負舉證責任倘其所提出之證據
不足為主張事實之證明自不能認其主張之事實為真實。」改制前行政法院36年判字第16號著有判例。原告所提示支票影本尚無法證明被告承辦人員有拒收情事，主張核不足採，至原告主張被告並未通知補正乙節，按所得稅法施行細則第68條規定「納稅義務人辦理結算申報時未依規定檢附各項附表或證明文件者，稽徵機關應通知其於7日內補正。」，而本件係未辦理結算申報案件，自不適用於該規定，原告所訴委不足採。
理由
一、有關營利所得部分：㈠按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計
算之：第1類：營利所得：公司股東所獲分配之股利總額‧‧‧應按股利憑單所載股利淨額或盈餘淨額與可扣抵稅額之合計數計算之。」、「公司以其未分配盈餘增資供左列之用者，其股東因而取得之新發行記名股票，免予計入該股東當年度綜合所得額‧‧‧但此類股票於轉讓、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時所屬年度之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配時之時價，如低於面額時，以實際轉讓價格或贈與、遺產分配之時價申報。」分別為所得稅法第14條第1項第1類前段及行為時促進產業升級條例第16條前段所規定。又「公司股東取得符合促進產業升級條例第16條、第17條或原獎勵投資條例第13條規定之新發行記名股票，如於取得後始不欲享受免予計入當年度所得額課稅之獎勵（放棄緩課）或於取得後將是項股票送存台灣證券集中保管股份有限公司集中保管時，應由股東併入放棄緩課年度或送存集中保管年度所得課徵所得稅。前項股票於計算所得稅時，屬分配86年度或以前年度之盈餘或股利者，以股票面額為所得額。屬分配87年度或以後年度之盈餘或股利者，以股票面額加計所含可扣抵稅額之合計數為所得額。」亦為財政部87年9月3日台財稅第000000000號函釋有案，上開函釋為主管機關就其職掌公務所為職務上解釋，既與所得稅法及促進產業升級條例不相牴觸，自可採用。
㈡本件被告依各類所得扣繳暨免扣繳憑單核定原告、配偶黃
淑媛及扶養親屬羅曼綾、羅曼綺取自豐興公司營利所得分別為16,337,967元、243,109元及148,743元、140,640元，原告不服申請復查，主張其以豐興公司股票向銀行融資，因屬緩課股票，於送存集保後質押予銀行以補足擔保品並非轉讓，且該質押股票遭斷頭後，其90年間所持之股票市價已低於面值，原查仍以面額計算稅捐，並不公平、合理，被告復查決定略以，原告89年度有豐興公司緩課股票放棄緩課，應以面額課稅之營利所得14,390,000元、轉讓該公司緩課股票應以面額課稅之營利所得80,000元、另原告與配偶及扶養親屬取自該公司87年度或以後年度營利所得2,400,459元（含可扣抵稅額27,759元）合計16,870,459元，有各類所得扣繳暨免扣繳憑單、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單影本附原處分卷可稽。又原告放棄緩課部分，該股票係屬公司分配86年度或以前年度之盈餘或股利，被告依前揭規定以股票面額併入89年度所得，並無不合；另有關轉讓緩課股票部分，其轉讓價格高於股票面額，被告依前揭規定以股票面額作為89年度所得，亦無不合，乃以駁回原告復查之申請，揆諸前揭規定及函釋，被告原處分及復查決定，並無違誤。
㈢茲原告主張略以﹕依據財政部89年7月26日台財稅第00000
00000號函釋規定﹕「公開發行公司董事、監察人及特定股東，其取得符合88年12月31日修正前促進產業升級條例第16條、第17條或原獎勵投資條例第13條規定之發行記名股票，依「台灣證券集中保管股份有限公司業務操作辦法」第83條規定，送存集中保管時，因是類股票係以客戶別分別設置保管帳戶，公開發行公司董事、監察人及特定股東，依規定申請領回時，該公司係以原股票交付之。準此，是類股票於送存集中保管時，得免計入送存集中保管年度所得課徵所得稅，不適用本部87年9月3日台財稅第000000000號函說明二有關併入送存集中保管年度所得課徵所得稅之規定。」被告核課原告89年緩課股票送存集保之營利所得，顯然錯誤。又被告就原告89年度送存集保之緩課股票全數依面額每股10元核定89年度營利所得14,390,000元，顯然違反行為時促進產業升級條例第16條但書規定，此類股票於「轉讓」、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時「所屬年度」之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配之時價，「如低於面額時」以「實際轉讓價格」或贈與、遺產分配之時價申報。被告依已就獎勵規定之記名股票送存集中保管部分，予以註銷89年度之營利所得，顯與事實不符云云。然查：
