裁判字號：臺北高等行政法院91年訴字第1564號判決
裁判日期：民國92年08月12日
裁判案由：營業稅
臺北高等行政法院判決九十一年度訴字第一五六四號
原告穎秀事業有限公司（原名：希望工程事業有限公司）代表人甲○○(董事)訴訟代理人丙○○被告財政部臺北市國稅局代表人 張盛和 （局長）訴訟代理人乙○○右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國九十一年三月七日台財訴字第０八九０００四一三五號訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
主文原告之訴駁回。
訴訟費用由原告負擔。
事實
一、事實概要：緣原告於民國（下同）八十六年二月至同年六月間因製作電視廣告影片而承租燈光、音響或委託錄音等，金額計新台幣（下同）一０、０二０、００六元（不含稅），涉嫌未依規定取得進項憑證，而以非實際交易對象之虛設行號「永時好國際有限公司」（以下稱永時好公司）所開立之統一發票十一紙，充當進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額五０一、０００元，案經台北市稅捐稽處查獲後，依法審理核定原告虛報進項稅額，逃漏營業稅五０一、０００元，除由台北市稅捐稽處(所屬大安分處)補徵所漏營業稅款外（原告已於八十七年九月十四日繳納），並按其所漏稅額處三倍罰鍰計一、五０三、０００元（計至百元為止），原告對罰鍰處分不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經臺北市政府八十八年四月十四日府訴字第八八０一五一九００一號訴願決定「原處分撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣經台北市稅捐稽徵處以八十八年八月九日北市稽法乙字第八八一二三０一五００號重為復查決定：「維持原罰鍰處分。」原告猶表不服，復向財政部提起訴願，經遭駁回，遂提起行政訴訟。
二、兩造聲明：㈠原告聲明：
⒈訴願決定及原處分均撤銷，改依行為罰，就不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部份處百分之五罰款。
⒉訴訟費由被告負擔。
㈡被告聲明：
⒈駁回原告之訴。
⒉訴訟費用由原告負擔。
三、兩造之爭點：原告有無逃漏營業稅之行為？㈠原告主張之理由：
⒈原告行為合於司法院釋字第三三七號解釋意旨：「取得虛設行號發票、有進貨
事實、有支付進項稅額，該稅款依法申報營業稅、追補稅款不再處漏稅罰」之前題規定。
⒉依財政部訴願決定書理由一：「‧‧‧二、為符合司法院釋字第三三七號解釋
意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者‧‧‧⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案。
⒊原告就下列各項茲有陳述：⑴取得虛設行號部分：原告取得永時好公司虛設行
號之發票，該公司係虛設行號，業經刑事判決確定。⑵有進貨事實部分：為原處分機關即臺北市稅捐稽徵處所承認。⑶支付進項稅額予實際銷貨之營業人部分：上開財政部訴願決定書理由四‧‧‧又原告雖提示其「活期存款存摺影本」主張確與支付營業稅與實際出貨人，惟核對原告之現金支付「日期」與開立統一發票之「日期」、「金額」不符，原告未能証明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，按「當事人主張事實，須負舉証責任倘其所提出之証據，不足為主張事實之証明，自不能認其主張之事實為事實」云云。惟按一般商場之習慣，賣方收錢大都先行開立發票併同送貨簽車等一併請款，俟買方完成內部審核程序後再行通知領款，故發票日期與領款日期不一致為商場常態，又金額部份以查核原告是否有現金支付能力已足，並非一筆對一筆始為真正，被告如此認事用法顯背離現實。又除有必備之支付程序文件包括現金簿供核外，試想一
０、０二０、００六元之貨款已支付，五０、０００元之營業稅款能不支付嗎？貨款支付營業稅不支付實無道理。⑷該稅額已依法報繳部分：稽徵機關一查營業稅電腦檔案資料中之統一發票明細表即可分明。且廠商申報營業稅四０一表時，其所附統一發票明細表中既可查明，原告取得之發票是否明列其中，故是否依法申報，稅捐稽徵機關有最原始檔案資料可供查核。握有申報資料者，怠於查核，卻反要求無資料之原告舉証。「虛設行號」暨以賣發票牟利，能不收取營業稅嗎？⒊司法院大法官會議暨然就取得虛設行號發票作出處理，執行機關之財政部及被
