臺北高等行政法院105年度訴字第829號判決

裁判字號：臺北高等行政法院105年訴字第829號判決

裁判日期：民國105年10月06日

裁判案由：遺產稅

臺北高等行政法院判決
105年度訴字第829號105年9月29日辯論終結原告 劉勝榮 訴訟代理人 陳淑真 律師
陳建至 律師被告財政部臺北國稅局代表人 何瑞芳 （局長）訴訟代理人 張淑雅 上列當事人間遺產稅事件，原告不服財政部中華民國105年4月
7日台財法字第10513910720號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實及理由
一、事實概要：原告之母 劉江春 於民國103年10月14日死亡，原告與繼承人於103年11月19日辦理遺產稅申報，被告原按其申報資料等，初查核定遺產總額新臺幣（下同）53,559,769元，遺產淨額19,263,888元，應納稅額1,926,388元， 嗣依 查得資料，更正核定原列報之台北富邦商業銀行（下稱台北富邦銀行）存款3,006,412元為43元，並增列遺產－其他（重病期間提領台北富邦銀行存款）3,006,480元，重行核定遺產總額53,559,880元，遺產淨額19,263,999元，應納稅額1,926,399元。原告對核定遺產－其他（重病期間提領台北富邦銀行存款）3,006,480元部分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經訴願決定駁回，遂向本院提起本件行政訴訟。
二、本件原告主張：㈠被繼承人劉江春與原告及 劉千誼 、 劉欣燕 間，確實於103年10月3日成立贈與關係：
⒈被繼承人劉江春為感念原告平日照顧之辛勞，及幫助孫女劉
千誼、劉欣燕無經濟壓力完成學業，遂同意將自己為被保險人之保險解約，將解約後之金額贈與原告及劉千誼、劉欣燕，103年10月3日當天有富邦人壽保險股份有限公司（下稱富邦人壽）派員 劉富貞 （尚有另一名人員，惟已不知姓名）至臺安醫院905號病房，親自確認劉江春意識是否清楚，原告及訴外人 柯王美玉 均有在場見證，在場之人均確認劉江春意識清楚，了解保險解約之效力及同意將解約所得之解約金贈與原告及劉千誼、劉欣燕，其中保單號碼Z000000000-00，解約金2,049,469元，保單號碼Z000000000-00，解約金984,619元，保單號碼0000000000-00，解約金48,383元，共計3,082,471元。在此多人見證確認之情形下，保險公司方會同意受理保險解約，並在其上註記「親晤結果：確為申請人提出上述申請其他：保戶本人意識清楚」（本院卷第35-46頁），足見劉江春當時意識清楚，能了解保險解約及贈與之效力。
⒉富邦人壽於103年10月13日將解約金匯入劉江春台北富邦銀
行古亭分行000000000000號帳戶，原告遂基於劉江春同意贈與予原告及劉千誼、劉欣燕之意思，於同日自此帳戶匯款13
0萬元至自己帳戶、及分別匯款450,840元至劉千誼、劉欣燕銀行帳戶，以完成贈與物之移轉。
㈡就劉江春分別贈與劉千誼、劉欣燕各450,840元之部份，屬
於一般贈與性質，不應計入遺產總額，原處分不採原告之主張而強行納入，核與事實不符：
⒈遺產及贈與稅法第15條規定：「被繼承人死亡前2年內贈與
下列個人之財產，應於被繼承人死亡時，視為被繼承人之遺產，併入其遺產總額，依本法規定徵稅：一、被繼承人之配偶。二、被繼承人依民法第1138條及第1140條規定之各順序繼承人。三、前款各順序繼承人之配偶。87年6月26日以後至前項修正公布生效前發生之繼承案件，適用前項之規定。」⒉查劉江春於103年10月3日與劉千誼、劉欣燕成立贈與契約
，並由原告代理劉江春自其銀行帳戶分別匯款450,840元至劉千誼、劉欣燕銀行帳戶，此部份屬於一般贈與，不在遺產及贈與稅法第15條納入遺產總額之列，自應剔除，惟原處分將此部分金額核定為重病期間提領存款，顯與事實不符，於法有違。
㈢被告核定重病提領金額3,006,480元，除被繼承人劉江春贈
