裁判字號：最高行政法院89年判字第2240號判決
裁判日期：民國89年06月23日
裁判案由：地價稅
行政法院判決八十九年度判字第二二四○號
原告甲○○被告彰化縣稅捐稽徵處右當事人間因地價稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年六月五日台財訴第000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰
主文原告之訴駁回。
事實緣原告所有坐落彰化縣彰化市○○段八四六之三、八四六之一○二、八四六之一○三、八四六之一○六及八四六之一○七地號等五筆土地，原經被告課徵田賦有案。嗣被告依據彰化地政事務所民國八十六年六月三日彰地三字第七二○八號函及彰化市公所八十六年六月十四日彰市工字第一五二一八號函通報，暨彰化地政事務所造送之土地清冊，以系爭土地自八十三年起，屬於公共設施完竣地區，依法應課徵地價稅，爰依土地稅法第二十二條課徵其八十四及八十五年地價稅，分別為新台幣（下同）二五、三五七元及二四、六九○元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨如次：
原告起訴意旨及補充理由略謂：一、依憲法第十九條規定：「人民有依法律納稅之義務。」相對的政府機關亦應依法行政。按「第二十條第二項都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完竣地區，依法限制建築地區，依法不能建築地區及公共設施保留地等之地區範圍，如有變動，工務（建設）機關應於每年二月底前，將變動地區範圍送地政機關及農業主管機關。」又「地政機關或農業主管機關對前項變動地區內應行改課地價稅之土地，應於每年五月底前列冊移送主管稽徵機關。」為土地稅法施行細則第二十五條所明定。惟本案被告將本應於八十三年五月底辦理之事項遲至八十六年八月方才辦理，並通知原告，核與上揭法條相悖。又被告所引用之函即彰化地政事務所八十六年六月三日彰地三字第七二○八號函及彰化市公所八十六年六月十四日彰市工字第一五二一八號函亦均未依上揭條文規定辦理。基於平等原則，在原告未獲通知前仍作農業使用，理應課徵田賦，方始合理，原告所有原係課徵田賦之土地，在被告未合法通知改課前，因尚欠課徵地價稅之要件，要難認為可依法補徵地價稅，詎被告卻將一切疏失責任均歸諸於原告，殊欠公允。二、又前開二期地價稅之課徵，被告亦未依土地稅法第四十三條之規定公告週知，即率爾核發稅單，顯然違法。三、本案系爭土地原係課徵田賦在案，卻遭被告違法違憲突來改課地價稅，在原告未獲通知前即已投入大量人力、物力及水土改良等，如此造成之資源浪費，其損失遠超過前開被徵地價稅額數倍，請鈞院依憲法第二十四條規定判決被告賠償損失（至少亦應抵銷違徵稅額）。四、綜上所陳，本案原處分及訴願、再訴願決定，均未查明事實，且所引用條文違憲，顯有違誤，實難令人信服，請將再訴願、訴願決定及原處分均撤銷等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者，亦同：一、．．．二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。」為土地稅法第二十二條第一項第二款所明定。又「稅捐之核課期間，依左列規定．．．在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰．．．」稅捐稽徵法第二十一條定有明文。次按「徵收田賦之土地，經稅地清查發現公共設施已完竣，應自何時改課地價稅一案，請查明公共設施完竣年期，並自完竣之次年期改課地價稅。」為財政部八十一年十一月二十五日台財稅第000000000號函釋有案。二、本案被告係依據彰化地政事務所八十六年六月三日彰地三字第七二○八號函及彰化市公所八十六年六月十四日彰市工字第一五二一八號函通報，前開土地自八十三年起，屬於公共設施完竣地區，乃依前開規定核定補徵其八十四及八十五年度地價稅分別為二五、三五七元及二四、六九○元。至原告主張系爭土地經被告於八十五年七月間核准自八十五年起課徵田賦，復依彰化地政事務所及彰化市公所函稱該等土地於八十三年公共設施已完竣區即課徵地價稅，前後矛盾，依法律不究既往原則，應自原告接獲通知公共設施完竣時（即八十六年）起始改課地價稅乙節。經查系爭土地雖經被告八十五年七月二十九日彰稅財字第一二○三○九號函准自八十五年起繼續課徵田賦（註：田賦自七十六年起停徵），惟嗣後於核課期間內既經有關單位通報新課稅事實，被告據以改課地價稅尚無不合，且公共設施完竣應行改課地價稅之土地，地政機關或農業主管機關如未如期依土地法施行細則第二十五條第二項規定，於每年五月底前列冊移送主管稽徵機關者，現行法令尚無免補徵地價稅之規定，所訴自八十六年起始課徵地價稅乙節，於法無據。三、另原告訴稱：前開二期地價稅之課徵，被告未依土地稅法第四十三條規定公告週知，即率爾核發稅單，顯然違法乙節。經查八十四、八十五年度地價稅，被告業於八十四年九月十五日彰稅財字第八四一一九九九四號函暨八十五年九月七日彰財稅字第八五一二三三一六號函發布地價稅開徵公告在案。原告所稱顯非事實，請判決駁回原告之訴等語。
