裁判字號：臺灣高等法院103年上訴字第3018號刑事判決
裁判日期：民國103年12月31日
裁判案由：違反商業會計法等
臺灣高等法院刑事判決103年度上訴字第3018號上訴人臺灣桃園地方法院檢察署檢察官上訴人即被告賴羿潔（原名賴美容）選任辯護人 蔡文燦 律師被告 李炎恭
黃新興 邱慶雄 上列上訴人等因被告等違反商業會計法等案件，不服臺灣桃園地方法院101年度訴字第441號，中華民國103年6月23日第一審判決（起訴案號：臺灣桃園地方法院檢察署100年度偵字第3244號），提起上訴，本院判決如下：
主文原判決關於賴羿潔部分撤銷。
賴羿潔共同連續依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元參佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。
其他上訴駁回。
事實
一、緣 陳清暉 （業經原審判處有期徒刑8月，減為有期徒刑4月確定）係址設桃園市龜山區（改制前為桃園縣龜山鄉，下同）明興街221巷12弄7號8樓信暉國際科技有限公司（下稱信暉公司）之登記及實際負責人，為商業會計法所規定之商業負責人； 陳日東 （原名 陳洲翊 ，業經原審判處有期徒刑6月，減為有期徒刑3月確定）係址設桃園市桃園區（改制前為桃園縣桃園市，下同）慈文路329號翊旭有限公司（下稱翊旭公司）之登記及實際負責人，為稅捐稽徵法第47條第1款所稱公司法規定之公司負責人； 陳松林 （業經原審判處有期徒刑6月，減為有期徒刑3月確定）係址設桃園市蘆竹區（改制前為桃園縣蘆竹鄉，下同）海湖東路184號1樓富信電器行之登記及實際負責人，為稅捐稽徵法第47條第3款所稱商業登記法規定之商業負責人； 蔡育庭 （業經原審判處有期徒刑4月，減為有期徒刑2月確定）係址設桃園市○○區○○○路0段000號風神駒有限公司（下稱風神駒公司）之實際負責人（登記名義負責人為 郭麗春 ）； 鄭少煌 （業經原審判處有期徒刑6月，減為有期徒刑3月確定）係址設桃園市○○區○○路0段0000號8樓鵬飛貿易有限公司（下稱鵬飛公司）之實際負責人（登記名義負責人為 陳玉環 ）。而賴羿潔（原名賴美容）則係賴羿潔報稅代理人事務所（原名賴美容事務所）之負責人，以受託辦理工商登記、記帳、申報稅捐為業務，為稅捐稽徵法第43條第2項所稱之合法代理人，亦為商業會計法第71條第1款所稱依法受託代他人處理會計事務之人員。
二、詎陳清暉與賴羿潔均明知信暉公司並無實際銷貨予風神駒公司、富信電器行、翊旭公司、鵬飛公司、李炎恭所經營址設桃園市○○區○○街○○○巷○號之鏡誠企業社、黃新興所經營址設桃園市○○區○○○街○巷○○號之黃新興工業社及邱慶雄所經營址設新北市○○區○○路○○○巷○○弄○○號1樓之邱慶雄企業社，竟自民國94年7月起至同年12月止，共同基於填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之概括犯意聯絡，並分別與蔡育庭、鄭少煌各基於幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由陳清暉在某不詳地點交付信暉公司之空白統一發票及發票章予賴羿潔，再由賴羿潔在某不詳地點開立如附表編號
1至4所示之不實會計憑證即統一發票予明知渠等所經營之公司行號，並無與信暉公司間有業務往來，且無向信暉公司進貨事實之蔡育庭、陳松林、陳日東及鄭少煌，蔡育庭、陳松林、陳日東及鄭少煌即委由賴羿潔將如附表編號1至4所示之不實統一發票，充當為風神駒公司、富信電器行、翊旭公司及鵬飛公司之進項憑證，向稅捐稽徵機關申報以扣抵風神駒公司、富信電器行、翊旭公司及鵬飛公司之銷項稅額；賴羿潔另於某不詳地點開立如附表編號5至7所示之不實會計憑證即統一發票，並持以為不知情之李炎恭、黃新興及邱慶雄所經營之鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社，向稅捐稽徵機關申報抵扣鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業之銷項稅額，陳清暉及賴羿潔即共同以此方式幫助風神駒公司、富信電器行、翊旭公司、鵬飛公司、鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社於94年間分別逃漏如附表編號1至7所示應繳納之營業稅共計新臺幣（下同）570,837元，並足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。
三、案經法務部調查局（下稱調查局）桃園縣調查站報請臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查起訴。
理由
壹、有罪部分：
甲、程序方面：
