裁判字號：臺北高等行政法院93年訴字第3830號判決
裁判日期：民國95年03月02日
裁判案由：地價稅
臺北高等行政法院判決
93年度訴字第03830號原告甲○○訴訟代理人 許秀川 會計師被告臺北縣政府稅捐稽徵處代表人乙○○處長）住同訴訟代理人丙○○上列當事人間因地價稅事件，原告不服臺北縣政府中華民國93年9月30日第00000000號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告所有坐落新店市○○段474、500、501地號等3筆土地，其使用分區均為「山坡地保育區」，使用地類別亦均為「丙種建築用地」，原告以系爭土地為無償供社區球場使用為由向被告機關申請免徵地價稅。經被告機關（新店分處）函復原告略以，系爭土地為臺北縣政府核發80使字第686號（75建字第1263號建築執照）、80使字第719號（75建字第1264號）、80使字第720號（75建字第1265號）及80使字第721號（75建字第1161號建築執照）等4筆使用執照之法定空地，而否准其免徵地價稅之申請。原告不服，提起訴願遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分均撤銷；並請求
被告機關就系爭土地應作成自民國93年起免徵地價稅之行政處分。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：被告機關否准原告免徵地價稅之申請，是否適
法？㈠原告主張之理由：
⒈依土地稅減免規則第9條：「無償供公共使用之私有土
地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬原告房屋應保留之空地部份，不予免徵。」⒉系爭土地為無償供社區球場使用，經被告機關現場勘查確認在案。
⒊經查建造房屋應保留之空地，在土地登記謄本上均會記
載地上建物建號（檢附新店市○○段490、498地號土地登記謄本如附件2），本件系爭土地之土地登記謄本並未記載地上建物編號（附件3），足以證明系爭土地並非建造房屋應保留空地。
⒋檢附系爭土地及周邊相關土地之地籍圖謄本（附件1）
，再就被告答辯所提80店使字686、719、720、721號使用執照之建築地點、基地面積、法定空地面積、一樓建築面積，分析如下：
⑴新坡段474地號非法定空地：經查80店使字第686號使
用執照（附件2）建築地點為青潭段濕水子小段123-6地號（重測後新坡段490地號，附件3）。
①80店使字第686號使用執照建築基地面積906㎡與新坡段490地號面積907.45㎡相當。
②80店使字第686號使用執照1樓面積299.64㎡，法定
空地面積記載「空白」，實際建築面積遠低於新坡段490地號土地面積907.45㎡。原告參考80店使字第721號法定空地比例67%計算，則本686號使用執照法定空地面積應為606.36㎡。如是，1樓面積299.64㎡加法定空地面積606.36㎡合計906㎡與新坡段490地號土地面積907.45㎡相當。
③新坡段490地號土地登記謄本記載：「地上建物建
號：共12棟」。系爭新坡段474地號土地登記謄本沒有記載地上建物。
⑵新坡段500地號非法定空地：經查80店使字721號使用
執照（如附件5）建築地點為青潭段濕水子小段135地號（重測後新坡段498地號，如附件6）80店使字第721號使用執照建築基地面積1,918㎡，與新坡段498地號土地面積1,917.26㎡相當。
①80店使字第721地號使用執照1樓面積633.56㎡加法
定空地面積1,284.44㎡合計1,918㎡，與新坡段498地號土地面積1,917.26㎡相當。
②新坡段498地號土地登記謄本記載「地上建物建號
：共28棟」系爭新坡段500地號土地登記謄本沒有記載地上建物。
⑶新坡段501地號非法定空地，經查被告並未提示相關地號之使用執照。
①經查135地號為前項80店使字第721號使用執照之建築基地，詳見前項說明。
②又系爭新坡段501地號土地登記謄本（附件8）也沒有記載地上建物。
⑷80店使字第719號使用執照（附件9）建築地點為青潭
段濕水子小段134地號（重測後新坡段499地號，附件10）與系爭土地無關，且：
①80店使字第719號使用執照，建築基地面積4,084㎡與新坡段499號土地面積4,050.39㎡相當。
②80店使字第719號使用執照1樓面積1,487.32㎡加法
定空地面積2,596.62㎡合計4,083.94㎡與新坡段499地號土地面積4,050.39㎡相當。
⑸80店使字第720號使用執照（附件11）建築地點為青
潭段濕水子小段125地號（重測後新坡段468地號，附件12）與系爭土地無關，且：
①80店使字第720號使用執照建築基地面積2,934㎡與新坡段468地號土地面積2,916.17㎡相當。
②80店使字第720號使用執照1樓面積1,083.76㎡加法