與130萬元予原告、另分別贈與450,840元予劉千誼及劉欣燕，其他款項均用來支付劉江春之醫療費用及喪葬費用：
⒈被繼承人劉江春103年9月13日至10月8日於臺安醫院住院
醫療費用為51,303元、救護車車資2,900元、僱請看護10天費用2,000元，共計74,203元（本院卷第85-86頁）。另外，劉江春係因癌症住院治療，原告聽聞 牛樟芝 對於癌症治療亦有顯著療效，遂分別於103年8月13日、9月11日向豐利生計有限公司購買牛樟芝膠囊產品給劉江春服用，金額各18萬元，共計36萬元，希冀劉江春服用後病情可以好轉。
⒉被繼承人劉江春過世之喪葬費用為482,290元（龍程生命事
業（股）收據）、18,450元、5,250元、1,350元（台北市殯葬管理其他收入憑單）、24,800元（龍程生命事業（股）收據）、272,000元（塔位收據）、20,000元（20年塔位管理費收據），共計824,140元（本院卷第87-89頁）。
㈣並聲明求為判決：訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。訴訟費用由被告負擔。
三、被告則以：㈠按遺產及贈與稅法第4條第2項所稱之贈與，需有贈與人為贈
與，並經受贈人之允受，始發生贈與之效力，且私人間財產移轉之原因多端，應進一步由其等當時之事實及其他一切證據資料以明系爭財產移轉之原因。本件被繼承人劉江春於103年10月14日死亡，繼承人（代表人為原告，原處分卷第78頁)於103年11月19日辦理遺產稅申報，列報被繼承人所遺台北富邦銀行存款2,050,208元（原處分卷第80頁），嗣103年12月9日申請更正為3,006,412元（原處分卷第2頁)經被告依更正申報數核認遺產總額－存款3,006,412元，原告復於104年2月3日再更正主張該存款於被繼承人生前已移轉，其中2,150,322元屬被繼承人贈與其子（即原告）及孫女劉千誼、劉欣燕，部分金額為被繼承人繳納地價稅及買塔位等喪葬費（起訴狀改稱為被繼承人生前醫療費用），申請將存款轉列被繼承人死亡前兩年贈與（原處分卷第133、142頁）。嗣經被告查得103年10月13日至同年月14日止，被繼承人台北富邦銀行帳戶存款提領及轉支合計3,006,480元，應屬被繼承人重病期間所移轉，乃將原核定存款3,006,412元更正為43元，轉增列遺產總額－其他（重病期間提領台北富邦銀行存款）3,006,480元（450,000元＋451,680元＋299,000元＋1,750,000元＋55,800元，原處分卷第35頁)。原告主張被繼承人於103年10月3日與原告及孫女劉千誼、劉欣燕確實成立贈與關係乙節，查臺安醫院104年10月1日以臺院醫業字第1040000780號函告（原處分卷第344頁)，被繼承人於103年9月13日入住該院至同年10月8日轉院，據該院護理紀錄紀載，被繼承人於103年10月3日意識混亂，雙手約束中，有插鼻胃管及尿管（原處分卷第201、202頁）。次查被繼承人於103年10月8日入住臺北醫院安寧病房，經診斷為胰臟癌併肝轉移、肝硬化併腹水、尿路感染及肝腦病變，當時患者精神意識狀態已模糊不清，漸漸趨向昏迷，沒有自行處理事務能力，於同年月14日死亡（原處分卷第118頁）。另該院「安寧療護病人生命徵象護理紀錄」略以，被繼承人於103年6月至臺安醫院求治，確診為胰臟癌，同年9月13日意識混淆再入住臺安醫院，發現有感染及嚴重腹痛，因病情快速惡化，轉入臺北醫院（原處分卷第113頁）。原告於104年7月1日及同年8月11日說明書及復查申請書主張，被繼承人於103年10月3日向富邦人壽公司「提出解約申請」，當時被繼承人意識清楚，「口頭告知」保險公司承辦人及繼承人，解約款係贈與子女及孫子女（原處分卷第133、375頁），訴願書亦主張被繼承人「明白告知」保險公司承辦人及繼承人解約款用途，惟於起訴狀改稱被繼承人「了解保險解約之效力並同意」將保險解約款贈與渠等，原告前後說詞不一，已難採信。依上開醫院提示資料綜合研判，被繼承人於103年10月3日意識不清，有插鼻胃管，尚難認其有「明白告知」保險公司承辦人及繼承人，「了解保險解約之效力並同意」解約款項係贈與子女及孫女之能力，其顯然已無贈與之行為能力，自難合致贈與要件，則原告主張被繼承人於103年10月3日意識清楚，並與原告及被繼承人孫女成立贈與乙節，核不足採。