一、按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規定者外，不得作為證據。被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為證據，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之2分別定有明文。所謂「具有較可信之特別情況」，應係指該被告以外之人於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符，而其先前之陳述，從客觀上之環境或條件等情況加以觀察，有足以取代審判中經反對詰問之可信性保證者而言（最高法院96年度臺上字第5979號判決同此要旨）。經查，證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興、邱慶雄於警詢及證人陳清暉於檢察事務官詢問時，對被告賴羿潔部分之證述，係被告以外之人於審判外之陳述，屬傳聞證據，且被告賴羿潔之辯護人已就上開證述之證據能力表示爭執（見本院卷第58頁、原審101年度審訴字第272號卷第54頁正、反面），然證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興及邱慶雄於原審審理時，業已到庭具結作證，本院審酌上開證人於警詢所為陳述作成之狀況，及證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興及邱慶雄尚有渠等在檢察官訊問時與原審審理時所為具有證據能力之證述可供作為證據， 又渠 等在警詢或證人陳清暉於檢察事務官詢問時所為之證述，與偵查中及原審審理時之證述相較，非屬除該項傳聞證述外，已無從再就同一供述取得與其審判外陳述之相同供述內容，倘以其他證據代替，亦無從達到同一目的之情形之「必要性」要件，是證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興、邱慶雄於警詢及證人陳清暉於檢察事務官詢問時所為證述即無證據能力，不能作為本案被告賴羿潔論罪之依據。
二、次按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可信之情況外，得為證據，刑事訴訟法第159條之1第2項定有明文。又現行刑事訴訟法對於詰問制度之設計，以同法第166條以下規定之交互詰問為實踐，屬於人證調查證據程序之一環，與證據能力係指符合法律所規定之證據適格，而得成為證明犯罪事實存在與否之證據資格，性質上並非相同。偵查中檢察官為蒐集被告犯罪證據，訊問證人旨在確認被告嫌疑之有無及內容，與審判期日透過當事人之攻防，調查人證以認定事實之性質及目的，尚屬有別。偵查中訊問證人，法無明文必須傳喚被告使之得以在場，刑事訴訟法第184條第2項亦僅規定因發見真實之必要，得命證人與被告對質，是檢察官偵查中雖未命證人與被告對質，尚非違法。此項未經被告對質之被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，依刑事訴訟法第159條之1第2項之規定，原則上屬於法律規定為有證據能力之傳聞證據，於例外顯有不可信之情況，始否定其得為證據（最高法院97年度臺上字第3369號判決要旨參照）。再按，刑事訴訟法第159條之1明定檢察官於偵查程序取得被告以外之人所為陳述，除顯有不可信之情況者外，均有證據能力，得為證據。當事人若主張其顯有不可信之情形者，本乎當事人主導證據調查原則，自應負舉證責任，否則，被告以外之人向檢察官所為之陳述，毋庸另為證明，即得作為認定被告犯罪之證據（最高法院96年度臺上字第5684號判決亦同此旨）。經查，證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興及邱慶雄於偵查中向檢察官所為有關被告賴羿潔部分之證述，雖亦屬被告以外之人於審判外之陳述，惟被告賴羿潔及其辯護人並未具體指明證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興及邱慶雄於偵查中所述有何「顯有不可信之情況」存在及指出可供本院調查之證據，參酌上開說明，證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興及邱慶雄於偵查中之證述，應認有證據能力。
三、除前開所述外，本案所引用之其餘供述及非供述證據，經本院依法踐行調查證據程序，檢察官、被告賴羿潔及其辯護人均不爭執各該證據之證據能力，且亦查無依法應排除其證據能力之情形，是後述所引用證據之證據能力均無疑義，先予敘明。
乙、實體方面：
一、上開犯罪事實，業據被告賴羿潔於本院審理時坦承不諱（見本院卷第73、79頁），核與證人陳清暉、蔡育庭、陳松林、陳日東、鄭少煌、李炎恭、黃新興及邱慶雄證述情節相符。並有如附表編號1、3至7所示之發票，信暉公司之營業稅年度銷售去路明細、財政部臺灣省北區 國稅局 臺北縣分局裁處書、財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局裁處書及被告賴羿潔出具之切結書等件在卷可稽，足認被告賴羿潔上開任意性自白核與事實相符，應堪採信。
二、新舊法比較：
（一）被告賴羿潔行為後，刑法業經修正並自95年7月1日施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，修正後刑法第2條第1項定有明文。以本次刑法修正之比較新舊法，應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較，最高法院95年5月23日95年度第8次刑事庭會議決議可資參照。茲比較說明如下：