定空地1,850.24㎡合計2,934.00㎡與新坡段468地號土地面積2,916.17㎡相當。
⒌依財政部72年3月2日台財稅第31356號函釋規定：「…
XX君等所有坐落XX號等33筆土地，既經查明係供XX○○○區○道路使用，雖社區四周加築圍牆並設人管理，惟外來訪客仍可進入，應視為供公共使用之土地，依土地稅減免規則第9條規定，其非屬建造房屋應保留之空地部份，准予免徵地價稅。」⒍本件社區球場所在地之社區範圍，泛指附近山坡地所有
之住家，並無圍牆，道路四通八達，任何人均得自由進出，比較前項社區更開放。至社區崗哨主要係管理車輛出入，維護秩序而設，並非限制車輛出入，對於人一般是開放，且社區球場完全開放，並無收費，由社區管委會維護，任何人均得使用，除附近居民外，新店市居民亦經常來打球，沒有任何限制或管制，因此係公共使用而非特定人使用，符合土地稅減免規則第9條之規定，應准予免稅。
⒎綜上論結，原處分顯非適法，訴願決定亦有不當，請鈞院撤銷原處分、訴願決定，以維法治。
㈡被告主張之理由：
⒈按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外
，應課徵地價稅。」為土地稅法第14條所明定。次按「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」為土地稅減免規則第4條、第9條明文。
⒉本件原告所有系爭坐落新店市○○段○○○○號（重測前
為青潭段濕水子小段123-7地號）、500地號（重測前為青潭段濕水子小段135-1地號）、501地號（重測前為青潭段濕水子小段129-6地號）等3筆土地，其使用分區均為「山坡地保育區」，使用地類別亦均為「丙種建築用地」，系爭土地雖經被告機關所屬新店分處現場勘查係供社區球場使用，惟查其乃臺北縣政府核發80使字第686號（75建字第1263號建築執照）、80使字第719號（75建字第1264號建築執照）、80使字第720號（75建字第1265號建築執照）及80使字第721號（75建字第1161號建築執照）等4筆使用執照之法定空地，此有臺北縣政府93年5月14日北府工建字第0930372979號函附卷可稽，自無適用首揭土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅之餘地，從而被告機關否准其請，尚無不合。
⒊所謂「公共使用」，係指私有土地具有公共用物性質之
法律關係，亦即私有土地須為供不特定之公眾使用（司法院釋字第400號解釋理由書參照），始有上揭土地稅減免規則第9條本文規定之適用。本案系爭土地係供社區特定居民之球場使用，而原告對該使用狀態並不爭執，則系爭土地無償提供之使用對象，既非不特定之公眾，核與土地稅減免規則第9條減免要件不符，遑論系爭土地尚且為法定空地，依同條但書規定，亦無免徵地價稅之適用。
⒋本案系爭土地雖經臺北縣政府94年8月30日北府工建字
第0940622026號函更正為非法定空地，惟被告機關所屬新店分處再於94年9月13日現場會勘結果，系爭新坡段500地號、501地號等2筆土地為社區球場，面積計196.13平方公尺，另系爭新坡段474地號土地為社區籃球場使用之面積約525平方公尺，餘94平方公尺則為雜木林（附件1）上開系爭土地係位於台北縣新店市大千豪景社區內，該社區設有警衛崗哨管理，社區球場係提供社區住戶使用。
⒌雖依該社區管理委員會94年9月22日（94）大千管字第0
007號函復略以，系爭土地上之球場對外開放供公眾休閒使用，沒有訂定管理規則，並無收取費用及供特定成員使用（附件2）。惟查，土地稅減免規則係由土地稅法第6條及平均地權條例第25條之授權而由行政院訂定。按土地稅法第6條規定：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免;其減免標準及程序，由行政院定之。」平均地權條例第25條規定：「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」土地稅減免規則既係由上開二法律之授權訂定，則適用該規則時，自應審酌土地稅法第6條及平均地權條例第25條之規定意旨，作為解釋法律之依據。經查前揭土地稅減免規則第9條所稱「無償供公共使用」之要件，於適用時自仍應回歸土地稅法第6條及平均地權條例第25條之基本精神，即須進一步審核系爭土地之使用是否達成發展經濟、促進土地利用、增進社會福利之目的為斷。本件原告雖主張其所有系爭土地係無償供社區球場使用，任何人均得自由進出，沒有任何管制或限制云云，惟依被告機關所屬新店分處查得該社區設有警衛崗哨管理，應非任何外人可自由出入，而現場勘查所拍得之照片資料顯示，系爭土地係作為「社區球場」開放使用，顯然僅提供社區住戶使用，並非供所有不特定公眾使用，尚難謂其已達「發展經濟，促進土地利用，增進社會福利」而能獲得地價稅之減免（鈞院93訴2868號判決參照）。
