裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第724號判決
裁判日期：民國92年08月12日
裁判案由：遺產稅
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第七二四號
原告甲○○
乙○○丙○○○丁○○共同訴訟代理人 袁震天 律師複代理人 許祺昌 （會計師）
吳紹衍 律師被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人戊○○右當事人間因遺產稅事件，原告不服財政部中華民國九十年十二月二十五台財訴字第０八九００七四一二八號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文訴願決定及原處分(復查決定)均撤銷。
訴訟費用由被告負擔。
事實
一、事實概要：緣被繼承人 陳秀雄 於民國（下同）八十五年五月十九日死亡，原告於八十五年十月二十四日申報遺產稅，經被告核定遺產總額為新台幣（下同）九九、０一０、一四九元，淨額為八五、八一０、一四九元，原告對被告原核定被繼承人於死亡前三年內以顯著不相當代價，移轉建成公司股份有限公司（下稱建成公司）以每股四八０元，分別移轉予三親等內親屬 陳泰輝 、陳 李美嬌 、 陳吳美蘭 各一六、０００股、六二、五００股及三０、０００股，共一０八、五００股，其差額以贈與論（此部分業經本院以九十年度訴字第七０六五號判決，將核課贈與稅之處分及訴願決定撤銷，兩造業已和解將此部分自遺產總額中扣除），及對被繼承人於死亡前半年內密集提領現金五二、０００、０００元，予以併入遺產總額核課遺產稅不服，申經復查結果，核減遺產總額二七、一二五元，核減扣抵贈與稅額七、三二四元，變更核定遺產總額為九八、九八三、０二四元，淨額為八五、七八
三、０二四元，扣抵贈與稅額為二、０六八、二二四元。原告仍未甘服，提起訴願經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷。
⒉訴訟費用由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由被告負擔。
三、兩造之爭點：被繼承人死亡前陸續提領現金五二、０００、０００元，是否屬其
死亡前因重病無法處理事務期間提領存款，而應列入遺產？㈠原告主張之理由：
被告以被繼承人陳秀雄於八十四年至八十五年間提領現金時正值住院期間，且銀行留存之提領一百萬元以上客戶名單備查簿中提領人陳秀雄簽名筆跡各不相同為由，將提領之五二、０００、０００元銀行存款併入遺產總額。惟查取款人簽名處均以蓋章代簽名，被告之陳述顯與事實不符。又按「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅。」係遺產及贈與稅法施行細則第十三條所規定，惟適用此項規定之前提要件應為「重病不能處理事務」，且此要件之存在，依法理自應由稅捐稽徵機關先行舉證證明，繼承人始對該項借款、價金或存款之用途負舉證證明之責。而所稱因重病無法處理事務，當係指被繼承人意識不清或精神耗弱而不能處理事務，並非僅手足不便，體力不足或不能行動之情形而言。依 孫逸仙 治癌中心醫院八十六年八月二十一日（八六）逸院內字第二０四號函復被告之說明，被繼承人至八十五年四月前精神意識皆清楚，八十五年五月十九日住院時始突然意識不清，就未再清醒，被告之查簽報告中亦記載被繼承人應有自理財務能力，被告刻意忽略被繼承人於八十五年四月前精神意識清楚，有自理財務能力，逕以被繼承人有持績接受化療情形，適用遺產及贈與稅法施行細則第十三條，顯有違誤。況被繼承人已於八十四年十二月三十一日出院，是八十五年一月四日提領二０、０００、０００元、一月五日提領一六、０００、０００元及一月六日提領一一、０００、０００元共計四七、０００、０００元顯係被繼承人於出院後所提領，對此被告更未憑任何積極證據證明被繼承人出院後係處於重病無法處理事務之狀態，即逕以遺產及贈與稅法施行細則第十三條核定被繼承人遺產總額，其認事用法洵有重大違誤。被告並無具體證據證明系爭銀行存款已由繼承人承受，竟強令原告負用途證明之責，實與財政部六十五年九月九日台財稅第三六０九一號函釋有違。又查備簿上之簽名，並非被繼承人本人之簽名，因其係供銀行備查之用，僅由銀行行員填寫即可，無要求提款人本人簽名。
㈡被告主張之理由：
原告對於被告將被繼承人陳秀雄死亡前提領之「現金」五二、０００、０００元計入遺產總額不服乙節，被告以八十六年十月三日（八六）財北國稅審貳字第八六０四七０五二號函，請原告甲○○於八十六年十月六日上午十時前來說明，另原告甲○○於八十六年十月十七日來函，均無明確說明系爭現金之運用。惟被告查獲被繼承人於其台灣省合作金庫大同支庫（以下稱合作金庫大同支庫）活儲帳戶（第四０四八七二帳號）於出售建成公司股票之次日起及其後數日（八十四年十二月三十日提領五、０００、０００元、八十五年一月四日提領二０、０００、０００元、一月五日提領一六、０００、０００元及一月六日提領一一、００
０、０００元）密集且連續提領「現金」合計高達五二、０００、０００元，於合作金庫大同支庫「提領現金新台幣一百萬元以上客戶名單備查簿」其提領人「陳秀雄」簽名筆跡亦各不相同，有上述備查簿之影本附案可稽；另依據孫逸仙治癌中心醫院八十六年八月二十一日（八六）逸院內字第二０四號函復被告被繼承人住院記錄，其第二次住院期間自八十四年十二月二十五日至十二月三十一日，則八十四年十二月三十日之領款，被繼承人尚在住院化療中，實有悖常情舉措，是以被告原查認定為鉅額現金刻意密集提領，藉以規避遺產稅，予以併計遺產課稅，尚無不合。
理由
