最高行政法院107年度裁字第2059號裁定

裁判字號：最高行政法院107年裁字第2059號裁定

裁判日期：民國107年12月20日

裁判案由：房屋稅

最高行政法院裁定
107年度裁字第2059號上訴人元興建設股份有限公司代表人 蔡建生 訴訟代理人 趙文銘 律師被上訴人新北市政府稅捐稽徵處代表人 黃育民 上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國107年9月6日臺北高等行政法院106年度訴字第1217號判決，提起上訴，本院裁定如下：
主文上訴駁回。
上訴審訴訟費用由上訴人負擔。
理由
一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；依同法第243條第2項規定，判決有該條項所列各款情形之一者，為當然違背法令。又提起上訴，應以上訴狀表明上訴理由並應添具關於上訴理由之必要證據，復為同法第244條第1項第4款及第2項所明定。且依同法第307條之1準用民事訴訟法第470條第2項第1款、第2款規定，上訴理由應表明原判決所違背之法令及其具體內容，暨依訴訟資料合於該違背法令之具體事實。是當事人提起上訴，如以原判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；如以原判決有行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀應揭示合於該條款之具體事實。上訴狀或理由書如未依上述方法表明，或其所表明者顯與上開法條規定之違背法令情形不相合時，即難認為已合法表明上訴理由，其上訴自非合法。
二、緣上訴人所有及原所有坐落新北市○○區○○路○○○號、000-0號、000號3樓至29樓、3樓之1至15樓之1、17樓之1至29樓之1、3樓之2至29樓之2、3樓之3至29樓之3、3樓之5至15樓之5、17樓之5至29樓之5、3樓之6至29樓之6、3樓之7至15樓之7、16樓之5、17樓之7至29樓之7、3樓之8至15樓之8、16樓之6、17樓之8至29樓之8等216間房屋（稅籍編號：Z00000000000至Z00000000000，下稱系爭房屋），係上訴人為起造人所建造地上29層地下5層1幢2棟216戶之建築物，原自民國101年1月起課徵房屋稅在案。嗣被上訴人辦理105年度房屋稅稅籍及使用情形清查作業時發現，系爭房屋領有新北市政府工務局100年6月13日核發之100淡使字第227號使用執照，上訴人於100年7月22日向被上訴人申報房屋稅籍，是系爭房屋應自100年8月起課房屋稅，被上訴人遂依稅捐稽徵法第21條及第22條規定，補徵上訴人系爭房屋100年8月至12月之房屋稅合計新臺幣（下同）263萬5,221元。上訴人不服，循序提起行政訴訟。經原審法院判決駁回後，乃提起本件上訴。
三、上訴意旨雖主張：㈠房屋建造完成，應如何課徵房屋稅，乃多階段行政處分，即先有申報稅籍、評定房屋現值行政處分作成，方有具體年度稅單行政處分之作成，此觀房屋稅條例第5條、第7條、第10條、第16條規定可稽。系爭房屋稅籍申報係在規定期限內（即100年7月21日）提出，同時附上100淡使字第227號使用執照、100淡變使字第225號變更使用執照，告知變更使用執照係因增設電梯，此期間內仍在增設電梯施工中無法使用，並無任何隱瞞。被上訴人據此審查後，認定系爭房屋應以變更使用執照日期100年11月2日為建築完成日期，並自101年1月起課徵房屋稅，此有被上訴人檢送補徵101年房屋稅繳款書第二點可稽，合先敘明。然系爭房屋依房屋稅條例第7條，何時辦竣稅籍設立、應自何時起課房屋稅，被上訴人早以101年1月19日北稅淡二字第1014181720號函（下稱101年1月19日函）：「貴公司申請設立坐落新北市○○區○○路○○○號等216戶房屋稅籍一案，業經辦竣」，隨函檢送「新北市政府稅捐稽徵處房屋現值評定表」，載明房屋稅「起課日期」為「101年1月」，並於「說明三」「教示」「得於接到本函之日起30日內提起救濟」。準此，關於系爭房屋「房屋現值之評定及起課日期」此一公法事件，被上訴人業以101年1月19日函作成行政處分，於撤廢變更前應受拘束，被上訴人乃竟於101年1月19日函撤廢變更前，就同一事件，再次處分，顯然違反本院51年判字第456號判例之意旨，應予撤銷。惟原判決並未審酌此項重要攻擊防禦方法，亦未附記理由說明何以不採，顯有判決未附理由之當然違法。