1.共同正犯之修正：按刑法第28條原規定：「二人以上共同『實施』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」新法修正為：「二人以上共同『實行』犯罪之行為者，皆為共同正犯。」將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯。新舊法就共同正犯之範圍既因此而有變動，自屬犯罪後法律有變更，而非僅屬純文字修正，應有新舊法比較適用之問題。惟本案被告賴羿潔與同案被告陳清暉間，所共同犯填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐犯行；被告賴羿潔與同案被告蔡育庭、鄭少煌、陳清暉間，就所共同犯幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯行，不論依新、舊法規定，均屬該條所指之共同正犯，故修正前之規定並無不利於被告之情形，本件即應適用行為時之舊法，論以共同正犯。
2.連續犯：刑法第56條連續犯之規定，新法已修正刪除，是於新法修正施行後，被告之數犯罪行為，即須分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，經比較新舊法，應適用被告賴羿潔行為時即修正前之規定論以連續犯，較為有利。
3.牽連犯：被告賴羿潔行為時之刑法第55條後段：「犯一罪而其方法或結果之行為犯他罪名者，從一重處斷。」即刑法上所謂「牽連犯」之規定，惟刑法修正後上開法條亦已刪除。該項刪除雖非犯罪構成要件之變更，但已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有所變更，而有比較新舊法之必要。
而本案被告賴羿潔所犯之填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐罪，若依舊法規定，僅依牽連犯規定以一罪論；若依新法，則須分論併罰。經比較新、舊法之結果，自應以被告行為時之舊法有牽連犯之規定較有利於被告賴羿潔。
4.罰金刑之修正：關於罰金刑之最低額，修正前刑法第33條第5款規定：「罰金：（銀元）1元以上。」，經依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定折算後，上開罰金刑之最低數額為新臺幣3元。而修正後刑法第33條第5款則規定：
「罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之。」，即修正後之罰金刑最低數額，已提高為新臺幣1千元，比較新舊法適用結果，以修正前之規定有利於被告。
（二）經綜合前述各項法律變更，整體為「從舊從輕」之比較結果，應一體適用被告行為時即修正前刑法之規定，較有利於被告賴羿潔。
（三）按商業會計法於95年5月24日，經總統修正公布全文83條，並於同年月26日施行，其中第71條之「本刑」部分，依修正前之舊法，係規定「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，嗣經修正為「5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，二者間比較輕重之結果，以修正後之新法為重。本件被告賴羿潔所犯違反商業會計法行為，自應適用95年5月24日修正施行前之商業會計法論處。
（四）又被告賴羿潔行為後，稅捐稽徵法第43條於103年6月4日修正公布，修正前稅捐稽徵法第43條第1項為「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」，第2項為：「稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」，修正後之第1項規定為：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。」；第2項為：「稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。」；第
3項為：「稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。」，觀諸前開規定，係將原條文第1項之前段及後段，修正為第1項及第2項，而原條文之第
2項則修正為第3項，應僅屬項次變更，無論依修正前、修正後稅捐稽徵法第43條之規定，二者規定適用之結果並無不同，對被告賴羿潔而言尚無有利或不利之情形，自不生新舊法比較之問題，應依一般法律適用原則，適用裁判時法即現行稅捐稽徵法第43條之規定。
三、論罪科刑：