告當不宜以解釋函為相反意見。綜上論述，原告合乎上開前題假設，請依法處行為罰追補本稅（原告已經補繳），不再處漏稅罰，即應依稅捐稽徵法第四十四條規定處罰。
㈡被告主張之理由：
⒈按行為時營業稅法第十五條規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之
餘額，為當期應納或溢付營業稅額。‧‧‧進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」同法第十九條第一項第一款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」同法第五十一條第五款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：五、虛報進項稅額者。」財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定：「說明：二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依左列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件‧‧‧⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」⒉原告違章事實，有專案申請調檔統一發票查核清單、原告委託 林心琪 八十七年
六月十八日所作談話筆錄等影本附卷可稽。又永時好公司係虛設公司亦經臺灣臺北地方法院八十七年度訴字第一六八一號刑事判決所審認，其負責人 劉輝燦 亦處有期徒刑壹年貳月在案，據上開刑事判決記載略以：「丙、㈡ 劉燦輝 為商業會計法第四條所定之商業負責人，明知祈年旺公司、永時好公司、強榮生公司均未營業，亦無實際交易行為，竟與「林武三」共同基於概括犯意：自八十五年一月間起，至八十六年八月間止，在祈年旺公司設址處，由「林武三」以祈年旺公司名義，連續虛填製買受人、品名、數量及金額之會計憑證統一發票，分別交付永時好公司‧‧‧等虛設之公司做為進項憑證‧‧‧復自八十六年一月間起至八十六年四月間止，在永時好公司設址處，由「林武三」以永時好公司名義，連續虛偽填製買受人、品名、數量及金額之會計憑證統一發票，交付虛設之佳萬年公司做為進項憑證‧‧‧」，足證永時好公司為一實質之處設行號，原告與其自無交易之事實。
⒊原告主張其有進貨事實並已支付營業稅，且賣方亦已依法申報營業稅宜處行為
罰乙節，經查本案開立發票營業人（即永時好公司）雖有依法報繳營業稅。惟依財政部八十七年一月十七日台財稅第000000000號函釋，已闡明虛設行號為牟取不法之利益，而無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，通常另取得虛偽之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納稅額，故其縱有申報營業稅，政府亦無收到應收之稅款，致國家稅收仍為短少，自難謂無逃漏稅情事。又原告雖提示其「活期存款存摺影本」主張確已支付營業稅與實際出貨人，惟經核對原告提示之現金支付「日期」及「金額」與開立統一發票之「日期」、「金額」皆不符合，實無法證明其有支付進項稅額之事實，且原告又未舉出實際銷貨之營業人，依首揭財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定，除補稅外應依營業稅法第五十一條第五款規定裁處罰鍰，本件原核定罰鍰處分揆諸首揭法條及財政部函釋規定並無違誤。
理由
一、本件訴訟中因財政部原委託各直轄市及縣（市）政府所屬稅捐稽徵處代徵之營業稅，自九十二年一月一日起，由財政部各地區國稅局自行稽徵，茲由財政部台北市國稅局具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。又原處分作成於八十七年九月十四日，受處分人為「希望工程事業有限公司」，代表人為「 周晉平 」，而彼時「希望工程事業有限公司」已更名為「穎秀事業有限公司」，代表人亦已變更為「甲○○」，此有原處分書附原處分卷及台北市政府營利事業登記證附卷為證，惟其兩者具同一性，受罰主體相同，原處分對原告自發生效力。又本件對原處分進行行政救濟程序，雖均以「希望工程事業有限公司」及代表人「周晉平」名義為之，此有各復查申請書及訴願書附原處分卷及訴願卷可稽，然原告於言詞辯論時表示有關復查及訴願救濟程序均係原告所為，只是不知法律而仍以「希望工程事業有限公司」名義為之，並當庭表示追認之前之程序，則本件原告起訴前行政救濟程序之提起及進行，既是以與原告具同一性之「希望工程事業有限公司」名義所為，原告現任代表人亦代表原告追認起訴前之行政救濟程序，該行政救濟程序應溯及自始為原告所為，是本件原告已踐行前置程序，起訴合法。均併此敘明。
