裁判字號：高雄高等行政法院92年訴字第739號判決
裁判日期：民國92年12月23日
裁判案由：地價稅
高雄高等行政法院判決九十二年度訴字第七三九號
原告海通貨櫃工業股份有限公司代表人甲○○董事長訴訟代理人戊○○
侯永福律師被告高雄縣政府稅捐稽徵處代表人乙○○處長訴訟代理人 王銘山
丁○○丙○○右當事人間因地價稅事件，原告不服高雄縣政府中華民國九十二年六月六日府法訴字第八五三二四號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
甲、事實概要：緣原告所有坐落高雄縣○○鄉○○○段二四八０、二五三０、二五三０—一、二五三０—二、二五三０—三、二五三五、二五三五—一、二五三六、二五三六—一、二五
三七、二五三七—一、二五三七—二、二五四四、二五四四—一、二五四五、二五四五—一、二五四六、二五四六—一、二五四七、二五四七—一、二五四八、二五四八—一、二五四九、二五四九—一、二五五０、二五五０—一、二五五一、二五五一—
一、二五五二及二五五二—一地號等三十筆土地（下稱系爭土地），原已申請核准按工業用地稅率課徵地價稅，嗣經被告清查時，查獲系爭土地工廠登記證業於民國（下同）八十六年十二月十九日註銷在案，認定已不適用工業用地稅率課徵地價稅，被告乃按一般用地稅率核課原告九十一年地價稅計新臺幣（下同）四、三四二、三七六元。原告不服，申請復查結果，未獲變更，提起訴願，經遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。
乙、兩造聲明：
一、原告聲明求為判決：
（一）訴願決定及原處分均撤銷。
（二）訴訟費用由被告負擔。
二、被告聲明求為判決：
（一）原告之訴駁回。
（二）訴訟費用由原告負擔。
丙、兩造主張之理由：
一、原告起訴意旨略謂：
（一）本件是否得衹以原告原申請核發之工廠登記證已經註銷，而不論其實際使用狀況，即逕認系爭土地「未按目的事業主管機關核定規劃使用」，而改按一般用地稅率課徵地價稅？申言之，土地稅法第十八條第一項第一款但書所謂的「未按目的事業主管機關核定規劃使用者」，究竟是依何種標準認定之？是依「形式審查」抑或「實質認定」？⑴依財政部八十一年八月十一日台財稅字第八一０三０三七一九號函認：「××罐頭廠股份有限公司，於註銷工廠登記後，將所有××地號等三筆經核准按工業使用地稅率課徵地價稅之土地，租予○○公司使用，如經查明仍符合工業用地有關規定，應准繼續適用工業用地稅率課徵地價稅。」由該解釋函之意旨可知：縱使「註銷工廠登記後」，如經查明仍符合工業用地有關規定，仍應准繼續用工業用地稅率課徵地價稅，足證是否按核定規劃使用，應以實際情況實質認定之，初不論形式上工廠登記證之有無。⑵次依財政部六十九年五月二十八日台財稅字第三四二四四號函認：「主旨：關於××鹹業公司工廠用地，可否適用工業用地稅率課徵地價稅一案，復如說明二。．．．二、查土地稅法第十八條規定，工業用地統按千分之十五（現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者不適用之。本案土地原為工廠用地，該工廠已停工，但仍作公司銷售北部產品之儲運及轉運使用，依照本部六八台財稅字第三六四七二號函規定，由該公司向工業主管機關取證，倘經證實仍符按核定規劃使用，應可按工業用地稅率課徵地價稅。」依該函之解釋意旨，縱使工廠已停工，但如仍作合於工業目的使用，仍應按工業用地稅率課徵地價稅，亦是採實質認定。⑶據上揭財政部解釋函令，基於信賴保護及平等原則，應一體適用之。是訴願決定以原告原領有之工廠登記證已經註銷且已停工為由，認原告之系爭土地未按原目的事業主管機關核定規劃使用，其法令解釋，顯有違誤。