（一）按稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，既為獨立之規定，即不再適用刑法第30條第2項幫助犯減輕其刑之規定。再按統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院86年度臺上字第2189號判決參照）。又商業會計法第71條第1款以明知不實之事項而填製會計憑證或記入帳冊之罪，原即含有業務上登載不實之本質，應不再另論刑法第215條之業務上登載不實文書罪（最高法院100年度臺上字第2970號判決同此意旨）。
（二）本件被告賴羿潔為賴羿潔報稅代理人事務所之負責人，為稅捐稽徵法第43條第2項所稱之合法代理人，亦為商業會計法第71條第1款所稱依法受託代他人處理會計事務之人員。被告賴羿潔與同案被告陳清暉虛偽填製如附表編號1至7所示之內容不實統一發票予如附表編號1至7所示公司或商號作為進項憑證，並持以向稅捐機關申報扣抵營業稅額，幫助附表編號1至7所示納稅義務人逃漏營業稅捐。核被告賴羿潔所為，係犯95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款之依法受託代他人處理會計事務之人員，明知為不實事項而填製會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第
1項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。
（三）被告賴羿潔與陳清暉間，就前開犯行有犯意聯絡、行為分擔，為共同正犯。其等與同案被告蔡育庭、鄭少煌分別就幫助納稅義務人即風神駒公司、鵬飛公司逃漏稅捐之犯行，亦有犯意聯絡及行為分擔，同為共同正犯。
（四）被告賴羿潔先後多次填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐，均時間緊接，手法相同，觸犯構成要件相同之罪名，顯係基於概括犯意反覆為之，應依修正前刑法第56條連續犯之規定各論以一罪，並依法加重其刑。
（五）被告賴羿潔所犯上開填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐罪，二者間有方法、目的之牽連關係，均應依修正前刑法第55條牽連犯之規定，從一重以填製不實會計憑證罪處斷。又被告賴羿潔為合法代理人，並應就幫助納稅義務人逃漏稅捐罪部分，依稅捐稽徵法第43條第2項規定加重其刑，並依法遞加重其刑。
四、原審認被告賴羿潔罪證明確，並斟酌其於原審時否認犯罪，毫無悔意，犯罪後態度不佳而予以論罪科刑，固非無見。然被告賴羿潔於本院審理時，已坦認全部犯行，饒有悔意，則原判決原斟酌刑法第57條第10款之被告犯罪後之態度之量刑基礎已有變更，原審未及審酌於此，自嫌未洽，被告賴羿潔上訴指摘及此，尚非全無理由，自應由本院將原判決關於被告賴羿潔部分予以撤銷改判。爰審酌被告賴羿潔為受託代人處理會計事務之人員，渠以不實之事項，填製會計憑證與逃漏或幫助逃漏稅捐之犯罪情節，逃漏或幫助逃漏稅捐之金額及所生危害，另兼衡被告賴羿潔犯罪之動機、目的，及其為商職畢業，家境小康（見偵查卷㈠第33頁）與犯罪後業已坦承犯行之態度等一切情狀，改量處如主文第2項所示之宣告刑。又被告賴羿潔犯罪之時間，係在96年4月24日以前，所犯符合中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條所定之減刑條件，應依該減刑條例第2條第1項第3款之規定，減其宣告刑2分之1如主文第2項所示，並就減得之刑，諭知易科罰金之折算標準。另被告賴羿潔行為時之刑法第41條第1項前段原規定「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以下折算1日易科罰金。」而易科罰金之折算標準，依廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段規定，就其原定數額提高為100倍折算1日，則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元100元以上300元以下之數額折算1日，經換算為新臺幣後，則應以新臺幣300元以上900元以下折算1日，惟95年7月1日修正公布施行之刑法第41條第1項前段則規定「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者，得以新臺幣
1千元、2千元或3千元折算1日易科罰金。」，同日並廢除罰金罰鍰提高標準條例第2條之規定，亦即係以新臺幣1,
000元、2,000元或3,000元折算1日，經比較結果，修正後之規定顯非較有利於被告，是依現行刑法第2條第1項前段規定，被告賴羿潔所犯上開之罪應依95年7月1日修正施行前刑法第41條第1項前段、廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，就其上開減得之刑，諭知易科罰金之折算標準。
貳、無罪部分：