⒈本件原告未辦理89年度綜合所得稅結算申報，經被告所
屬台中縣分局核定漏報本人、配偶及受扶養親屬營利、薪資、利息、租賃及機會中獎等所得合計19,346,798元，此有案關綜合所得稅核定通知書乙份、各類所得扣繳暨免扣繳憑單影本、股利憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單等附卷可稽，其違章事實，洵足認定。
⒉原告主張依據財政部89年7月26日台財稅第0000000000
號函釋規定，依「台灣證券集中保管股份有限公司業務操作辦法」第83條規定，送存集中保管時，因是類股票係以客戶別分別設置保管帳戶，公開發行公司董事、監察人及特定股東，依規定申請領回時，該公司係以原股票交付之。準此，是類股票於送存集中保管時，得免計入送存集中保管年度所得課徵所得稅，不適用財政部87年9月3日台財稅第000000000號函說明二有關併入送存集中保管年度所得課徵所得稅之規定，被告核課原告89年緩課股票送存集保之營利所得，顯然錯誤，又被告就原告89年度送存集保之緩課股票全數依面額每股10元核定89年度營利所得14,390,000元，顯然違反行為時促進產業升級條例第16條但書規定，此類股票於「轉讓」、贈與或作為遺產分配時，面額部分應作為轉讓、贈與或遺產分配時「所屬年度」之所得，申報課稅。至實際轉讓價格或贈與遺產分配之時價，「如低於面額時」以「實際轉讓價格」或贈與、遺產分配之時價申報。被告已就獎勵規定之記名股票送存集中保管部分，予以註銷89年度之營利所得，顯與事實不符乙節。查本件經被告所屬台中縣分局於核定89年度綜合所得稅前，即已予審查，並就原告原取得符合獎勵規定之記名股票送存集中保管部分，予以註銷89年度之營利所得，此為原告所不否認。再按「本辦法依證券交易法第43條第2項規定訂定之。」、「參加人送存保管事業之有價證券，以參加人或其客戶本人所有，且非屬促進產業升級條例第16條及第17條或中華民國79年底前施行之獎勵投資條例第13條之緩課股票者為限。」為行為時有價證券集中保管帳簿劃撥作業辦法第1條、第15條所規定。又緩課股票係屬法令所賦予投資人享受延後納稅時間利益之權利，自可由投資人選擇享受或放棄享受緩課。再者，股東把特定股票存入證券經紀商之集保戶頭時，對台灣證券集中保管股份有限公司而言，即與其他同種類股票混同，無從特定何張股票為「緩課股利之股票」。又依前揭有價證券集中保管帳簿劃撥作業辦法第15條所規定：送存集中保管之有價證券，以非屬緩課股票者為限，是以投資人如參加股票集中保管，為便於股票之保管及日後之移轉，將所持有之緩課股票送存集中保管，認係其選擇自緩課股票送存集中保管之日起，放棄享受緩課之權利，自屬有據。故於緩課股票送存集中保管之日所屬年度，投資人即負有納稅之義務。是上開財政部87年9月3日台財稅第000000000號函釋，並不違反行為時促進產業升級條例第16條之立法意旨及規定，自得據以適用，並無增加行為時促進產業升級條例第16條規定所無限制之問題，亦未違反憲法第19條所揭示租稅法律主義之原則。
⒊至就送存集保之緩課股票爭執部分，查原告以豐興公司
股票向銀行融資，固屬緩課股票，係於送存集中保管後質押予銀行以補足擔保品，自不符財政部89年7月26日台財稅第000000000號函免計入集中保管年度所得課稅規定，原告對此容有誤解，被告將系爭營利所得併計送存年度綜合所得課稅，自無不合。
⒋另被告依各類所得扣繳暨免扣繳憑單核定原告、配偶黃
淑媛及扶養親屬羅曼綾、羅曼綺取自豐興公司營利所得分別為16,337,967元、243,109元及148,743元、140,640元，揆諸首揭規定，亦無違誤。
二、有關罰鍰部分：㈠按「納稅義務人應於每年2月20日起至3月底止，填具結算
申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額‧‧‧之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除‧‧‧扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」、「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3倍以下之罰鍰。」為行為時所得稅法第71條第1項前段及第110條第2項所明定。又「綜合所得稅納稅義務人已於結算申報期限內自行繳納結算申報應補繳之稅款，並於查獲前自行向稽徵機關申報者，應視同已如期辦理結算申報案件處理。」、「本部62台財稅第33564號函應同時具備下列兩個要件：㈠綜合所得稅納稅義務人已於結算申報期限內，自行繳納該次結算申報應行補繳之全部稅款‧‧‧故其缺陷僅在其未於結算申報期限內辦理結算申報之手續，並無漏報短報所得額或逾期繳稅之問題。㈡該納稅義務人在稽徵機關查獲其未如期辦理結算申報手續前，已自行向稽徵機關補辦申報手續。」為財政部62年5月14日台財稅第33564號函及63年9月11日台財稅第36731號函釋在案。