（二）依照本案目的事業主管機關高雄縣政府建設局，於九十一年九月十三日會同兩造勘查系爭土地之使用情況，其結論固祇是記載「該工廠目前停工，現況未變更作其他用途」，惟得否單以該「現況未變更作其他用途」，即遽認系爭土地未供作工業的使用呢？查，如原告之公司執照所示，原告原所從事主要業務，係生產各型標準運輸貨櫃拖車及鋼鐵結構內外銷，以及貨櫃翻修；且上述業務性質，原已經目的事業主管機關認定合於工業用途，故自八十三年起即經被告核准依工業用地稅率課徵地價稅案。雖然，原告於八十六年十二月八日申請高雄縣政府註銷工廠登記，惟依高雄縣政府八十六年十二月十九日八六府建工字第二二０九四九號函說明之規定，該「註銷後之廠地廠房，不得移作非工業之使用」。由此足證：原告原來所從事之事業範圍本合於工業目的使用；從而，目的事業主管機關於九十一年九月十三日勘查系爭土地之現況時，所認定「現況未變更作其他用途」，實已肯認系爭土地仍然是作工業使用，詎知，原訴願決定不察系爭土地向來之使用背景，妄加斷章取義，而為不利於原告之解釋，其認事用法，自有未洽！
（三）本件原告之所以申請註銷工廠登記證，乃是擬申請都市計畫變更系爭土地為住宅用地，而配合法令作業規定。茲原告所有工廠既已停工，所營業務即必須了結現務、出清存貨，並處分固定資產設備，以為清算之準備，而如原告所提發票所示，原告自八十七年度至八十九年度之營業額有二、二八一、七六五元，此數額尚不包括處分閒置資產、存貨之收益，況且衡之常理，營業額之多寡，與系爭土地是否供工業目的之使用，並無必然的依存關係，仍應按其使用現況是否合乎前所指定之目的加以論斷，而且，原告於工廠停工後出清存貨之營業額，較之工廠運作時為少，寧屬正常現象，因此，訴願決定徒以原告之營業額不若往前，即遽認系爭土地非供作工業使用，顯有違反「不當連結禁止」原則之違誤。如原告之公司執照所示，原告於工廠登記證註銷後，系爭土地作為儲放原有貨櫃及其零件，再出售出清，仍在原申請營業項目內。按製造貨櫃出售，係屬定作物供給契約，其為承攬與買賣之混合，而原所製造之貨櫃及其零件，在停止生產後，加以儲存待一一出售，理所當然，焉能將之割裂為二，謂祇生產部分於工業使用，儲存出售即不合工業使用呢？被告在其九十一年七月十六日高縣稅財字第０九一００六七八二五號函中，亦肯認系爭土地「如仍作貨櫃翻修儲運使用」，符合工業用地條件；詎，其在復查決定時卻又出爾反爾，作相反之認定，實不足取。更何況，是否合於工業目的使用，乃是目的事業主管機關之權限，而系爭土地之使用現況，經目的事業主管機關即高雄縣政府建設會勘結果，認「未變更作其他用途」，且系爭土地原即已被認定作工業用途在案，足證縱使原告原領有之工廠登記證已註銷，系爭土地仍作原來工業目的之使用，依「行政一體原則」，目的事業主管機關所作之認定，被告應受其拘束，不得作相反認定，否則即屬違背「行政一體原則」，自係違法不當。
（四）再查，原告前申請註銷原領有之工廠登記證，係因為申請變更都市計畫，擬將系爭土地改為住宅用地，而應當時內政部所頒訂之「都市計畫工業區檢討變更審議規範」規定，遂申請註銷，該工廠登記證註銷後，一方面原告當然不得再從事生產，一方面系爭土地仍不得移作非工業之使用。申言之，原告之一舉一動，均是依法令行事，而本件都市計畫變更案，從八十六年迄今，仍在審議中，系爭土地之使用分區管制仍為工業用地，原告因工廠登記證註銷，不能從事生產，已損失甚鉅，未蒙其利，先受其害。
（五）原告於八十六年註銷工廠登記證後，系爭土地悉依內政部所頒規範及高雄縣政府函示「不得移作非工業之使用」：⑴土地使用目的於未變更前，是否即當然成為「一般用地」，並進由被告逕予適用一般用地稅率課徵地價稅，並非毫無疑問，復觀土地稅法第十八條之規定，即便已屬工業用地但不符使用目的者，即被排除不適用工業用地稅率，故實際上必須符合工業使用目的而後可，足見工廠登記證與工業使用目的，二者顯然不同，否則，高雄縣政府又何須於註銷原告工廠登記後畫蛇指示「不得移作非工業之使用」？職是，工業用地於註銷工廠登記證後是否即當然改按一般用地課徵地價稅，實待商榷，因此，被告所謂「‧‧‧系爭土地原係按工業用地之特別稅率課徵地價稅，原告於工廠登記證註銷後，應依土地稅法施行細則第十五條規定申報改按一般用地稅率課徵地價稅，惟原告並未依法申報。‧‧‧」等語，似有誤會。