一、本件原處分認定被繼承人死亡前三年內以顯著不相當代價移轉建成公司股票予三親等內親屬陳泰輝、 陳李美嬌 、陳吳美蘭各一六、０００股、六二、五００股及三０、０００股，共一０八、五００股，其差額共一二、三０八、二四０元，以贈與論部分，被告曾核課贈與稅，惟經原告提起行政救濟，為本院九十年度訴字第七０六五號判決撤銷該案之訴願決定及原處分確定，嗣被告依照該判決意旨，重核復查決定註銷該贈與額一二、三０八、二四０元之事實，為兩造所不爭執，復有上開判決書及被告九十二年七月十八日財北國稅法字第０九二０二０一０七六號復查決定書附卷可稽，訴訟中兩造並就此部分成立和解，同意不列入遺產。是上開一二、三０八、二四０元已不得以被繼承人死亡前三年內贈與其弟及弟妹為由，而列入遺產。兩造就此部分之主張及舉證，本院即無庸予以論斷。
二、按「查遺產及贈與稅法施行細則第十三條規定：『被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債或出售財產，而繼承人對該項借款或價金不能證明其用途者，該項借款或價金仍應列入遺產課稅』，適用此項規定之前提要件為『因重病無法處理事務』，而此項要件之存在，依法理應由稅捐稽徵機關先行舉證證明，繼承人始對該項借款或價金之用途負舉證證明之責」（改制前最高行政法院七十四年判字第一四四三號判決參照）。據此，適用本件行為時遺產及贈與稅法施行細則第十三條規定：「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅」時，就被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間提領存款一事，亦應由被告先行舉證，繼承人始對該項借款或價金之用途負舉證證明之責。
三、本件原處分將被繼承人死亡前提領之現金五二、０００、０００元計入遺產總額，無非是以被繼承人在其合作金庫大同支庫活儲帳戶（第四０四八七二帳號），密集連續於八十四年十二月三十日提領五、０００、０００元、八十五年一月四日提領二０、０００、０００元、一月五日提領一六、０００、０００元及一月六日提領一一、０００、０００元，且於合作金庫大同支庫「提領現金新台幣一百萬元以上客戶名單備查簿」其提領人「陳秀雄」簽名筆跡亦各不相同，另依據孫逸仙治癌中心醫院八十六年八月二十一日（八六）逸院內字第二０四號復函被繼承人第二次住院期間自八十四年十二月二十五日至十二月三十一日，則八十四年十二月三十日領款時間，被繼承人正在住院化療，所為有悖常情等為據。查被繼承人在上開帳戶，八十四年十二月三十日提領五、０００、０００元、八十五年一月四日提領二０、０００、０００元、一月五日提領一六、０００、０００元及一月六日提領一一、０００、０００元之事實，為兩造所不爭執，復有合作金庫大同支庫八十六年一月二十一日合金同存字第五六０四號函及所附之存提款往來資料表附原處分卷可證。而被繼承人於八十四年十二月二十五日至十二月三十一日，正在住院化療中，此為原告所不爭執，並有上開孫逸仙治癌中心醫院八十六年八月二十一日（八六）逸院內字第二０四號函在原處分卷可按。依經驗法則被繼承人第二次住院化療期間中，自可認為屬於重病無法處理事務期間（所謂重病無法處理事務，並不以無意識能力為要件），此期間所提領之五、０００、０００元，可認為被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間提領存款，被告已先行舉證，繼承人應對該項提領存款之用途舉證證明，其無法證明，原處分將之列為遺產，並無不合。惟其餘八十五年一月四日提領二０、０００、０００元、一月五日提領一六、０００、０００元及一月六日提領一一、０００、０００元部分，並非在被繼承人住院化療期間所提領，依原處分卷所附孫逸仙治癌中心醫院八十六年八月二十一日（八六）逸院內字第二０四號函復被告之說明，被繼承人至八十五年四月前精神意識皆清楚，則被告並未先行舉證此部分係被繼承人因重病無法處理事務期間提領，即將之列入遺產，尚嫌速斷。至被告所主張合作金庫大同支庫「提領現金新台幣一百萬元以上客戶名單備查簿」其提領人「陳秀雄」簽名筆跡亦各不相同一節，查依原處分卷所附被告所指備查簿上所載，「陳秀雄」是提領人資料，參照原告提出卷附之合作金庫銀行大同分行九十二年七月二十三日合金同存字第０九二０００三八九０號函略以在『洗錢防制法』施行日（八十六年四月二十三日）以前，依財政部規定，顧客一次提領現鈔在一、０００、０００元以上時，付款之金融機構應將提領日期、金額、存戶戶名、提領人姓名及身分證明文件號碼，予以核對後設簿登記備查等語，原告主張備查簿上之簽名，並非被繼承人本人之簽名，其係供銀行備查之用，僅由銀行行員填寫即可，無要求提款人本人簽名一節，即屬可信，被告未查明此部分實際上究係何人所領，僅以該備查簿上之提領人資料，認定非被繼承人所提領，亦屬無據。
四、從而，原處分將本件八十四年十二月三十日提領之五、０００、０００元列入遺產，固屬有據，然將八十五年一月四日提領之二０、０００、０００元、一月五日提領之一六、０００、０００元、一月六日提領之一一、０００、０００元列入遺產，於法有違。訴願決定未予糾正，亦有未洽。原告訴請撤銷，為有理由，爰併予撤銷，由被告依本判決意旨查明事實並將以不相當代價移轉財產之差額一
二、三０八、二四０元自遺產總額扣除後，另為適法處分。
五、據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年八月十二日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官姜素娥
法官陳國成法官吳東都右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年八月十四日
書記官李金釵