㈡原判決一面認為，完成日期應以使用執照所載之竣工日期為準。依系爭房屋之使用執照所載「竣工日期」為「100年1月17日」，準此，系爭房屋之建造完成日期應為「100年1月17日」。然原判決卻又認為：「核認系爭房屋100年6月13日即已建造完成，原告並於同年7月22日向被告申報房屋稅籍，是系爭房屋應自100年8月起課房屋稅」云云，未以「使用執照竣工日期」作為建造完成日期，顯與原判決所認為「完成日期之認定，應以使用執照所載日期為準」矛盾，其判決理由與理由間顯有矛盾，原判決當然違背法令。又系爭房屋之建造完成日期即「竣工日期」，依使用執照所載既為「100年1月17日」，原判決卻認定為「100年6月13日即已建造完成」云云，有理由與所憑證據即「使用執照」不相合適之違法，亦有判決理由與證據矛盾，原判決當然違背法令。㈢按房屋稅條例第7條、第12條及第16條規定，第一期房屋稅之核課，必須先有「稅籍」之申報，爾後才能課稅，若未申報稅籍，除應補繳應納稅額外，並應按所漏稅額除以2倍以下罰鍰，有實務判決（本院72年度判字第1668號判決及臺中高等行政法院93年度訴字第97號判決）及「新北市簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」可參。又臺北市稅捐稽徵處67年4月3日北市稽貳丙字第020491號函釋，認為房屋如未供使用，並非起造人原因所致，准自原因消滅後起課徵房屋稅。系爭房屋之使用執照係於「100年6月13日」核發，其上所載「竣工日期」為「100年1月17日」，依100年4月8日公告之「新北市簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第19點規定，系爭房屋興建完成日期為「100年1月17日」，其5年核課期間應依申報「興建完成日」起算，則末日應為「105年1月16日」，退步言之，縱以使用執照核發日期「100年6月13日」起算5年核課期間，其末日亦為105年6月12日。但原處分係於105年11月18日作成補徵100年8月至12月之房屋稅課稅處分，顯已逾5年核課期間。原判決顯與100年4月8日公告之「新北市簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第19點規定不符，更與本院72年度判字第1668號判決及臺中高等行政法院93年度訴字第97號判決所認為5年核課期間應自「興建完成日」起算，並自建造完成時，即有申報課稅之義務相違，原判決適用法則顯有不當。㈣財政部66年2月26日台財稅字第31250號函釋，第一段言明，若供設置機器房、抽水機、停放車輛等使用而未收取任何費用、租金者，免徵房屋稅。第二段則表示若作為營業使用，應按有關稅率課徵房屋稅。且財政部94年1月11日台財稅字第09404505310號函釋再次肯認，雖後段表示：「至建築物之停車空間，如其停車位係供營業、按車收費、出租或為營利事業因本身業務需要所設置，而與營業具有不可分離之關係，則應課以非住家非營業用房屋稅率。」然可知係以供營業，而與營業具有不可分離之關係者，方需課徵房屋稅。被上訴人雖一再主張上訴人就系爭房屋地下室，係作為營業使用，被上訴人自應負舉證責任，然未舉證遽以課稅，即有課稅未憑證據之違法。乃原判決未命被上訴人詳述上訴人係如何作營業？或該當函釋中何種應予課稅之類型及提出相關證據？容有應調查之證據但調查、判決不備理由之違法。原判決反謂上訴人未提供足資證明符合前述函釋得免徵房屋稅之相關資料以實其說，而非命被上訴人提出上訴人就系爭房屋地下室有何供營業使用事實之證據，亦與本院97年度判字第432號判決意旨不符，容有判決適用法則不當之違法等語。
四、惟查原判決理由已敍明：㈠系爭房屋前經新北市政府工務局核發100淡使字第227號使用執照，領照日期為100年6月13日，再經該局於100年11月2日核發100淡使字第227號變更使用執照（100淡變使字第225號）；上訴人於100年7月22日向被上訴人申報房屋稅籍，經被上訴人以100年8月29日北稅淡二字第1000021993號函請上訴人補正使用執照影本、建物測量成果圖、電梯工程合約書等資料，上訴人補正相關資料後，被上訴人再以101年1月19日函告知上訴人其申請設立系爭房屋之房屋稅籍業經辦竣及檢送房屋現值評定明細表一份，並自101年1月起課徵房屋稅。