按原告未申請變更、亦未註銷工廠登記證前，除得從事生產及相關業務外，系爭土地作為儲放原有貨櫃及其零件等貨櫃儲運使用，本為原告之原申請營業範圍內，與工業使用目的相符，系爭土地因申請變更而註銷工廠登記證後，因此停工而作為儲運使用，事所必然，儲運使用既仍屬營業項目之工業使用範圍內，自亦與工業使用目的相符，故被告上開推論，顯然不合事理。⑵再者，原告自六十八年起即已取得工業用地證明書，並建有廠房、機器及相關設備等，從事貨櫃製造及出售，使用狀態完全符合工業用地條件，縱令註銷工廠登記證後，仍保有上開廠房、設備，除因應工廠登記證註銷後之停工外，經營項目始終在原申請之業務範圍內，即使九十年七月拆除鋼構廠房，僅佔有全區域約四分之一強至三分之一，上開廠房拆除後，仍餘有鋼筋混泥土結構廠房、倉庫及其他設備等，足見在工廠登記證註銷後，原告不論在硬式設備或所營業務，除因應停工外，與註銷前並無不同，悉依高雄縣政府函示「不得移作非工業之使用」為之。
（六）原告自八十七年至九十一年仍處於工業目的使用狀態中：原告因工廠停工，即須了結現務、出清存貨，及處理固定資產設備，原告八十七年度至九十一年度除照常有營業額收入外，對於存貨及資產逐年陸續有所處理，此有原告公司八十七年度至九十一年度之會計師查核報告書存貨及閒置資產統計資料可稽，每一年度均分為存貨與閒置資產二大項，每一大項均再細分小項，每一項目均以去年度十二月三十一日之盤點結果扣減當年度十二月三十一日之盤點結果即得出當年度之處理金額，茲以各別年度分項敘述如后（八十七年度詳述，以下年度因同理而略述）：⑴查核統計資料第一頁所列八十七年度部分：①存貨部分：該項下分為原料及物料，原料以八十六年底盤點結果扣減八十七年度底盤點結果得處理金額為四、０００元，物料未處理，處理金額為０，八十七年度存貨部分之處理金額計為四、０００元。②閒置資產部分（未供營業使用之閒置固定資產）：該項下分為閒置資產及待處理固定資產，前者再細分為土地、房屋及建築、運輸設備等三小項，均未處理；後者再細分機器設備、電氣設備、工具設備等三小項，機器設備以八十六年底盤點結果扣減八十七年度盤點結果為八、九四四、八六六元，電氣設備及工具設備均未處理，因此待處理固定資產小計為八、九四四、八六六元；八十七年度閒置資產部分之處理金額計為八、九四四、八六六元。③合計存貨部分及閒置資產部分之處理金額為八、九四
八、八六六元即為八十七年度處理金額之總額。⑵查核統計資料第一頁至第二頁所列八十八年度部分﹕①存貨部分：原料之處理金額為四、四一七、三一四元整，物料未處理，八十八年度存貨部分之處理金額為四、四一七、三一四元整。②閒置資產部分：閒置資產中之土地、房屋及建築、運輸設備等均未處理；待處理固定資產中之機器設備處理金額為二九０、八六二元，電氣設備、工具設備；八十八年度閒置資產部分之處理金額為二九０、八六二元。③合計存貨部分及閒置資產部分之處理金額為四、七０八、一七六元即為八十八年度處理金額之總額。⑶同理，查核統計資料第二頁所列八十九年度部分：①存貨部分：原料及物料均全數處理完畢，八十九年度存貨部分之處理金額計為三、四
八三、一０二元。②閒置資產部分：閒置資產中之土地、房屋及建築均未處理，運輸設備之處理金額為一、四二一、一六九元；待處理固定資產中之機器設備、工具設備均全數處理完畢，電氣設備未處理，處理金額計為四七八、二五四元；故八十九年度閒置資產部分之處理金額為六、一九九、四二三元。③合計存貨部分及閒置資產部分之處理金額為九、六八二、五二五元即為八十九年度處理金額之總額。⑷同理，查核統計資料第二頁至第三頁所列九十年度部分：①存貨部分於八十九年已全部處理完畢。②閒置資產部分：閒置資產中之土地未處理，房屋及建築之處理金額為二七、七三九、七三五元整，運輸設備全數處理完畢，處理金額為九０五、０００元；待處理固定資產中機器設備、工具設備於八十九年已全部處理完畢，電氣設備未處理，九十年度閒置資產部分之處理金額為二八、六四四、七三五元。③合計存貨部分及閒置資產部分之處理金額為二八、六四四、七三五元即為八十九年度處理金額之總額。⑸同理，查核統計資料第三頁所列九十一年度部分：①存貨部分於八十九年已全部處理完畢。②閒置資產部分：閒置資產中之運輸設備於九十年已全數處理完畢，土地、房屋及建築均未處理；待處理固定資產中之機器設備、工具設備於八十九年已全數處理完畢，電氣設備未處理。③合計存貨部分及閒置資產部分之處理金額為零元。