一、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；有罪之判決書應於理由內記載認定犯罪事實所憑之證據及其認定之理由，刑事訴訟法第154條第2項及第310條第1款分別定有明文。而犯罪事實之認定，係據以確定具體的刑罰權之基礎，自須經嚴格之證明，故其所憑之證據不僅應具有證據能力，且須經合法之調查程序，否則即不得作為有罪認定之依據。倘法院審理之結果，認為不能證明被告犯罪，而為無罪之諭知，即無前揭第154條第2項所謂「應依證據認定」之犯罪事實之存在。因此，同法第308條前段規定，無罪之判決書只須記載主文及理由。而其理由之論敘，僅須與卷存證據資料相符，且與經驗法則、論理法則無違即可，所使用之證據亦不以具有證據能力者為限，即使不具證據能力之傳聞證據，亦非不得資為彈劾證據使用。故無罪之判決書，就傳聞證據是否例外具有證據能力，本無須於理由內論敘說明（最高法院100年度臺上字第2980號判決意旨參照）。是以本件公訴意旨就被告李炎恭、黃新興及邱慶雄部分既均經本院認定無罪，本判決即不再就該部分論述所援引有關證據之證據能力，合先敘明。
二、公訴意旨另以：被告李炎恭、黃新興及邱慶雄均為商業會計法之商業負責人及稅捐稽徵法之納稅義務人，渠等明知鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社並無向信暉公司進貨事實，仍分別自陳清暉處收取如附表編號5至7所示之不實統一發票共5紙，並將上開不實之進貨發票充當進項憑證，記載於會計表冊上，並以上開不實之資料向稅捐稽徵機關申報扣抵稅額共計196,755元，以此法幫助鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社逃漏營業稅額，均足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵業務之管理與課稅之公平及正確性。因認被告李炎恭、黃新興及邱慶雄涉犯商業會計法第71條第1款之商業負責人，明知為不實事項而填製帳冊罪及稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪嫌。
三、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；不能證明被告犯罪者，應諭知無罪之判決，刑事訴訟法第154條第2項、第301條第1項前段分別定有明文。復事實之認定，應憑證據，如未能發現相當證據，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，為裁判基礎；又認定不利於被告之事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實之認定時，即應為有利被告之認定，更不必有何有利之證據；再認定犯罪事實，所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接證據亦包括在內，然無論直接或間接證據，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致於有所懷疑，而得確信其為真實之程度者，始得據之為有罪之認定，倘其證明尚未達到此一程度，而有合理性懷疑之存在時，即無從為有罪之認定（最高法院30年上字第816號、40年臺上字第86號、76年臺上字第4986號判例意旨參照）。
四、公訴意旨認被告李炎恭、黃新興及邱慶雄涉犯上開罪嫌，無非係以證人陳清暉、賴羿潔於警詢及偵訊時之供述、財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局100年9月16日北區國稅桃縣0000000000000號函及信暉公司94年度之統一發票存根聯、裁處書、涉嫌虛設行號簽報單、財政部臺灣省北區國稅局監察室97年5月8日北區國稅監字第0000000號及97年9月
2日北區國稅監字第0000000號函為主要論據。
五、訊據被告李炎恭、黃新興及邱慶雄均堅決否認涉有上開犯行，被告李炎恭辯稱：伊不知鏡誠企業社在94年間有使用信暉公司之統一發票申報營業稅，伊係收到國稅局通知始知此事，之後伊就委託證人賴羿潔處理等語。被告黃新興亦辯稱：伊不知黃新興工業社在94年間有使用信暉公司之統一發票申報營業稅，是調查局通知伊到案說明，伊才知悉此事等語。被告邱慶雄則辯稱：伊不知道邱慶雄企業社在94年間有使用信暉公司之統一發票申報營業稅，伊是收到國稅局通知才知道等語。經查：
（一）證人陳清暉固證稱信暉公司與鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社間並無業務往來，且鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社均係委由證人賴羿潔為渠等申報營業稅乙節，亦據證人賴羿潔於警詢、偵查及原審審理時證述無誤。雖證人賴羿潔於原審審理時證稱：伊幫鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社報稅流程，是固定單月，伊在月初就會聯絡上開公司何時過去收件，該公司就會將該期進項及銷項之統一發票及收據給伊，伊就帶回去整理申報等語（見原審訴字第441號卷第90頁），然證人賴羿潔係依法受託代他人處理會計事務之人員，一般實務上，事業經營者將報稅事宜概括委由記帳業者處理之情形所在多有，並非代表該類人員所為之違法登載不實或逃漏稅捐行為，均一概需由委託人負擔刑事責任。再證人賴羿潔所證述之內容，攸關其自身是否涉有刑責，與被告李炎恭、黃新興及邱慶雄具有相當之利害關係，自難期證人賴羿潔能據實陳述。況證人賴羿潔曾有教導被告李炎恭、黃新興及邱慶雄向稅務機關及檢調機關為不實證言，依此，益徵證人賴羿潔上開所述，顯係避重就輕之詞，尚難執為不利於被告李炎恭、黃新興及邱慶雄之認定。