㈡本件原告未辦理89年度綜合所得稅結算申報，漏報本人、
配偶及受扶養親屬營利、薪資、利息、租賃及機會中獎等所得合計19,346,798元，業如前述。被告乃按補徵稅額5,513,577元處0.4倍罰鍰計2,205,400元（計至百元止）。
原告不服申請復查，主張其於90年間申報綜合所得稅時，承辦人員以繳稅資料不齊全而拒收，有所開立之支票可資證明，請網開一面，以較輕之罰則處分或免去罰鍰云云，經被告復查決定略以，查原告89年度綜合所得稅經核准延長申報期限至90年4月30日，其雖於90年4月30日繳納本稅719,344元，但仍未於期限內繳清全部稅款及於被告查獲前（91年8月7日）補辦申報手續，違章事證明確。至原告主張其於90年間申報綜合所得稅時，承辦人員以繳稅資料不齊全而拒收乙節，依原告所提示支票影本尚無法證明被告承辦人員有拒收情事，其主張核不足採，原處分已考量違章情節，按補徵稅額酌予減輕處0.4倍罰鍰，並無不合，乃駁回原告復查申請，揆諸上揭規定及函釋，原處分及復查決定並無違誤。
㈢原告雖起訴主張：其於90年間申報綜合所得稅時，承辦人
員以繳稅資料不齊全而拒收，未能完成申報，被告以未申報論處顯與事實不合。另被告就罰鍰部分，稱未於期限內繳清全部稅款，視為未申報，顯與法不合，因未繳清稅款係屬滯納稅款問題，依稅捐稽徵法第20條規定，依稅法規定逾期繳納稅捐者，每逾2日按滯納數額加徵1%滯納金，並不能視以未申報論。被告又謂原告未於查獲前補申報手續，但依所得稅法施行細則第68條規定，稽徵機關應通知納稅義務人於7日內補正資料，至今被告並未通知原告補正，謂原告未補正，以未申報論處，顯然不合情理，更與法不容云云，然查：
⒈本件原告未辦理89年度綜合所得稅結算申報，漏報本人
、配偶及受扶養親屬營利、薪資、利息、租賃及機會中獎等所得合計19,346,798元，有股利憑單、各類所得扣繳暨免扣繳憑單及緩課股票轉讓所得申報憑單等附原處分卷可稽，原告違章事實明確。
⒉又原告主張其於90年間申報綜合所得稅時，承辦人員以
繳稅資料不齊全而拒收，未能完成申報，被告以未申報論處顯與事實不合云云乙節，按「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實」改制前行政法院（現已改制為最高行政法院）36年判字第16號著有判例，原告空言主張申報遭拒，未能提供確切證明文件供核，其主張自難採信。
⒊至原告主張依所得稅法施行細則第68條規定，稽徵機關
應通知納稅義務人於7日內補正資料，至今被告並未通知原告補正部分，按所得稅法施行細則第68條規定「納稅義務人辦理申報時未依規定檢附各項附表或證明文件者，稽徵機關應通知其於7日內補正。」係指有申報時之處理方式，而本件係未辦理結算申報案件，自不適用於該規定，原告主張容有誤解，其主張亦無足採。
⒋另本件原告89年度綜合所得稅經核准延長申報期限至90
年4月30日，其雖於90年4月30日繳納本稅719,344元，但仍未於期限內繳清全部稅款及於被告查獲前（91年8月7日）補辦申報手續，是被告按補徵稅額5,513,577元處0.4倍罰鍰2,205,400元（計至百元止），揆諸上開規定，並無不合。
三、綜上所述，原告所為主張均非可採，本件原處分及復查決定並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事件已臻明確，兩造其餘之陳述及舉證，不影響於本判決之判斷，爰不一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第195條第1項後段、第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國94年6月23日
第二庭審判長法官王茂修
法官許金釵法官莊金昌以上正本證明與原本無異。
如不服本判決，應於判決送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後20日內向本院提出上訴理由書（須依對造人數附具繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。
提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票390元（34元及5元郵票各10份)。
中華民國94年6月23日
書記官邱吉雄