（七）工廠登記證註銷後，系爭土地仍不得作非工業使用：①按工廠設廠完成後，應依法申請登記，經主管機關核准登記並發給工廠登記證後，始得從事物品製造、加工（工廠管理輔導法第十條第一項前段參照），因此，工廠登記證之核發目的，在使工廠得以合法從事工業製造行為；反之，無工廠登記證者，自不得為之。今原告既已註銷工廠登記證，自不得為工業製造行為，合先敘明。②工業用地固應符合工業使用目的，惟工廠登記證並非工業使用目的之唯一證明，此觀乎原告為申請變更土地使用目的，依據當時「都市計畫工業區檢討變更審議規範」規定，申請註銷工廠登記證時，高雄縣政府於八十六年十二月十九日八六府建工字第二二０九四九號函准予註銷同時亦指示「註銷後之廠地廠房不得移作非工業之使用。」亦可得知；另外，依土地稅法第十八條之規定，工業用地如不符使用目的者，即被排除不適用工業用地稅率，故工業用地是否符合工業使用目的，必備要件即實際上必須作為工業使用。易言之，系爭土地在其原工業使用目的未變更前，不論有無註銷工廠登記證，工業使用仍為系爭土地之唯一使用目的。
（八）系爭土地符合工業使用目的：⑴本件系爭土地實質上合於工業使用目的：原告之工廠登記證雖在八十六年底註銷，惟依證人 李淑卿 到庭證稱：「‧‧‧核發工廠登記證時，認定項目有使用分區、廠房面積、土地面積及機械動力設備，依據目前法律規定只要符合其中一項即可認定，但最主要的是要有在營運‧‧‧。」再佐之財政部台財稅字第八一０三０三七一九號函、台財稅字第三四二四四號函，足證要認定本件系爭土地是否作工業使用，應按前述實質內涵認定之。經查：①系爭土地之使用分區仍屬工業用地。②仍保有廠房、庫房及其他機械設備。③自八十七年以降，原告仍處於營業狀態中。由上列各項可知，以實際情形而論，系爭土地無一不合於工業使用目的。⑵本件未違反都市計畫工業區相關規範：據證人 廖才德 到庭證稱：「‧‧‧我們會去看的目的係要看該土地有無繼續做工業使用‧‧‧。」當原告問及本件是否有違反都市計畫工業區的規範時，廖才德答稱：「並沒有違反，他等於係閒置工廠而已‧‧‧。」顯見原告雖已註銷工廠登記證，系爭土地並未作工業使用以外之他用。⑶本件合於工業區之項目使用： 鈞院 曾提示高雄縣政府八十六年十二月十九日八六府建工字第二二０九四九號函，令證人李淑卿說明函中第四點即「註銷後之廠地廠房不得移作非工業之使用」之涵意與原告是否違反該函第四點時，曾明白指出：「本件係屬於甲種工業區，依據規定他們要符合該工業區之項目使用，如果僅係閒置並沒有違反此項規定。」由此可知，依其會勘結果，系爭土地並未違反工業區之項目使用，仍合於工業使用目的。
（九）綜合上述，系爭土地本作為工業使用，工廠登記證註銷後，仍合於工業使用狀態，顯與高雄縣政府函示相符，因此，系爭土地既為工業用地，復合於工業使用目的，即有土地稅法第十八條之適用，即系爭土地應依工業用地稅率核課地價稅。
二、被告答辯意旨略謂：
（一）按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；‧‧‧」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅，但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。」分別為土地稅法第十條第二項、第十八條第一項第一款所規定。次按「土地所有權人，申請適用本法第十八條特別稅率計徵地價稅者，應填具申請書，並依左列規定，向主管稽徵機關申請核定之。一、工業用地：應檢附工業主管機關核准之使用計畫書圖或工廠設立許可證及建造執照等文件。其已開工生產者，應檢附工廠登記證。．．．