二、按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧五、虛報進項稅額者。」分別為營業稅法第十五條第一項、第三項、第十九條第一項第一款及第三十三條第一款、第五十一條第五款所明定。又「‧‧‧二、為符合司法院釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應視情節，分別依下列原則處理：㈠取得虛設行號發票申報扣抵之案件：⒈無進貨事實者‧‧‧⒉有進貨事實者：⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰。⑵因虛設行號係專以出售統一發票牟取不法利益為業，並無銷貨事實，故取得虛設行號發票之營業人，自亦無向該虛設行號進貨並支付進項稅額之事實，除該營業人能證明確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經稅捐稽徵機關查明該稅額已依法報繳者，應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款，不再處漏稅罰外，其虛報進項稅額，已構成逃漏稅，應依營業稅法第五十一條第五款規定補稅並處罰。‧‧‧」亦經財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋在案。此部分財政部函釋與營業稅法規定意旨相符，應予適用。
三、本件原告於八十六年二月至同年六月間因製作電視廣告影片而承租燈光、音響或委託錄音等，金額計一０、０二０、００六元（不含稅），以虛設行號永時好公司所開立之統一發票十一紙，充當進項憑證，並持以申報扣抵銷項稅額五０一、０００元之事實，為兩造所不爭執，復有專案申請調檔統一發票查核清單、統一發票及台灣台北地方法院八十七年度訴字第一六八一號判決書(認定永時好公司為虛設行號公司)等影本附原處分卷可稽。原告雖主張其有支付貨款予實際交易之營業人，並其取得之系爭發票已報繳營業稅，依司法院釋字第三三七號解釋，不能對其處漏稅罰云云。惟查虛設行號為牟取不法之利益，無銷售貨物或勞務之事實虛開統一發票後，又取得虛設行號之進項憑證申報扣抵銷項稅額，以抵銷其應納之稅額，故永時好公司縱有申報開立與原告之統一發票，惟其就另取得虛偽之進項憑證扣抵後之餘額報繳營業稅，不得謂已依法報繳稅款，何況「‧‧‧營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」(改制前行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議)因而，本件虛設行號永時好公司，是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響原告補繳營業稅之義務，是原告虛報進項稅額五０一、０００元(此部分原處分機關即臺北市稅捐稽徵處核定補徵所漏營業稅款五０一、０００元，原告已於八十七年九月十四日繳納，並未提出行政救濟已確定)。再原告並未能舉出實際與其交易之營業人，即無法證明其有支付進項稅額之事實，及該實際交易營業人已有申報並繳納營業稅款，故縱然其有支付價款，仍然產生逃漏稅之結果(改制前行政法院八十五年判字第一００三號判決參照)。原處分依首揭財政部八十三年七月九日台財稅第000000000號函釋規定，以原告有進貨事實，以非交易對象虛設行號發票申報扣抵，係屬虛報進項稅額，已構成逃漏稅，依營業稅法第五十一條第五款規定，按其所漏稅額科處原告三倍罰鍰計一、五０三、０００元（計至百元為止），核無不合。訴願決定予以維持，亦無不合。原告訴請撤銷，改依行為罰，就不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部份處百分之五罰款，為無理由，應予駁回。
四、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。
中華民國九十二年八月十二日
臺北高等行政法院第三庭
審判長法官姜素娥
法官陳國成法官吳東都右為正本係照原本作成。
如不服本判決，應於送達後二十日內，向本院提出上訴狀並表明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後二十日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。
中華民國九十二年八月十三日
書記官李金釵