⒍綜上所陳，原告之訴應認為無理由，請駁回原告之訴，俾維稅政。
理由
一、本件被告代表人原為 郭豊 鈐，訴訟中變更為乙○○，業據被告新任代表人提出承受訴訟狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。
二、按「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」為土地稅法第14條規定甚明。次按「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」、「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」為土地稅減免規則第4條、第9條所明定。
三、本件原告所有坐落新店市○○段474、500、501地號等3筆土地，其使用分區均為「山坡地保育區」，使用地類別亦均為「丙種建築用地」，原告以系爭土地為無償供社區球場使用為由，於93年3月16日向被告機關申請免徵地價稅，經被告機關否准其免徵地價稅之申請。原告不服，提起訴願遭決定駁回，循序起訴意旨略以：建造房屋應保留之空地，在土地登記謄本上均會記載地上建物建號，系爭土地之土地登記謄本並未記載地上建物編號，足證系爭土地並非建造房屋應保留之空地；又系爭土地為無償供社區球場使用，球場所在地之社區範圍，泛指附近山坡地所有之住家，並無圍牆，道路四通八達，任何人均得自由進出，比較前項社區更開放；且社區崗哨主要係管理車輛出入，維護秩序而設，並非限制車輛出入，對於人一般是開放，再社區球場完全開放，並無收費，由社區管委會維護，任何人均得使用，除附近居民外，新店市居民亦經常來打球，沒有任何限制或管制，因此係公共使用而非特定人使用，參照上揭財政部72年3月2日台財稅第31356號函釋意旨，符合土地稅減免規則第9條之規定，自應准予免稅云云。
四、查原告所有系爭坐落新店市○○段○○○○號（重測前為青潭段濕水子小段123-7地號）、500地號（重測前為青潭段濕水子小段135-1地號）、501地號（重測前為青潭段濕水子小段129-6地號）等3筆土地，其使用分區均為「山坡地保育區」，使用地類別亦均為「丙種建築用地」，有土地登記謄本附原處分卷可稽；系爭土地經被告機關所屬新店分處於94年9月13日會同地政機關派員現場會勘結果，系爭新坡段500地號、501地號等2筆土地為社區球場，面積計196.13平方公尺，另系爭新坡段474地號土地為社區籃球場使用之面積約525平方公尺，餘94平方公尺則為雜木林，有勘查記錄附卷可稽；又系爭土地經被告機關所屬新店分處依臺北縣政府93年5月14日北府工建字第0930372979號查覆意旨，認系爭土地乃臺北縣政府核發80使字第686號（75建字第1263號建築執照）、80使字第719號（75建字第1264號建築執照）、80使字第720號（75建字第1265號建築執照）及80使字第721號（75建字第1161號建築執照）等4筆使用執照之法定空地，有臺北縣政府93年5月14日北府工建字第0930372979號函附原處分卷可稽；是被告機關認系爭土地並無適用首揭土地稅減免規則第9條規定免徵地價稅之餘地，乃否准原告免徵地價稅之申請。
五、依上揭土地稅減免規則第9條規定「無償供公共使用之私有土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。
但其屬建造房屋應保留之空地部分，不予免徵。」原告申請依該規定免徵地價稅遭否准；是兩造爭點厥為系爭土地是否為上開80使字第686號等4筆使用執照之法定空地？是否無償供公共使用？經查：
（一）本院通知台北縣政府工務局建管課承辦人 楊季儒 到庭結證稱系爭土地經詳細核對土地之資料後，發現系爭3筆土地並無納入基地範圍內，並非屬80使字第686號等4筆使用執照之法定空地等語（見本院94年9月20日準備程序筆錄）；並有使用執照地籍套繪圖可參；臺北縣政府93年5月14日北府工建字第0930372979號函認系爭土地屬法定空地，亦據該府另於94年8月30日以北府工建字第0940622026號函更正該項錯誤，查覆系爭土地確非屬法定空地之情，亦有台北縣政府94年8月30日北府工建字第0940622026號函附本院可稽；是系爭土地並「非屬」上開80使字第686號等4筆使用執照之法定空地，自堪認定。