核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：一、逾目的事業主管機關核定之期限尚未按核准計畫完成使用者。二、停工或停止使用逾一年者。」、「適用特別稅率之原因、事實消滅時，土地所有權人應於三十日內向主管稽徵機關申報，未於期限內申報者，依本法第五十四條第一項第一款之規定辦理。」為土地稅法施行細則第十四條及第十五條所明定。末按「工業用地統按千分之十五（編者註：現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。‧‧‧其是否已按核定規劃使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」、「依土地稅法第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。」分別為財政部六十八年九月十四日台財稅字第三六四七二號函及八十年五月二十五日台財稅字第八０一二四七三五０號函釋在案。𧬇
（二）查原告所有系爭土地，於七十九年向高雄縣政府提出申請變更都市計畫，經高雄縣政府指示應依照內政部訂頒「都市計畫工業區檢討變更審議規範」規定，「為開發之工業區、通盤檢討需變更使用之工業區或個別已完成遷廠或經辦理註銷工廠登記證之工業區，申請變更都市計畫為非工業使用之建築用地時，應向當地直轄市、縣（市）政府都市計畫主管機關提出申請，經徵詢工業主管機關意見後，始得依法定程序辦理變更或由各級都市計畫委員會繼續審議。」依此，原告遂於八十六年十二月八日向高雄縣政府申請註銷工廠登記證，並經高雄縣政府八十六年十二月十九日八六府建工字第二二０九四九號函准予註銷工廠登記證在案。系爭土地原係按工業用地之特別稅率課徵地價稅，原告於工廠登記證註銷後，應依土地稅法施行細則第十五條規定申報改按一般用地稅率課徵地價稅，惟原告並未依法申報。從而，嗣被告於九十一年五月二十日高縣稅財字第０九一００四九０二一號函，依據前開財政部八十年五月二十五日台財稅第000000000號函釋規定，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期，即八十七年起恢復按一般用地稅率課徵地價稅，於法並無不合。又被告曾於九十一年九月十三日會同原告及高雄縣政府建設局都市計畫課及工業課相關人員至系爭土地現場勘查，該會勘紀錄載明「主旨：現況是否符合工業主管機關規劃使用；綜合結論為：該工廠目前停工，現況未變更作其他用途」。足見，目的事業主管機關已載明該工廠停工，並未認定系爭土地從事工業使用。參照前揭財政部六十八年九月十四日台財稅字第三六四七二號，是否已按核定規劃使用，應由土地所有權人向工業主管機關取證，原告無法提示經工業主管機關認定已按核定規劃使用之證明，自應恢復按一般用地稅率，課徵地價稅。
（三）又按「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務。」有司法院釋字第五三七號解釋可資參照。本件系爭土地經原告申請適用特別稅率，並經被告核准在案。惟原告於適用特別稅率之原因消滅後，未依土地稅法施行細則第十五條規定向被告申報，已如前述。況原告營業項目為「１生產各型標準運輸貨櫃拖車及鋼鐵結構內外銷。２貨櫃翻修。」依原告提示八十七年至九十年間銷貨發票，該品名未見有原告生產製造之產品，顯見原告於八十七年以後，已無從事生產製造。其營業額之多寡與系爭土地是否從事工業使用並無絕對關係，惟得佐證原告公司已呈停業狀態，是以，本件原告未盡協力義務，被告依法行政，洵無違誤。
（四）本件都市計畫案為原告主動提出申請，依據當時「都市計畫工業區檢討變更審議規範」規定，而註銷工廠登記證，並經高雄縣政府指示「不得移作非工業之使用」，迄今雖仍審議中，惟原告亦無法取具目的事業主管機關認定系爭土地仍按核定規劃使用之證明，業如前述；被告依法應按一般用地稅率課徵地價稅，並無違誤。綜上所述，本件原告之訴為無理由，請判決駁回之。
理由