㈡綜上，被告據查得事證，依經驗法則及論理法則綜合判斷，
被繼承人死亡當日及前一日系爭存款之移轉，核定重病期間提領存款3,006,480元，併計遺產總額，並無不合，原告主張，顯屬個人見解，洵不足採。
㈢並聲明求為判決駁回原告之訴。訴訟費用由原告負擔。
四、本件事實概要欄所載事實，為二造所不爭執。歸納雙方之陳述，本件爭點厥為：⑴原告主張被繼承人於103年10月3日意識仍清楚，表示將保險解約金贈與原告130萬元，另贈與孫女劉千誼、劉欣燕各450,840元，是否屬實？⑵被告將被繼承人死亡當日及前一日系爭存款之提領，核定為重病期間提領存款3,006,480元，併計遺產總額，是否適法？茲分述如下：
㈠按遺產及贈與稅法第1條第1項規定：「凡經常居住中華民
國境內之中華民國國民死亡時遺有財產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」、第4條第1項規定：「本法稱財產，指動產、不動產及其他一切有財產價值之權利。」、同條第2項規定：「本法稱贈與，指財產所有人以自己之財產無償給予他人，經他人允受而生效力之行為。」及同法施行細則第13條規定：「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅。」㈡關於被繼承人於103年10月3日有無將保險解約金贈與原告130萬元，及贈與孫女劉千誼、劉欣燕各450,840元乙節：
1.原告雖稱：被繼承人劉江春於103年10月3日雖生病住院，但仍意識清楚，當日富邦人壽保險公司派員劉富貞至醫院辦理保險解約，解約金共計3,082,471元，被繼承人為感念原告平日照顧之辛勞，及幫助孫女劉千誼、劉欣燕無經濟壓力完學業，遂同意將保險解約，將解約後之金額贈與原告130萬元及劉千誼、劉欣燕各450,840元，富邦人壽於103年10月13日將解約金匯入劉江春台北富邦銀行古亭分行帳戶，原告遂基於劉江春贈與之意思，於同日自此帳戶匯款130萬元至自己帳戶、及分別匯款450,840元至劉千誼、劉欣燕銀行帳戶，以完成贈與物之移轉，並提出「富邦人壽保險契約內容變更申請書」、「富邦人壽保戶親訪表」，及舉 杜旭彬 、劉富貞為證，主張被繼承人當時意識清楚云云。
2.惟查：⑴被繼承人劉江春係因胰臟癌於103年9月13日入住臺安醫院至
同年10月8日轉院至臺北醫院安寧病房，於同年月14日死亡，此為兩造所不爭執，先予敘明。
⑵依臺安醫院護理紀錄紀載，被繼承人於103年10月3日意識混
亂，雙手約束中，有插鼻胃管及尿管（參原處分卷第201、202頁）。是依此護理紀錄，劉江春於104年10月3日之意識處於狀態混亂。
⑶被繼承人於103年10月8日改入住臺北醫院安寧病房後，經診
斷為胰臟癌併肝轉移、肝硬化併腹水、尿路感染及肝腦病變，當時患者精神意識狀態已模糊不清，漸漸趨向昏迷，沒有自行處理事務能力，於同年月14日死亡（參原處分卷第118頁，臺北醫院104年5月28日函）。另該院「安寧療護病人生命徵象護理紀錄」記載略以：被繼承人於103年6月至臺安醫院求治，確診為胰臟癌，同年9月13日意識混淆再入住臺安醫院，發現有感染及嚴重腹痛，因病情快速惡化，轉入臺北醫院（參原處分卷第113頁護理紀錄）。依上開醫院資料綜合研判，被繼承人於103年10月3日應屬意識不清，尚難認其有贈與之行為能力。
⑷原告所提出之「富邦人壽保險契約內容變更申請書」，僅能
證明被繼承人於103年10月3日辦理解約，不能證明被繼承人於當時意識清楚而有贈與行為能力。
⑸「富邦人壽保戶親訪表」雖記載「保戶本人意識清楚」(本