（二）又被告李炎恭於原審審理時供稱：伊每個月會把營業稅、記帳費用、單據及發票都準備好，放在伊母親處，再請證人賴羿潔去收等語（見同上卷第156頁），觀諸被告李炎恭所提出證人賴羿潔於95年1月間出具之請款單1張（見同此卷第173頁），其上確載有鏡誠企業社於94年11月及12月間應繳納之營業稅額及該期之記帳費用等情，堪認被告李炎恭確已將鏡誠企業社於94年11月及12月間應繳納之營業稅交予證人賴羿潔，並委由證人賴羿潔代其向稅捐機關繳納無誤，若被告李炎恭欲逃漏該期營業稅之繳納，其焉有先將營業稅交予證人賴羿潔之理，足見被告李炎恭對於證人賴羿潔以不實之統一發票代鏡誠企業社向稅捐機關申報營業稅一事應不知情，是被告李炎恭上揭所辯，尚非無據。而被告黃新興於原審審理時稱：伊去國稅局作證時，證人賴羿潔有拿一張單子給伊，並跟伊說人家怎麼問，伊就按照單子上面的內容說等語（見同上卷第162頁正、反面），觀諸被告黃新興所提出之補充說明書（見同上卷第244至245頁），其上均係為教導被告黃新興應如何向國稅局佯稱黃新興工業社有向信暉公司借調工人之說詞，若非證人賴羿潔係在被告黃新興不知情之情況下，代黃新興工業社向稅捐機關為不實之營業稅申報，證人賴羿潔何須費心教導被告黃新興為此不實之陳述，足見被告黃新興上揭所辯，亦非子虛。另被告邱慶雄於原審審理時則供稱：邱慶雄企業社在94年間有委託證人賴羿潔申報營業稅，證人賴羿潔有簽切結書，承諾要負責邱慶雄企業社補稅及繳納罰鍰的錢等語（見同此卷第220頁正、反面、第222頁反面至223頁），參諸被告邱慶雄所提出證人賴羿潔出具之切結書1份（見同上卷第71頁），其上載有「立書人賴羿潔，因主導取得非實際交易對象發票94、95年共4筆，銷售額共936,000元，稅額共46,800元，詳如附件，被北區國稅局查獲，願一次全額繳清稅款及罰鍰」等語，若非證人賴羿潔係在被告邱慶雄不知情之情況下，代邱慶雄企業社為不實之營業稅申報，證人賴羿潔豈有自願為邱慶雄企業社繳納罰鍰之理，是被告邱慶雄上揭所辯，同屬有據。
（三）至財政部臺灣省北區國稅局桃園縣分局100年9月16日北區國稅桃縣0000000000000號函及信暉公司94年度之統一發票存根聯、裁處書、涉嫌虛設行號簽報單、財政部臺灣省北區國稅局監察室97年5月8日北區國稅監字第0000
000號及97年9月2日北區國稅監字第0000000號函，均僅能證明鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社在上開期間有使用信暉公司開立之發票申報營業稅之事實，然並無法證明被告李炎恭、黃新興及邱慶雄明知證人賴羿潔有使用信暉公司發票作為鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社進項憑證向稅捐機關申報營業稅而逃漏稅捐之事，本院自難遽採為認定被告李炎恭、黃新興及邱慶雄有罪之依據。
（四）而公訴人另認被告李炎恭、黃新興及邱慶雄尚有填製不實帳冊之行為，然其未能指明被告李炎恭、黃新興及邱慶雄究係填製何不實之帳冊，且查本件卷宗內資料，均未見有由被告李炎恭、黃新興及邱慶雄製作之鏡誠企業社、黃新興工業社及邱慶雄企業社帳冊等資料可憑，是難認被告李炎恭、黃新興及邱慶雄有何填製不實帳冊之行為。
（五）綜上所述，本案公訴人所舉之證據，仍有合理懷疑存在，尚未達通常一般人均不致有所懷疑，而得確信被告李炎恭、黃新興及邱慶雄有如起訴書所載涉犯商業會計法第71條第1款之商業負責人，明知為不實事項而填製帳冊或稅捐稽徵法第41條之納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐之犯行，無從說服本院形成被告李炎恭、黃新興及邱慶雄有罪之心證，則依罪疑唯輕、罪疑唯利於被告原則，自不得對被告李炎恭、黃新興及邱慶雄為不利之認定。此外，復查無其他積極證據足以證明被告李炎恭、黃新興及邱慶雄確有公訴意旨所指之犯行，揆諸首揭說明，本件不能證明被告李炎恭、黃新興及邱慶雄犯罪，應為無罪之諭知。
六、原審認被告李炎恭、黃新興及邱慶雄犯罪不能證明，因而為無罪之諭知，經核其認事用法，尚無違誤。檢察官上訴意旨，仍執前詞，指摘原判決有就相同證據為不同評價、證人賴羿潔有教導被告等為不實證言及認原審未審酌證人賴羿潔犯罪動機云云，均係就原審已於判決斟酌、裁量之事項，再予爭執，或為不同之解讀，難認為有理由，自應駁回之。
據上論斷，應依刑事訴訟法第368條、第369條第1項前段、第
364條、第299條第1項前段、稅捐稽徵法第43條第1項、第2項，95年5月24日修正前商業會計法第71條第1款，刑法第11條前段、第2條第1項前段，修正前刑法第28條、第56條、第55條、第41條第1項前段，廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條，現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條，中華民國九十六年罪犯減刑條例第2條第1項第3款、第7條、第9條，判決如主文。