一、按「本法所稱工業用地，指依法核定之工業區土地及政府核准工業或工廠使用之土地；‧‧‧。」、「供左列事業直接使用之土地，按千分之十計徵地價稅。但未按目的事業主管機關核定規劃使用者，不適用之：一、工業用地、礦業用地。
」、「核定按本法第十八條特別稅率計徵地價稅之土地，有左列情形之一者，應由土地所有權人申報改按一般用地稅率計徵地價稅：一、逾目的事業主管機關核定之期限尚未按核准計畫完成使用者。二、停工或停止使用逾一年者。」、「適用特別稅率之原因、事實消滅時，土地有權人應於三十日內向主管稽徵機關申報，未於期限內申報者，依本法第五十四條第一項第一款之規定辦理。」分別為行為時土地稅法第十條第二項、第十八條第一項第一款及同法施行細則第十四條第二項、第十五條所明定。又「主旨：土地稅法第十八條規定，工業用地統按千分之十五（現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者，不適用之。至於是否已按核定規劃開始使用，應由工業興辦人或土地所有權人，向工業主管機關取證，稽徵機關憑以按特別稅率課徵地價稅。說明：二、查工業用地之規劃使用，既係須經工業主管機關核定，其是否已按核定規劃開始使用，自宜以工業主管機關之認定為準。」、「二、查土地稅法第十八條規定，工業用地統按千分之十五（現行法改為千分之十）計徵地價稅，但未按核定規劃使用者不適用之。本案土地原為工廠用地，該工廠已停工，但仍作該公司銷售北部產品之儲運及轉運使用，依照本部六八台財稅第三六四七二號函規定，由該公司向工業主管機關取證，倘經證實仍符按核定規劃使用，自可按工業用地稅率課徵地價稅。」、「依土地稅法第十七條及第十八條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。」分別經財政部六十八年九月十四日台財稅字第三六四七二號函、六十九年五月二十八日台財稅字第三四二四四號函及八十年五月二十五日台財稅字第八０一二四七三五０號函釋明確在案。
二、經查，原告所有系爭土地，原已申請核准按工業用地稅率課徵地價稅，嗣經被告清查時，查獲系爭土地工廠登記證業於八十六年十二月十九日註銷在案，認定已不適用工業用地稅率課徵地價稅，被告乃按一般用地稅率核課原告九十一年地價稅計四、三四二、三七六元等事實，為兩造所不爭，並有高雄縣政府八十六年十二月十九日八六府建工字第二二０九四九號函及被告對原告之九十一年地價稅稅額繳款書（皆為影本）附於原處分卷可稽，洵堪認定。
三、原告雖訴稱：原告於八十六年註銷工廠登記，因工廠停工，即須了結現務、出清存貨，及處理固定資產設備，原告八十七年度至九十一年度除照常有營業額收入外，對於存貨及資產逐年陸續有所處理，此有原告公司八十七年度至九十一年度之會計師查核報告書存貨及閒置資產統計資料可稽，原告雖已未再生產製造，惟仍有做貨櫃翻修及儲運使用，原告八十七年至九十一年仍處於工業目的使用狀態中，依高雄縣政府建設局於九十一年九月十三日會同兩造勘查系爭土地之使用情況，其結論記載「該工廠目前停工，現況未變更作其他用途」，實已認定系爭土地仍然是作工業使用，而且依財政部台財稅第000000000號函及第三四二四四號函釋意旨，土地稅法第十八條第一項第一款但書所謂「未按目的事業主管機關核定規劃使用」，應從實質認定，然原處分及訴願決定以原告原領有之工廠登記證已經註銷且已停工為由，遂認原告之系爭土地未按原目的事業主管機關核定規劃使用，而未作實質認定，顯有違誤云云。