院卷第38頁)，然與臺安醫院護理紀錄記載已不相符。至證人杜旭彬僅稱：「103年10月3日當時我在富邦人壽任服務專員，我看過保戶親訪表，本件因為時間經過蠻久，我不大記得，劉江春當時的意識狀況我不大記得，但親訪表上有記載「保戶本人意識清楚」是我寫的，解約後保險金如何處理親訪人員不過問，我沒有聽到現場有人問劉江春說保險金領到後要如何處理，劉江春當時是否可以言語或點頭搖頭，我忘記了」等語(參本院卷第94至96頁筆錄)。另證人劉富貞僅稱：「103年10月3日當時是富邦銀行理財專員，我有看過保險契約變更申請書，親訪表我沒有看過，當天我有在場，我陪同富邦人壽親訪人員杜旭彬到台安醫院，因要保人劉江春要解約，劉江春當時的意識狀況如何，我忘記了，解約後保險金如何處理，劉江春有無做表示我不知道，現場沒有人問劉江春說保險金領到後要如何處理，劉江春當時是否能言語及點頭搖頭我忘記了」等語(參本院卷第97至98頁筆錄)。是縱然劉江春確實有辦理保險解約，亦不能證明其確有將解約金贈與原告130萬元及劉千誼、劉欣燕各450,840元之意思。是原告主張被繼承人於103年10月3日意識清楚，並與原告及被繼承人孫女成立贈與乙節，尚不足採。
㈢關於被告將被繼承人死亡當日及前一日系爭存款之提領，核
定為重病期間提領存款3,006,480元，併計遺產總額，是否適法乙節：
1.按遺產及贈與稅法施行細則第13條規定：「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅。」
2.本件被繼承人劉江春於103年10月14日死亡，繼承人於103年11月19日辦理遺產稅申報，列報被繼承人所遺台北富邦銀行存款2,050,208元，嗣103年12月9日申請更正為3,006,412元，經被告依更正申報數核認遺產總額－存款3,006,412元，原告復於104年2月3日再更正主張該存款於被繼承人生前已移轉，其中2,150,322元屬被繼承人贈與其子（即原告）及孫女劉千誼、劉欣燕，部分金額為被繼承人繳納地價稅及買塔位等喪葬費，請求將存款2,150,322元轉列被繼承人死亡前兩年贈與。嗣經被告查得103年10月13日至同年月14日止，被繼承人台北富邦銀行帳戶存款提領及轉支合計3,006,480元，應屬被繼承人重病期間所移轉，乃將原核定存款3,006,412元更正為43元，轉增列遺產總額－其他（重病期間提領台北富邦銀行存款）3,006,480元（450,000元＋451,680元＋299,000元＋1,750,000元＋55,800元），更正核定遺產總額53,559,880元，遺產淨額19,263,999元，應納稅額1,926,399元。有原告103年12月9日說明書（原處分卷第2頁）、被繼承人台北富邦銀行存款明細（原處分卷第35頁）、遺產稅申報書（原處分卷第77-82頁）、被告遺產稅核定通知書（原處分卷第94頁）、原告104年2月3日說明書（原處分卷第142頁）、104年7月1日補充說明書（原處分卷第133頁）、被告（更正核發）遺產稅核定通知書（原處分卷第164頁)等資料影本附卷可稽。
3.被繼承人於103年10月14日死亡，而其存款於103年10月13日至同年月14日止，共提領及轉支合計3,006,480元，原告主張被繼承人於103年10月3日有將保險解約金贈與原告130萬元，及贈與孫女劉千誼、劉欣燕各450,840元乙節，既不足採，則就此部分，被告核認其屬重病期間提領之存款，即無不合。
4.原告於本院準備程序已陳稱：「我們只爭執被繼承人贈與給原告的130萬元，及贈與給劉千誼、劉欣燕之金額(450,840元2)，其餘的不再爭執」(參本院卷第94頁筆錄)，是其餘差額部分本無庸再論。退步言，縱原告再予爭執差額部分，亦不可採。
5.蓋原告係稱：「被告核定重病提領金額3,006,480元，除被繼承人劉江春贈與130萬元予原告、另分別贈與450,840元予劉千誼及劉欣燕，其他款項均用來支付劉江春之醫療費用及喪葬費用，包括⑴被繼承人劉江春103年9月13日至10月8日於臺安醫院住院醫療費用為51,303元、救護車車資2,900元、僱請看護10天費用2,000元，共計74,203元；另外於103年8月13日、9月11日購買牛樟芝膠囊產品給劉江春服用，金額各18萬元，共計36萬元。⑵被繼承人劉江春過世之喪葬費用共計824,140元。」云云。