理由按「已規定地價之土地，除依第二十二條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」及「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用地使用者。二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者。三、依法限制建築，仍作農業用地使用者。四、依法不能建築，仍作農業用地使用者。五、依都市計畫編為公共設施保留地，仍作農業用地使用者。」、「前項第二款及第三款，以自耕農地及依耕地三七五減租條例出租之耕地為限。」為土地稅法第十四條及第二十二條第一項、第二項分別定有明文。次按「稅捐之核課期間，依左列規定：．．．二、．．．應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為五年。．．．」、「在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵。．．．」復為稅捐稽徵法第二十一條第一項、第二項所明定。本件原告所有坐落彰化縣彰化市○○段八四六之三地號等五筆土地，原經被告課徵田賦有案。嗣被告依據彰化地政事務所及彰化市公所上開函之通報，以系爭土地自八十三年起，屬於公共設施完竣地區，依法應課徵地價稅，爰依土地稅法第二十二條課徵其八十四及八十五年地價稅，分別為二五、三五七元及二四、六九○元。原告以系爭土地經被告於八十五年七月間會同地政機關實地勘查，核准自八十五年起課徵田賦在案。今又依彰化地政事務所及彰化市公所函稱係屬於公共設施完竣地區，豈不前後矛盾。且法律不溯及既往，在原告未獲通知公共設施完竣前仍供農業使用之土地，應不得補徵地價稅，否則豈不造成重複課稅云云，申經被告復查決定，以系爭土地於八十三年公共設施完竣，應自次年期起改課地價稅，原核定補徵八十四及八十五年地價稅，洵無不合。至於系爭土地前雖經被告八十五年七月二十九日彰稅財字第一二○三○九號函准自八十五年起繼續課徵田賦，惟嗣後既經有關單位通報新課稅事實，被告依首揭規定據以改課地價稅尚無不合，亦無重複課徵，乃為復查駁回之決定。一再訴願決定遞予維持，經核均無違誤。原告訴稱依憲法第十九條規定，人民有依法律納稅之義務，相對的政府機關亦應依法行政。被告將本應於八十三年五月底辦理之事項遲至八十六年八月方引用上開彰化地政事務所及彰化市公所函辦理，並通知原告，核與土地稅法施行細則第二十五條相悖。基於平等原則，在原告未獲通知前仍作農業使用，理應課徵田賦，方始合理。原告所有原係課徵田賦之土地，在被告未合法通知改課前，因尚欠課徵地價稅之要件，要難認為可依法補徵地價稅，詎被告卻將一切疏失責任均歸諸於原告，殊欠公允。又前開二期地價稅之課徵，被告亦未依土地稅法第四十三條之規定公告週知，即率爾核發稅單，顯然違法。系爭土地原係課徵田賦在案，卻遭被告違法違憲突來改課地價稅，在原告未獲通知前即已投入大量人力、物力及水土改良等，如此造成之資源浪費，其損失遠超過前開被徵地價稅額數倍，請鈞院依憲法第二十四條規定判決被告賠償損失（至少亦應抵銷違徵稅額），本案原處分及訴願、再訴願決定，均未查明事實，且所引用條文違憲，顯有違誤云云。經查系爭土地雖經被告八十五年七月二十九日彰稅財字第一二○三○九號函准自八十五年起繼續課徵田賦，惟嗣後於法定核課期間內，既經彰化地政事務所及彰化市公所以上開函通報另有應課徵地價稅之事實，則被告依稅捐稽徵法第二十一條第二項規定據以改課地價稅，即屬於法有據。次依土地稅法施行細則第二十五條規定：「第二十一條第二項都市土地農業區﹑保護區、公共設施尚未完竣地區、依法限制建築地區、依法不能建築地區及公共設施保留地等之地區範圍，如有變動，工務（建設）機關應於每年二月底前，將變動地區範圍送地政機關及農業主管機關。」、「地政機關或農業主管機關對前項變動地區內應行改課地價稅之土地，應於每年五月底前列冊移送主管稽徵機關。」惟地政機關或農業主管機關如未依上開規定如期於每年五月底前列冊移送主管稽徵機關者，現行法令尚無不溯及既往予以免補徵地價稅之規定，原告主張應自八十六年起始課徵地價稅方屬合理，在未獲知改課地價稅之前所投入土地改良費用，應屬原告之損失，至少應抵銷違法課徵之稅額乙節，核無足採。又查土地稅法第四十三條規定：「主管稽徵機關於查定納稅義務人每期應納地價稅額後，應填發地價稅稅單，分送納稅義務人或代徵義務人，並將繳納期限、罰則、收款公庫名稱地點、稅額計算方法等公告週知。」上開規定，係對主管稽徵機關每年開徵地價稅應踐行之公告規定，其公告事項為「繳納期限、罰則、收款公庫名稱地點、稅額計算方法等」，本件係屬個案發現另有應補徵地價稅之處分，既經被告合法送達於原告，即發生效力，自無上開規定之適用。原告訴稱被告未依規定公告週知，即率爾核發稅單，顯然違法云云，不無誤解。原告起訴意旨，並無理由，應予駁回。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年六月二十三日
行政法院第五庭
審判長評事 廖政雄
評事 趙永康 評事 沈水元 評事 林清祥 評事 姜仁脩 右正本證明與原本無異
法院書記官葛雅慎中華民國八十九年六月二十六日