（二）系爭新坡段500地號、501地號等2筆土地為社區球場，面積計196.13平方公尺，另系爭新坡段474地號土地為社區籃球場使用之面積約525平方公尺，餘94平方公尺則為雜木林，據被告會同地政機關派員查勘屬實，已如前述；原告雖主張系爭土地為無償供社區球場使用，該社區球場完全開放，並無收費，由社區管委會維護，任何人均得使用，除附近居民外，新店市居民亦經常來打球，沒有任何限制或管制，因此係供公共使用而非特定人使用，參照上揭財政部72年3月2日台財稅第31356號函釋意旨，符合土地稅減免規則第9條之規定，應准予免稅云云；惟查，土地稅減免規則係由土地稅法第6條及平均地權條例第25條之授權而由行政院訂定。按土地稅法第6條規定：「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免;其減免標準及程序，由行政院定之。」平均地權條例第25條規定：「供國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、公私墓、慈善或公益事業等所使用之土地，及重劃、墾荒、改良土地者，其地價稅或田賦得予適當之減免；減免標準與程序，由行政院定之。」土地稅減免規則既係由上開二法律之授權訂定，則適用該規則時，自應審酌土地稅法第6條及平均地權條例第25條之立法意旨，作為解釋法律之依據。經查前揭土地稅減免規則第9條所稱「無償供公共使用」之要件，於適用時自仍應回歸土地稅法第6條及平均地權條例第25條之規範目的，即須進一步審核系爭土地之使用是否達成發展經濟、促進土地利用、增進社會福利之目的為斷。
原告雖主張其所有系爭土地係無償供社區球場使用，任何人均得自由進出，沒有任何管制或限制云云；惟查本院於94年12月21日會同兩造至系爭土地勘驗結果，系爭新坡段
500地號、501地號等2筆土地供社區網球場使用，位於台北縣新店市○○○街○○巷○弄底之大千豪景社區內，網球場有二個出入口，無門，出入口張貼「本場所開放時間表為上午8:00至中午12:00；下午15:00至晚上21:30；大千豪景管理委員會敬啟」之告示；另系爭新坡段474地號土地為部份供社區籃球場使用，部份為雜木林，位於台北縣新店市○○○街○○巷○弄底之大千豪景社區內，籃球場有一出入口，無門（原有一門已脫落在旁，掛於鐵絲網上之鎖已生銹，出入口張貼「本場所開放時間上午8:00至中午12:00；下午15:00至晚上21:30；大千豪景管理委員會敬啟」之告示；又該大千豪景社區，於入口處附近設有警衛崗哨，有警衛看守並設有欄車柵欄管制，該崗哨並設有「請停車換證」之告示；又位於崗哨對面之社區服務中心旁，另有一鈄坡道路出入口，係社區資源回收站，設有鐵絲網門，勘驗時未關閉，鐵絲網上有鐵鍊，車輛無法通行，出入口旁置有9個新店市公所大型垃圾桶各情，有本院94年12月21日勘驗筆錄及現場照片、現場略圖等附卷可稽；該大千豪景社區管理委員會現任主任委員 陳平洋 於本院現場勘驗時，亦結證稱大千豪景社區係以經由崗哨的新坡一街為主要出入口，社區崗哨24小時皆有人看守，崗哨主要係管理車子，對於訪客會登記，柵欄為欄車之用，住戶車輛出入有識別證，識別證向管理委員會申請並登記，球場剛開始有設門鎖，後來就沒有鎖了，本社區球場大概是一般住戶帶朋友來打球較多，偶而也會有外人來打等語（見本院94年12月21日訊問筆錄）；則系爭土地供社區球場使用部份，由其所處位置係在大千豪景社區內，且該社區主要出入口又設有崗哨及欄車柵欄，崗哨24小時皆有人看守，雖崗哨主要係管制車輛（住戶車輛出入主要憑識別證），非針對出入之人員；惟綜括觀之，該社區球場主要係供社區住戶使用，尚難謂係供所有不特定公眾使用，並未符合土地稅減免規則第9條所稱「無償供公共使用」之要件。原告主張系爭土地供社區球場使用，應屬「無償供公共使用」云云，尚非可採。
六、又系爭土地經被告機關所屬新店分處依臺北縣政府93年5月14日北府工建字第0930372979號查覆意旨，認系爭土地乃臺北縣政府核發80使字第686號等4筆使用執照之法定空地，乃否准原告免徵地價稅之申請；惟本件訴訟中，系爭土地據臺北縣政府94年8月30日北府工建字第0940622026號函更正為非法定空地，情事變更，被告機關於訴訟中乃因之主張系爭土地供社區球場使用，係供社區住戶使用，非供所有不特定公眾使用，並未符合土地稅減免規則第9條「無償供公共使用」之要件，該項理由之追補，並未變更原處分之同一性，基於訴訟經濟與紛爭解決一次性之原則，本院自應一併予以審究，併予敘明。
七、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告機關認系爭土地未符合土地稅減免規則第9條免徵地價稅之要件，否准原告免徵地價稅之申請，並無違誤，訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，並請求被告機關就系爭土地應作成自93年起免徵地價稅之行政處分，為無理由，應予駁回。
八、兩造其餘主張陳述，於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第3項前段，判決如主文。
中華民國95年3月2日
第六庭審判長法官林樹埔
法官曹瑞卿法官許瑞助上為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國95年3月2日
書記官吳芳靜