四、惟查，本件原告所有系爭土地，原係經核准按工業用地稅率課徵地價稅，然系爭土地工廠登記證既已於八十六年十二月十九日經高雄縣政府註銷，原告未依前述土地稅法施行細則第十五條之規定向被告申報，嗣經被告清查時查獲，遂於九十一年度改按一般用地稅率課徵地價稅，原告不服，申請被告復查，因依財政部前揭六十八年九月十四日台財稅字第三六四七二號函釋，原告於工廠登記證註銷或工廠停工後，尚應取據目的事業主管機關認定仍按工業用地核定規劃使用之證明，始有首揭土地稅法第十八條規定之適用，被告為確認原告於停工後，是否仍符合按工業主管機關核定規劃使用，經會同高雄縣政府會同工業主管機關及有關單位及原告，於九十一年九月十三日至系爭土地工廠會勘現況是否符合工業主管機關規劃使用，做成結論：「該工廠目前停工，現況未變更作其他用途。」此有該會勘紀錄及現場照片十一幀附於原處分卷可憑，而上開會勘紀錄結論中所謂「現況未變更作其他用途」等語，因原告主張其本從事工業使用，既載為未變更作其他用途，即指仍係從事工業使用之意，經本院傳訊到場勘驗之工業主管機關代表即證人高雄縣政府承辦人李淑卿到庭供稱：「我們九十一年九月十三日去現場看的時候，其廠房是空的，只有零星的機具在現場，他們鐵門有拉下來且上鎖，我們係會同原告的人員，他帶我們去看現場的，．．．他們目前都是停工，就是本來在做的工作沒有做了，也沒有申請作其他用途使用，只看到外面有幾個貨櫃而已。」、「那天我們去看係針對現場有沒有在營運，原告的廠房並沒有營運的跡象；依據新的法令，貨櫃維修並不屬於工廠登記證營運項目。」等詞明確，另到場勘驗之證人即高雄縣政府都市計畫課代表廖才德亦證稱：「．．．我們會去看的目的係要看該土地有無繼續做工業使用，該業務主要係工業課的業務。．．．
會勘紀錄是我寫的，我們在場的人也沒有表示反對意見，結論主要係工業課的意見。那天我從外面看，並沒有營運的跡象，．．．」等語（見本院九十二年十一月十三日準備程序筆錄），堪認被告所稱：經會同高雄縣政府工業主管機關及有關單位及原告，於九十一年九月十三日至系爭土地工廠會勘結果，並未認定系爭土地從事工業使用乙節，應堪採信。況查，原告登記之營業項目係為「１、生產各型標準運輸貨櫃拖車及鋼鐵結構內外銷。２、貨櫃翻修。」，然依原告所提示八十七年至九十年間銷貨發票，該品名未見有原告生產製造之產品，顯見原告於八十七年以後，已無從事生產製造，縱有，依原告所提之九十一年統一發票二紙，含稅金額僅各一五、七五０元及二三、六二五元，亦顯不成比例，難認系爭土地確有繼續作工業使用之實。是原告指稱：原告停工後，為了結現務、出清存貨，及處理固定資產設備，原告八十七年度至九十一年度除照常有營業額收入外，對於存貨及資產逐年陸續有所處理，原告雖已未再生產製造，其仍有在做貨櫃翻修，依財政部台財稅第000000000號函及第三四二四四號函釋意旨，就實質認定而言，原告之系爭土地仍符合土地稅法所定按目的事業主管機關核定規劃使用，其營業額之多寡與系爭土地是否從事工業使用並無絕對關係云云，容屬有誤，核無可採。從而，被告依前揭財政部八十年五月二十五日台財稅第000000000號函釋意旨，認定系爭土地已不適用工業用地稅率課徵地價稅，遂於九十一年度改按一般用地稅率課徵地價稅，並無不合。
五、綜上所述，被告就系爭土地於九十一年度改按一般用地稅率課徵原告地價稅四、
三四二、三七六元，其認事用法並無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。本件原告之訴，為無理由，應予駁回。又本件事證已明，兩造其餘主張，核與判決結果不生影響，爰不一一論述，附此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第一百九十五條第一項後段、第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年十二月二十三日
高雄高等行政法院第二庭
審判長法官呂佳徵法官蘇秋津法官林勇奮右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於判決送達後二十日內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提起上訴後二十日內向本院提出上訴理由書（須按對造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。提起上訴應預繳送達用雙掛號郵票七份（每份三十四元）。
中華民國九十二年十二月二十三日
法院書記官黃玉幸