本案經檢察官盧筱筠到庭執行職務。
中華民國103年12月31日
刑事第二十庭審判長法官謝靜恒
法官林怡秀法官吳祚丞以上正本證明與原本無異。
有罪部分如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。
無罪部分檢察官僅得依刑事妥速審判法第9條規定上訴。
刑事妥速審判法第9條：
除前條情形外，第二審法院維持第一審所為無罪判決，提起上訴之理由，以下列事項為限：
一、判決所適用之法令牴觸憲法。
二、判決違背司法院解釋。
三、判決違背判例。刑事訴訟法第377條至第379條、第393條第1款之規定，於前項案件之審理，不適用之。
書記官賴以真中華民國104年1月5日附錄：本案本案論罪科刑法條全文修正前商業會計法第71條商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：
一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。
二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。
三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。
四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。
五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。
稅捐稽徵法第43條第1項、第2項教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。
稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至2分之1。
附表┌──┬─────┬──────┬─────┬─────┬─────┐│編號│虛開不實發│開立日期│發票號碼│銷售額│稅額│││票之對象│││（新臺幣）│（新臺幣）│├──┼─────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│1│風神駒公司│94年12月15日│JU00000000│700,000元│合計：│││├──────┼─────┼─────┤104,558元││││94年12月29日│JU00000000│680,000元││││├──────┼─────┼─────┤││││94年12月31日│JU00000000│711,150元││├──┼─────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│2│富信電器行│94年11月1日│JU00000000│合計：│合計：││││至同年12月31│等2紙│2,039,020│101,951元││││日││元││├──┼─────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│3│翊旭公司│94年11月7日│JU00000000│360,000元│合計：│││├──────┼─────┼─────┤112,573元││││94年11月23日│JU00000000│660,000元││││├──────┼─────┼─────┤││││94年12月7日│JU00000000│600,000元││├──┼─────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│4│鵬飛公司│94年12月17日│JU00000000│800,000元│合計：│││├──────┼─────┼─────┤55,000元││││94年12月23日│JU00000000│300,000元││├──┼─────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│5│鏡誠企業社│94年10月20日│HU00000000│600,000元│合計：│││├──────┼─────┼─────┤40,000元││││94年10月31日│HU00000000│200,000元││├──┼─────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│6│黃新興工業│94年10月20日│HU00000000│700,000元│35,000元│││社│││││├──┼─────┼──────┼─────┼─────┼─────┤│7│邱慶雄企業│94年10月25日│HU00000000│360,000元│合計：│││社├──────┼─────┼─────┤121,755元││││94年10月30日│HU00000000│260,000元││└──┴─────┴──────┴─────┴─────┴─────┘