6.惟查：⑴被繼承重病期間提領之存款3,006,480元，期間係103年10月
13日至同年月14日止，已如前述，而原告主張購買牛樟芝之時間為103年8月13日、9月11日，支付劉江春之醫療費用之期間，則為103年9月13日至10月8日，均在103年10月13日提款之前，顯見與該提領之存款無關。
⑵關於喪葬費乙節，查原核定業依遺產及贈與稅法第12條之1
及第17條規定，定額扣除1,230,000元之喪葬費，尚無另依喪葬費用收據扣除之問題。是原告復主張重病期間提領之存款係用以支出喪葬費，顯係重復扣除，亦不足採。
㈣綜上，原告所訴，核無足採。從而，原處分並無不法，訴願
決定予以維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由，應予駁回。
五、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述。又關於劉江春於103年10月3日辦理保險解約之經過情形，業據證人杜旭彬、劉富貞陳述明確，且劉富貞及杜旭彬亦已說明並未聽到有人詢問劉江春解約金如何處理之問題，均如前述，原告請求再傳訊證人柯王美玉，核無之必要，併此敘明。
六、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條第1項前段，判決如主文。
中華民國105年10月6日
臺北高等行政法院第二庭
審判長法官黃秋鴻
法官陳鴻斌法官陳金圍
一、上為正本係照原本作成。
二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第241條之1第1項前段）
四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第1項但書、第2項）┌─────────┬────────────────┐│得不委任律師為訴訟│所需要件││代理人之情形││├─────────┼────────────────┤│㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資││者，得不委任律師│格或為教育部審定合格之大學或獨││為訴訟代理人│立學院公法學教授、副教授者。│││2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備會計師資格者。│││3.專利行政事件，上訴人或其法定代│││理人具備專利師資格或依法得為專│││利代理人者。│├─────────┼────────────────┤│㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、││形之一，經最高行│二親等內之姻親具備律師資格者。││政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者││，亦得為上訴審訴│。││訟代理人│3.專利行政事件，具備專利師資格或│││依法得為專利代理人者。│││4.上訴人為公法人、中央或地方機關│││、公法上之非法人團體時，其所屬│││專任人員辦理法制、法務、訴願業│││務或與訴訟事件相關業務者。│├─────────┴────────────────┤│是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴││人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明││文書影本及委任書。│└──────────────────────────┘中華民國105年10月6日
書記官劉道文