嗣被上訴人辦理105年度房屋稅稅籍及使用情形清查作業時，依新北市政府工務局105年8月5日新北工施字第1051463798號函及105年12月14日新北工建字第1052392091號函復「……100淡使字第227號使用執照竣工日期為100年1月17日，核准日期為100年6月8日，領照日期為100年6月13日，經查前開日期皆未有變更之情事；100淡使字第227號變更使用執照係增加升降機1台……」等情，核認系爭房屋100年6月13日即已建造完成，上訴人並於同年7月22日向被上訴人申報房屋稅籍，是系爭房屋應自100年8月起課房屋稅，被上訴人遂依稅捐稽徵法第21條及第22條規定，補徵上訴人系爭房屋核課期間內100年8月至12月之房屋稅，合計263萬5,221元，於法並無不合。㈡房屋稅係屬「應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐」，尚非上訴人所主張第一期之房屋稅申報後，第二期之房屋稅方屬底冊稅。而101年房屋稅課稅所屬期間為100年7月1日至101年6月30日，於101年5月1日開徵，繳納期間至101年5月31日屆滿，所屬徵期屆滿之翌日為101年6月1日，其核課期間應自101年6月1日起至106年5月31日止。是被上訴人以105年11月18日新北稅淡二字第1053556310號函，補徵系爭房屋100年8月至12月之房屋稅，並未逾核課期間。又被上訴人雖以101年1月19日函復上訴人，略以其申請設立系爭房屋之房屋稅籍業經辦竣及檢送房屋現值評定明細表，並於評定表中記載自101年1月起課徵房屋稅等情，惟尚難認該函已創設足以令上訴人信賴系爭房屋日後如經被上訴人發現起課日期有誤時，不得補徵101年1月以前房屋稅之信賴基礎。且上訴人前此繳納系爭房屋101年之房屋稅，亦非因該函而有之信賴表現。被上訴人亦已敘明補徵系爭房屋100年8月至12月房屋稅，並未將變更使用執照變更增加升降機1台部分計入房屋之課稅現值；亦無更正系爭房屋折舊年數之問題等情在案。再者，被上訴人105年11月18日新北稅淡二字第1053556310號函已說明被上訴人所屬淡水分處誤以變更使用執照日期100年11月2日為建築完成日期，並自101年1月起課徵房屋稅有誤，經查明後，應自100年8月起課徵房屋稅，並補徵100年8月至12月共5個月之房屋稅等情。被上訴人係在核課期間內經另發現有應徵之房屋稅而依法補徵，於法並無不合，上訴人主張被上訴人101年1月19日函未經撤銷，有實質確定力，被上訴人不得就同一事實，再次處分補稅云云，洵有誤解。㈢依房屋稅條例規定，建築完成之房屋即為房屋稅之課徵對象，與該房屋是否使用無涉。又上訴人所援引臺北市稅捐稽徵處67年4月3日北市稽貳丙字第020491號函釋，係針對新建房屋於核發使用執照後，因電力公司裝設外線等外部原因而延誤，例外放寬起課徵房屋稅日期之函釋，與本案上訴人於建築主管機關依規定核發使用執照後再變更使用執照之情形有異，尚難比附援引。另被上訴人業已敘明系爭房屋地下室供各住戶停放車輛使用部分，被上訴人已依財政部66年2月26日台財稅字第31250號函釋意旨，核定免徵房屋稅，而其餘部分，上訴人並未提供足資證明已確實符合前揭函釋所述得免徵房屋稅情形之相關資料以實其說，難認上訴人此部分主張可採等語，且參諸被上訴人所提之行政訴訟上訴答辯書意旨亦已說明：「……系爭房屋地下室空間已賣出，供各住戶實際停放車輛使用部分，被上訴人業已依前揭財政部66年2月26日台財稅字第31250號函釋規定免徵房屋稅在案，餘未依該函釋規定免徵房屋稅部分，係尚未出售，屬待供上訴人出售部分，此節業經原審承審法官於審判程序中確認在案，亦為上訴人所不爭……核非屬自用，且與營利事業之經營具有不可分離之關係，依前揭財政部94年1月11日台財稅字第09404505310號函釋規定……仍無免徵房屋稅之適用……」等語。觀諸前開上訴意旨無非重述其在原審主張之歧異見解，對原審取捨證據、認定事實及適用法律之職權行使，指摘為不當，並就原判決已論斷者，泛言其未論斷或理由矛盾，核與所謂原判決「違背法令」之情形顯不相當，均難認對原判決之如何違背法令已有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。
五、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。
中華民國107年12月20日
最高行政法院第四庭
審判長法官鄭小康
法官劉介中法官帥嘉寶法官林樹埔法官林文舟以上正本證明與原本無異中華民國107年12月21日
書記官楊子鋒